Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2010 г. N 20АП-3343/10

г. Тула

08 сентября 2010 года Дело N А68-1971/10

Резолютивная часть постановления объявлена 01.09.2010 Полный текст постановления изготовлен 08.09.2010.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи: Еремичевой Н.В., судей: Дорошковой А.Г.,

Тимашковой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Еремичевой Н.В.,

при участии:

от ООО "Сфера": Рыбальченко В.А. - представителя (доверенность от 28.04.2010 N 24); Кретинина И.А. - представителя (доверенность от 12.04.2010 N 15); Ткачевой Е.В. - представителя (доверенность от 12.04.2010 N 16); Кузнецова М.Ю. - представителя (доверенность от 07.06.2010 N 14),

от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области: Жидковой Л.Г. - главного госналогоинспектора отдела выездных проверок (доверенность от 08.02.2008 N 04-1255); Казаковой Н.Ю. - заместителя начальника юридического отдела (доверенность от 18.02.2009 N 02-03/01733); Соколовой В.Н. - заместителя начальника отдела выездных проверок (доверенность от 14.04.2010 N 02-03/03936); Авдейчевой Ю.С. - ведущего специалиста-эксперта правового отдела УФНС России по Тульской области (доверенность от 04.12.2009 N 02-05/12467),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области на решение Арбитражного суда Тульской области от 24.06.2010 по делу N А68-1971/10 (судья Дохоян И.Р.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Сфера" (далее по тексту - ООО "Сфера", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее по тексту - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области, Инспекция, налоговый орган) от 21.12.2009 N 22-Д в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 77 254 197 руб., налога на прибыль в размере 1 383 606 руб., налога на имущество в размере 135 759 руб., а также в части начисления соответствующих сумм пеней за несвоевременную уплату указанных налогов и применения штрафов за неполную уплату налогов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ)).

Решением Арбитражного суда Тульской области от 24.06.2010 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Инспекции от 21.12.2009 N 22-Д признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 77 254 197 руб., налога на прибыль в размере 1 383 606 руб., налога на имущество в размере 130 738 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в размере 4 810 754 руб., по налогу на прибыль в размере 37 925 руб., по налогу на имущество в размере 12 684 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 106 452 руб., за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 25 962 руб. 80 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с указанным решением в части удовлетворения требований ООО "Сфера", Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на нарушение судом норм материального права.

На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом отсутствия возражений сторон, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Сфера", опровергая доводы жалобы, считает, что судом первой инстанции сделаны правильные выводы, и просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области на основании решения заместителя начальника Литвяковой Т.В. от 14.07.2009 N 19 была проведена выездная налоговая проверка ООО "Сфера" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество за период с 01.07.2006 по 31.12.2008.

Выявленные Инспекцией в ходе проверки налоговые правонарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 10.11.2009 N 21-Д.

По результатам рассмотрения в присутствии представителей ООО "Сфера" материалов проверки и представленных Обществом возражений начальником налогового органа Кожевниковой Г.В. принято решение от 21.12.2009 N 22-Д о привлечении ООО "Сфера" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, в том числе: за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 106 452 руб., за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в размере 27 172 руб.

Кроме того, указанным решением ООО "Сфера" доначислены налоги, в том числе: налог на прибыль организаций в размере 1 383 606 руб., налог на добавленную стоимость в размере 77 254 197 руб., налог на имущество в размере 135 934 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: по налогу на прибыль организаций в размере 37 925 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 4 810 754 руб., по налогу на имущество в размере 13 257 руб.

На основании ст.ст. 101, 101.2 НК РФ налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области на решение Инспекции.

Решением Управления от 15.03.2010 N 51-А оспариваемое решение оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области 21.12.2009 N 22-Д, ООО "Сфера" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль в размере 1 383 606 руб., начисления пеней за несвоевременную его уплату в размере 37 925 руб. и применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 106 452 руб. послужили выводы Инспекции о неправомерном включении ООО "Сфера" в состав прочих расходов при исчислении налога на прибыль затрат на работы (услуги), выполненные ГУП г. Москвы "Главное архитектурно-планировочное управление Москомархитектуры", ООО "Арс-Проект", ГУП "Мосгоргеотрест", ООО "Фаргас", ООО "ИзыскПроектСтрой".

Аргументируя свою позицию, налоговый орган сослался на то, что выполненные указанными организациями работы (услуги) относятся к работам по реконструкции (услуги оказаны в целях реконструкции) принадлежащего Обществу на праве собственности нежилого здания, расположенного по адресу: г. Москва, ул. Лобачевского, д. 52, а не к его капитальному ремонту, в связи с чем они увеличивают стоимость этого основного средства и в силу п. 5 ст. 270 НК РФ не подлежат учету в составе расходов, уменьшающих доходы налогоплательщика.

Рассматривая спор в указанной части заявленных требований и признавая правильной позицию ООО "Сфера", суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 Кодекса прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Пунктом 1 статьи 260 НК РФ установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Согласно подпункту 2 статьи 257 НК РФ в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям первоначальная стоимость основных средств изменяется.

В связи с этим, расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств не учитываются при определении налоговой базы (пункт 5 статьи 270 НК РФ).

Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной постановлением Госстроя России N 15/1 от 05.03.2004, предусмотрено, что к капитальному ремонту зданий и сооружений относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий (сооружений) или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели.

В соответствии с подпунктом Б пункта 3 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).

Перечень работ по капитальному ремонту предусмотрен Приложением 8 к названному положению, согласно которому к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся следующие: ремонт, смена и замена изношенных перегородок на более прогрессивные конструкции всех видов перегородок (при производстве капитального ремонта перегородок допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20%); частичная (более 10% общей площади пола в здании) или сплошная смена всех видов полов и их оснований; переустройство полов при ремонте с заменой на более прочные и долговечные материалы; полная смена ветхих оконных и дверных блоков, а также ворот производственных корпусов; частичная или полная смена воздуховодов; смена износившихся участков электрической сети (более 10%); ремонт или восстановление кабельных каналов; замена светильников на другие типы (обычных на люминесцентные). При этом может осуществляться экономически целесообразная перепланировка здания, не вызывающая изменения основных технико-экономических показателей здания.

Согласно п. 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, к ремонтным работам относятся работы, которые не изменяют технологическое или служебное назначение основных средств, не совершенствуют производство и не повышают его технико-экономические показатели.

В отличие от капитального ремонта, реконструкция, согласно п. 14 ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации представляет собой изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.

Из совместного письма Госплана СССР, Госстроя СССР, Стройбанка СССР, ЦСФУ СССР от 08.05.1984 N НБ-36-Д/23-Д/144/6-14, письма Минфина СССР от 29.05.1984 N 80, письма Госстроя России от 28.04.1984 N 16-14/63 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий" следует, что реконструкция зданий и сооружений, а также модернизация машин и оборудования являются производством таких работ, которые улучшают ранее принятые нормативные показатели функционирования, в результате чего у объекта появляются новые качественные или количественные параметры и характеристики.

Совокупный анализ положений вышеуказанных нормативных актов позволяет сделать вывод о том, что отличие капитального ремонта от реконструкции состоит в том, что при реконструкции изменяется сущность объекта (появляются новые качественные и количественные характеристики), а при капитальном ремонте сущность объекта не меняется, производится замена или восстановление неисправных элементов на более прочные и долговечные. Ремонт основных средств направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, а реконструкция - на их увеличение (улучшение) или создание новых. Ремонтные работы, в отличие от реконструкции, не изменяют технологическое или служебное назначение основных средств, не совершенствуют производство и не повышают его технико-экономические показатели.

Из материалов дела следует и судом установлено, что 18.05.2007 между ООО "Сфера" и ЗАО "Издательский дом "Сельская Новь" был заключен договор купли-продажи, на основании которого Общество приобрело в собственность недвижимое имущество - нежилое здание, расположенное по адресу: г. Москва, ул. Лобачевского, д. 52, общей площадью 1115,1 кв.м., имеющее в своем составе цокольный этаж (подвал) и 4 этажа (в том числе 4-ый этаж - технический).

В целях проведения капитального ремонта приобретенного здания Обществом в проверяемый период были проведены работы по подготовке проектно-технической документации, а также проведена часть демонтажных и монтажных работ на объекте, а именно:

- приобретены работы по изготовлению ситуационного плана - выполнены ГУП г. Москвы "Главное архитектурно-планировочное управление Москомархитектуры" в рамках договора N 270/1416 без даты на сумму 3 193 руб. (акт сдачи-приемки выполненных работ по счету N 270/1416 от 24.07.2007);

- приобретены услуги по разработке дизайн-проекта помещения - оказаны ООО "Арс-Проект" в рамках договора от 31.03.2008 N 10 на сумму 1 181 250 руб. (акт N 1 сдачи-приемки работ (услуг) по выполнению проекта от 29.09.2008 в отношении 1 этапа "Эскизный проект");

- приобретены работы по проведению инженерно-геодезических изысканий - выполнены ГУП "Мосгоргеотрест" в рамках договора от 01.10.2008 N 3/10981-08, на сумму 30 959 руб. (акт сдачи-приемки выполненных работ от 18.11.2008);

- приобретены ремонтно-строительные и связанные с ними работы по ремонту фасада и усилению конструктивных элементов здания - выполнены ООО "Фаргас" в рамках договора от 25.09.2008 на сумму 1 193 693 руб. (акт о приемке выполненных работ от 01.12.2008 N 1 (за период с 25.09.2008 по 01.12.2008);

- приобретены услуги по разработке проектной документации - оказаны ООО "ИзыскПроектСтрой" в рамках договора от 20.11.2008 N 166-ПП на сумму 3 355 932 руб.

Оценив в совокупности представленные сторонами в обоснование своих позиций доказательства, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что указанные услуги и строительные работы, произведенные вышеупомянутыми организациями на спорном объекте, не содержат признаков достройки, дооборудования, модернизации и реконструкции, а характеризуются как ремонтные (услуги оказаны в целях проведения капитального ремонта).

Довод Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области о том, что изготовление ГУП г. Москвы "Главное архитектурно-планировочное управление Москомархитектуры" ситуационного плана по установленной форме требуется исключительно в целях последующей реконструкции основных средств (недвижимого имущества), поскольку наличие ситуационного плана является одним из необходимых условий при проведении организациями перепланировки помещений, обоснованно не принят судом первой инстанции во внимание.

Согласно Приложению N 1 к постановлению Правительства Москвы от 16.08.2005 года N 621-ПП "О порядке оформления и выдачи в режиме "одного окна" документации на проведение работ по перепланировке, переоборудованию, реконструктивным работам на объектах нежилого назначения, по капитальному ремонту, ремонту и покраске фасадов зданий, строений и сооружений, по благоустройству и использованию территории", ситуационный план в масштабе 1:2000 является одним из документов, входящих в состав проектной документации для проведения работ, в частности, по перепланировке объектов нежилого фонда.

Кроме того, согласно Положению "Об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания жилых зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденным приказом Государственного комитета по архитектуре и градостроительству при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312, капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающая изменений основных технико-экономических показателей здания.

В Приложении 8 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденному Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, приведен перечень работ по капитальному ремонту зданий и сооружений, в разделе III которого отмечено, что при производстве капитального ремонта перегородок допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20%.

Пунктом 6.11 Положения МДС 13-14.2000 установлено, что рабочие чертежи на капитальный ремонт зданий или сооружений должны составляться во всех случаях при перепланировке, при усилении оснований, усилении или частичной замене фундаментов, креплений при перекладке части стен, при смене или усилении перекрытий, при смене или реконструкции крыши под другие кровельные материалы, при оборудовании котельных, газификации, электрификации зданий и сооружений и в других аналогичных случаях.

С учетом изложенного суд первой инстанции справедливо заключил, что перепланировка сама по себе не определяет характера работ и может быть элементом как реконструкции, так и капитального ремонта.

Также судом первой инстанции обоснованно отмечено, что понятие "перепланировка" не содержится в нормах п. 2 ст. 257 НК РФ как элемент, определяющий наличие соответственно "реконструкции" или иных работ, стоимость которых должна относиться на увеличение первоначальной стоимости основного средства.

Ссылка Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области на то, что работы по проведению инженерно-геодезических изысканий, выполненные ГУП "Мосгоргеотрест", необходимы только в случаях реконструкции нежилых зданий, обоснованно признана судом первой инстанции несостоятельной.

В соответствии с п. 4 ст. 52 Градостроительного Кодекса Российской Федерации при осуществлении строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства лицом, осуществляющим строительство на основании договора с застройщиком или заказчиком, застройщик или заказчик должен подготовить земельный участок для строительства и объект капитального строительства для реконструкции или капитального ремонта, а также передать лицу, осуществляющему строительство, материалы инженерных изысканий, проектную документацию, разрешение на строительство.

Положение о выполнении инженерных изысканий для подготовки проектной документации, строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства", утвержденное постановлением Правительства РФ от 19.01.2006 года N 20 устанавливает порядок выполнения инженерных изысканий как в целях реконструкции, так и в целях капитального ремонта.

Таким образом, совокупный анализ указанных норм позволяет сделать вывод о том, что необходимость проведения инженерно-геодезических изысканий ставится в зависимость ни от основания проведения изысканий (реконструкция или капитальный ремонт), а от характера работ, которые планирует осуществить застройщик на соответствующем объекте капитального строительства.

Суд первой инстанции также правомерно со ссылкой на Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 признал необоснованным довод Инспекции о том, что работы, выполненные на спорном объекте ООО "Фаргас" относятся к работам по реконструкции основного средства: демонтаж кирпичных перегородок, разборка разного рода перегородок - п.п.1,2 раздела 3 приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; разборка кладки стен из кирпича - п.4 раздела 2 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; демонтаж обшивки стен гипсокартонными листами - п.10 раздела 2 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; демонтаж разного рода теплоизоляции - п.7 раздела 2 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; демонтаж металлического каркаса - п.1 раздела 3 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; разборка монолитных железобетонных перекрытий - п.2 раздела 5 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; разборка различного рода гидроизоляции - п.7 раздела 2 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; разборка подвесных потолков - п.п.1,2 раздела 5 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; демонтаж панелей перекрытий - п.п.1, 2 раздела 5 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; разборка лестничных маршей - п.п.1, 2 раздела 7 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; монтаж кровельного покрытия из профилированного листа - п.8 раздела 4 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; устройство перекрытий балочных - п.2 раздела 5 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; монтаж металлоконструкций - п.п. 2, 3 раздела 4 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; кладка из бетонных камней - п.п. 1, 2, 6 раздела 4 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; устройство перегородок с обшивкой гипсокартонными листами - п.п.1, 2 раздела 3 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; усиление фундаментов металлоконструкций - п.2 раздела 1 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000; устройство лестничных маршей - п.п.1. 2 раздела 7 Приложения 8 Положения МДС 13-14.2000.

Таким образом, все работы, выполненные ООО "Фаргас", являются восстановительными и не увеличивают технико-экономические и иные показатели объекта строительства. Иное налоговым органом не доказано.

Довод налогового органа о том, что Рабочий проект на капитальный ремонт спорного нежилого здания, принадлежащего ООО "Сфера", расположенного по адресу г. Москва, ул. Лобачевского, д. 52, разработанный ООО "ИзыскПроектСтрой", представляет собой проект реконструкции здания, правомерно отклонен судом первой инстанции.

Указанным Рабочим проектом не был предусмотрен и не проводился фактически демонтаж всех конструкций существующего перекрытия. Данное обстоятельство подтверждается рабочими чертежами, в которых полный демонтаж указан только осям 4-5 здания. По осям 1-2, 2-3, 3-4 указанный вид работ предусмотрен не был. Работы же по замене существующих перекрытий в рамках капитального ремонта предусмотрены Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000.

Проектные работы ООО "ИзыскПроектСтрой" по переносу и устройству лестницы, изменению планировки на 3-х этажах спорного нежилого здания, переносу санитарных узлов, а также по изменению назначения подвала (цокольного этажа) не повлияли на технико-экономические показатели спорного объекта. Перераспределение площади помещений внутри здания не является согласно положениям НК РФ основанием для признания работ реконструкцией.

Кроме того, разделом 3 приложения 8 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 при производстве капитального ремонта допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20%. Рабочим проектом, выполненным ООО "ИзыскПроектСтрой", не предусмотрено изменение площади перегородок более чем на 20%, перенос капитальных стен не проектировался. Иное налоговым органом не доказано.

Судом справедливо отмечено, что экономически целесообразная модернизация здания (демонтаж лестницы, перенос санузлов), его перепланировка, не вызывающие изменения основных технико-экономических показателей здания не свидетельствуют о том, что имели место "модернизация" и (или) "реконструкция" в смысле содержания ст. 257 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено, что стоимость проектных работ ООО "ИзыскПроектСтрой" по устройству лифта и устройству каркаса надстраиваемых этажей не была включена ООО "Сфера" в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Проектные и строительно-монтажные работы по достройке, дооборудованию и реконструкции учитывались Обществом отдельно от работ по ремонту, и их стоимость отражалась на счете 08 "Капитальные вложения".

Кроме того, п. 6 раздела 1 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 N 26Н предусмотрено, что в случае наличия у одного инвентарного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. С учетом этого, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что лифт мог быть учтен ООО "Сфера" как самостоятельный инвентарный объект.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно учтено, что действовавшее в спорный период законодательство не исключало возможности одновременного осуществления на одном объекте работ по капитальному строительству и работ по реконструкции.

По указанным мотивам судом апелляционной инстанции отклоняется довод апелляционной жалобы о том, что затраты на запланированные работы по переоборудованию, надстройке технического этажа, его преобразования в офисные помещения подлежат отнесению на увеличение первоначальной стоимости спорного основного средства.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод Инспекции о том, что расходы, связанные с разработкой ООО "Арс-Проект" дизайн-проекта строительства нежилого здания, принадлежащего ООО "Сфера", расположенного по адресу: г. Москва, ул. Лобачевского, д. 52, необоснованно не были отнесены Обществом на увеличение первоначальной стоимости спорного объекта.

При этом суд первой инстанции обоснованно указал, что эскизный дизайн-проект является основой для выполнения инженерных проектов. В дизайн-проекте ООО "Арс-Проект" определены: экстерьер и интерьер здания, предварительный план осветительных приборов, предварительный план полов и потолков, план с предварительной расстановкой мебели, санитарно-технических приборов и оборудования.

С учетом этого, суд первой инстанции правомерно заключил, что затраты, понесенные заявителем в связи с оплатой услуг по разработке эскизного дизайн-проекта 4-х этажного административного (офисного) здания, являются расходами на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии (подп. 2 п.1 ст. 253 НК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

В рассматриваемом случае Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области не представлено достаточных доказательств того, что спорные работы (услуги) были направлены на повышение или улучшение технико-экономических показателей спорного объекта основных средств, на изменение его качественных характеристик, равно как и доказательство того, что они выполнялись по специальному проекту реконструкции объекта в целях повышения его мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что осмотр спорного помещения Инспекцией не производился.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что затраты ООО "Сфера" на проведение спорных работ (оказание услуг) являются затратами на капитальный ремонт и, соответственно, обоснованно включены Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в связи с чем обоснованно признал неправомерным доначисление Обществу налога на прибыль в размере 1 383 606 руб., а также начисление пени за его несвоевременную уплату в размере 37 925 руб.

Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции в части привлечения ООО "Сфера" к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 106 452 руб., суд первой инстанции обоснованно исходил из наличия у ООО "Сфера" как на момент принятия налоговым органом решения, так и по сроку уплаты налога на прибыль (за 2007 год - 28.03.2008, за 2008 год - 30.03.2009) переплаты по данному налогу, превышающей обоснованно доначисленные налогоплательщику по итогам налоговой проверки суммы налога на прибыль.

Из оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 21.12.2009 N 22-Д усматривается, что доначисление ООО "Сфера" налога на добавленную стоимость в размере 77 254 197 руб., а также начисление пеней за его несвоевременную уплату в размере 4 810 754 руб. мотивированы Инспекцией тем, что в нарушение п. 2 ст. 171 и п.1 ст. 172 НК РФ ООО "Сфера" в 4 квартале 2008 года необоснованно заявило к вычету налог на добавленную стоимость в размере 77 254 197 руб. 16 коп., предъявленный ему ОАО "Центргаз" по счету-фактуре N 8375 от 15.12.2008 с формулировкой "передается НДС по объекту "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области" из общей суммы НДС по указанному счету-фактуре - 94 812 325 руб. 94 коп.

В подтверждение данного вывода Инспекция указала на то, что, поскольку ООО "Сфера" непосредственно не перечисляло в адрес ОАО "Центргаз" инвестиции в размере 648 212 535 руб. 36 коп., то следовательно, Общество не имеет права и на возмещение из бюджета "входного" НДС, приходящегося на указанную сумму инвестиций.

При этом согласно позиции налогового органа, денежные средства в размере 648 212 535 руб. 36 коп. должны быть в полном объеме отнесены ООО "Сфера" на увеличение первоначальной стоимости профилактория, поскольку представляют из себя собственно расходы на приобретение спорного основного средства (в виде расходов на приобретение соответствующего имущественного права).

По мнению налогового органа, ООО "Сфера" как организация- покупатель имущественных прав имеет право после постановки на учет завершенного строительством объекта предъявить к вычету суммы НДС со стоимости работ, выполненных подрядными организациями, а также с разницы между стоимостью приобретенного имущественного права и стоимостью работ, выполненных подрядными организациями до приобретения организацией права требования.

Рассматривая спор в указанной части заявленных требований и признавая их обоснованными, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ).

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтажа) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении ими объектов незавершенного капитального строительства.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит каких-либо ограничений на возмещение сумм НДС, предъявленных подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, для хозяйствующих субъектов, ставших инвесторами в результате заключения договора уступки права требования (цессии) с первоначальным инвестором.

В силу положений пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Из материалов дела следует и судом установлено, что между ООО "Сфера" (Цессионарий) и ОАО "Газпром" (Цедент) 06.08.2008 был заключен договор уступки права требования (цессии), согласно п. 1.1. которого Цедент уступил, а Цессионарий принял в полном объеме права на результаты капитальных вложений по инвестиционному проекту "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области" по договору на реализацию инвестиционных проектов от 11.10.2000 N Д-17-1422 между Цедентом (Инвестор) и ОАО "Центргаз" (Заказчик).

Согласно п. 1.3. указанного договора стоимость уступаемых прав на результаты капитальных вложений составляет 648 212 535 руб., кроме того НДС в размере 116 678 256 руб., итого 764 890 792 руб.

Перечень результатов капитальных вложений, права на которые переданы Цедентом Цессионарию, определен в приложении N 1 к договору уступки права требования (цессии) от 06.08.2008.

Во исполнение указанного договора Цедентом на основании акта приема-передачи документов от 28.08.2008 переданы, а Цессионарием приняты документы, удостоверяющие права на результаты капитальных вложений по инвестиционному проекту "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области", в том числе Перечень объектов по инвестиционному проекту "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области", содержащий 35 наименований объектов, их краткую характеристику, а также стоимость каждого объекта. Всего стоимость объектов по указанному перечню составляет 648 212 535 руб. (571 031 877 руб. + НДС в размере 77 180 658 руб.).

При этом стоимость уступаемого ОАО "Газпром" права (648 212 535 руб.) по условиям договора уступки права требования идентична объему инвестиций, вложенных Цедентом в период действия договора от 11.10.2000 N Д-17-1422, заключенного с ОАО "Центргаз".

Цедентом в адрес Цессионария был выставлен счет-фактура от 28.08.2008 N 11115 на сумму 764 890 792 руб. (в т.ч. НДС 18% - 116 678 256 руб.).

На сумму НДС, выделенную в указанном счете-фактуре (116 678 256 руб.) ООО "Сфера" в 4 квартале 2008 года заявило вычет.

Как собственник имущественных прав на результат капитальных вложений в объект "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области" 01.12.2008 ООО "Сфера", выступая в качестве Инвестора, заключило договор N 1068 с ОАО "Центргаз" на реализацию инвестиционного проекта - строительство Профилактория в н.п. Грумант Тульской области, с приблизительным объемом инвестиций в размере 120 858 452,97 руб. с учетом НДС.

Акт приема передачи завершенного строительством объекта "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области" был подписан между ООО "Сфера" и ОАО "Центргаз" 15.12.2008.

Согласно данному акту стоимость передаваемого Профилактория составляет 769 070 988 руб., в т.ч. НДС 95 690 232 руб. (стоимость объекта без учета НДС составляет 673 380 756 руб.).

Приложение к акту приема-передачи от 15.12.2008 - Перечень принимаемых в эксплуатацию объектов - содержит, в том числе, информацию об объектах, права на которые ранее были переданы Обществу Цедентом (ОАО "Газпром") по договору уступки права требования (цессии) от 06.08.2008.

По окончании строительства Заказчиком (ОАО "Центргаз") в адрес ООО "Сфера" выставлен счет-фактура от 15.12.2008 N 8375, по которому предъявлен НДС в сумме 94 812 326 руб., а также счет-фактура от 15.12.2008 N 8372 за услуги заказчика-застройщика по объекту "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области", по которому предъявлен НДС в сумме 877 906 руб.

При этом НДС в сумме 95 690 232 руб., предъявленный Обществу по счетам-фактурам от 15.12.2008 года N 8372 и N 8375, включает в себя, в том числе, НДС в сумме 77 180 658 руб., предъявленный по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями, выполнявшими работы на объекте "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области" в рамках заключенного между ОАО "Газпром" и ОАО "Центргаз" договора от 11.10.2000 N Д-17-1422 на реализацию инвестиционных проектов.

По счетам-фактурам от 15.12.2008 N 8372 и N 8375 ООО "Сфера" по итогам 4 квартала 2008 года также заявило вычет по НДС в размере 95 690 232 руб.

Таким образом, общая сумма налога, предъявленная Обществом к вычету по вышеуказанным хозяйственным операциям, составила 212 368 488 руб. (116 678 256 руб. + 95 690 232 руб.).

Принимая во внимание вышеприведенные нормативные положения во взаимосвязи с вышеуказанными обстоятельствами, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что ООО "Сфера" соблюдены все условия, предусмотренные ст.ст. 171, 172 НК РФ, для возмещению по итогам 4 квартала 2008 года "входного" НДС, предъявленного ему ОАО "Центргаз" по счету-фактуре от 15.12.208 N 8375 в размере 94 812 325 руб. 94 коп. (исчисленный ОАО "Центргаз" как НДС, предъявленный подрядными организациями, фактически осуществлявшими капитальное строительство на спорном объекте) и по счету-фактуре N 8372 от 15.12.2008 в размере 877 906 руб. 41 коп. с услуг заказчика-застройщика по объекту "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области".

При этом судом первой инстанции обоснованно учтено, что к моменту уступки права требования результатов спорных капитальных вложений в пользу ООО "Сфера" ОАО "Газпром" не воспользовался правом на вычет спорных сумм НДС, предъявленных подрядными организациями (поскольку их возмещение возможно лишь после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (п.п. 1, 2, 6 ст. 171, п.5 ст. 172 НК РФ), что налоговым органом не оспаривается.

Довод Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области о том, что к моменту заключения ООО "Сфера" с ОАО "Газпром" договора уступки права требования (цессии) от 06.08.2008 на результаты капитальных вложений, а также к моменту заключения Обществом с ОАО "Центргаз" договора от 01.12.2008 N 1068 на реализацию инвестиционного проекта фактически все работы на рассматриваемом объекте были завершены, правомерно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку само по себе данное обстоятельство не лишает налогоплательщика права на возмещение той или иной суммы НДС, предъявленной заказчиком-застройщиком (подрядными организациями), поскольку такого последствия не предусматривает НК РФ.

Судом первой инстанции справедливо отмечено, что ООО "Сфера" в результате заключения сделки уступки права требования результатов капитальных вложений получило право первоначального кредитора в том же объеме и на тех же условиях, которые существовали к моменту перехода права (ст. 384 НК РФ). Соответственно, у него в любом случае возникла обязанность оплатить все работы, произведенные заказчиком-застройщиком (подрядными организациями) на спорном инвестиционном объекте, что он фактически осуществил.

Кроме того, из буквального содержания описательной части оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области следует, что Инспекция определила "входной" НДС, приходящийся на инвестиции в сумме 120 858 452 руб. 97 коп., расчетным способом (путем применения расчетной ставки НДС 18/118, как 120 858 452 руб. 97 коп. х 18/118 = 18 436 035 руб. 20 коп.).

Между тем, как правильно указал суд первой инстанции, сумма "входного" НДС, приходящаяся на инвестиции в капитальные вложения, должна определяться прямым счетом по данным соответствующих выставленных подрядными организациями счетов-фактур (п.п. 1, 2, 6 ст. 171 НК РФ).

Довод Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области о том, что у ОАО "Сфера" не имелось правовых оснований для возмещения по результатам 4 квартала 2008 года НДС в сумме 116 678 256 руб. 37 коп., предъявленного по счету-фактуре N 11115 от 28.08.2008 ОАО "Газпром" (по сделке уступки права требования результатов капитальных вложений), обоснованно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку из содержания оспариваемого решения Инспекции следует, что налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки не ставил под сомнение наличие у Общества права на возмещение указанной суммы НДС из бюджета (т.1 л.д.41). Кроме того, данное обстоятельство не было положено в основу доначисления ООО "Сфера" налога на добавленную стоимость в спорной сумме по решению Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области, вынесенному по результатам выездной налоговой проверки и содержащее конкретные основания доначисления Обществу НДС за 4 квартал 2008 года в размере 77 254 197 руб.

Ссылка Инспекции в обоснование своей позиции на постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 N 13640/09, в котором сделан вывод о том, что при реализации неимущественных прав на нежилые помещения налоговая база по НДС подлежит определению в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения имущественных прав (т.е. в порядке, установленном п. 3 ст. 155 НК РФ для определения налоговой базы при передаче имущественных прав на жилые дома, жилые помещения, гаражи и машино-места), обоснованно признана судом первой инстанции несостоятельной, поскольку, как правильно указано судом первой инстанции, из указанной позиции применительно к рассматриваемому случаю не следует безусловный вывод о том, что поскольку ОАО "Газпром" предъявило ООО "Сфера" НДС со стоимости переданных имущественных прав без учета понесенных расходов, следовательно, Общество не имеет права на возмещение НДС в размере 116 678 256 руб. 37 коп.

Ссылка Инспекции на то, что сумма НДС (116 678 256 руб.), исчисленная ОАО "Газпром" сверх сумм инвестиций, фактически перечисленных ОАО "Газпром" в адрес ОАО "Центргаз", является применительно к рассматриваемому случаю "разницей" между стоимостью, по которой было передано имущественное право и расходами на приобретение указанного права (по смыслу п. 3 ст. 155 НК РФ), правомерно признана судом первой инстанции несостоятельной, поскольку налоговым органом в ходе налоговой проверки не исследовался вопрос о наличии у ОАО "Газпром" цели устанавливать наценку при реализации спорного имущественного права в пользу ООО "Сфера", а также о размере фактических расходов ОАО "Газпром" на приобретение соответствующего имущественного права (которые при прочих равных условиях могут быть больше, чем сумма инвестиций, перечисленная в адрес ОАО "Центргаз"). При том, что по смыслу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию наличия у налогоплательщика права на возмещение "входного" НДС по хозяйственной операции в сумме меньшей, чем им заявлено, лежит на налоговом органе.

В рассматриваемом случае Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области не представлено достаточных доказательств того, что ООО "Сфера" имеет право на налоговый вычет "входного" НДС по сделке приобретения имущественного права на результаты капитальных вложений в сумме меньшей, чем указано в счете-фактуре ОАО "Газпром" от 28.08.2008 N 11115.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно учтено, что в ходе встречной налоговой проверки ОАО "Газпром" налоговым органом было установлено, что ОАО "Газпром" включило в облагаемую НДС базу всю сумму, полученную от ООО "Сфера" по спорной сделке уступки права требования.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 21.12.2009 N 22-Д в части доначисления ООО "Сфера" налога на добавленную стоимость в размере 77 254 197 руб., а также начисления пеней за его несвоевременную уплату в размере 4 810 754 руб.

Из оспариваемого решения Инспекции усматривается, что основанием для доначисления Обществу налога на имущество в сумме 130 738 руб., начисления пени за несвоевременную его уплату в размере 12 684 руб. и для применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 25 962 руб. 80 коп. послужил вывод налогового органа о занижении Обществом при принятии на учет объекта "Профилакторий в н.п. Грумант Тульской области" первоначальной стоимости имущества на 77 254 194,32 руб., то есть на сумму спорного НДС, которая, по мнению Инспекции, должна быть отнесена на увеличение первоначальной стоимости имущества.

С учетом вышеуказанных выводов относительно необоснованности доначисления Обществу по итогам спорной налоговой проверки НДС в указанной сумме, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 21.12.2009 N 22-Д в части доначисления Обществу налога на имущество, начисления пени и применения штрафа в указанных суммах.

Поскольку суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дал оценку всем представленным сторонами в дело доказательствам, нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено, то основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого решения отсутствуют.

Доводы Инспекции, заявленные в апелляционной жалобе, являлись обоснованием ее позиции по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.

Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 24.06.2010 по делу N А68-1971/10 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий

Н.В.Еремичева

Судьи

А.Г.Дорошкова Е.Н.Тимашкова