Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2010 г. N 20АП-4109/10

г. Тула

14 октября 2010 г.

Дело N А09-4208/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 14 октября 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 октября 2010 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Полынкиной Н.А., Еремичевой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Тимашковой Е.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 6 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 26 июля 2010 года по делу N А09-4208/2010 (судья Малюгов И.В.), принятое

по заявлению ИП Воднева И.Н.

к Межрайонной ИФНС России N 6 по Брянской области

о признании частично недействительным решения N 100 от 04.03.2010,

при участии:

от заявителя: Осипенко С.И. - вед. специалист-эксперт юротдела (доверенность от 31.12.2009 N 5),

от ответчика: Владимиров А.Н. - представитель (доверенность от 27.05.2010 N 32 АБ 0005287),

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного 07.10.2010.

Индивидуальный предприниматель Воднев Иван Николаевич (далее - ИП Воднев И.Н., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Брянской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения N 100 от 04.03.2010, оставленного без изменений решением Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области от 05.05.2010, в части доначисления единого социального налога в сумме 81292 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 56727 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 27784 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 8129 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 9945 руб., возложения на налогоплательщика дополнительной обязанности по удержанию с граждан, поименованных в решении, НДФЛ в сумме 99450 руб., перечислению в бюджет и представлению сведений о доходах указанных лиц по форме 2-НДФЛ.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 26.07.2010 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит в этой части его отменить, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, изучив доводы, изложенные в жалобе, с учетом представленного отзыва, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в том числе, налога на доходы физических лиц и единого социального налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, результаты которой отражены в акте проверки N 100 от 08.02.2010.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о неисполнении Предпринимателем обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц с сумм, выплаченных физическим лицам по гражданско-правовым договорам, которые проверяющие переквалифицировали на трудовые договоры. Кроме того, названные обстоятельства послужили основанием для вывода Инспекции о неуплате Предпринимателем единого социального налога в результате занижения налогоплательщиком налоговой базы.

Рассмотрев материалы проверки с учетом представленных Предпринимателем возражений, заместитель начальника Инспекции принял решение от 04.03.2010г. N 100 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя, которым ИП Воднев И.Н. был привлечен к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 8129 руб., по п.1 ст.123 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в размере 9945 руб., заявителю было предложено уплатить недоимку по ЕСН в соответствующие бюджеты в общей сумме 81292 руб., пени по ЕСН в сумме 56727 руб., пени по НДФЛ в сумме 27784 руб., а также удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 99450 руб. и представить в Инспекцию уточненные сведения по форме 2-НДФЛ на физических лиц, которым по результатам проверки был произведен перерасчет налоговой базы.

В порядке статьи 101.2 НК РФ Предприниматель обратился в Управление ФНС России по Брянской области с апелляционной жалобой на решении МИФНС. По результатам рассмотрения жалобы 05.05.2010г. Управлением принято решение об утверждении в полном объеме оспариваемого решения Инспекции.

Не согласившись с решением ответчика от 04.03.2010 N 100 в части доначисления единого социального налога в сумме 81292 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 56727 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 27784 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 8129 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 9945 руб., возложения на налогоплательщика дополнительной обязанности по удержанию с граждан, поименованных в решении, НДФЛ в сумме 99450 руб., перечислению в бюджет и представлению сведений о доходах указанных лиц по форме 2-НДФЛ, ИП Воднев И.Н. обратился в суд с настоящим заявлением.

Рассматривая дело по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 2 статьи 227 НК РФ налогоплательщики налога на доходы физических лиц - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - самостоятельно исчисляют суммы налога по доходам, полученным от осуществления такой деятельности, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 настоящего Кодекса. В силу статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник (статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации).

Как усматривается из материалов дела, в проверяемом периоде Предприниматель осуществлял деятельность в сфере оптовой и розничной торговли бакалейной продукцией (сахар и крупы) через оптово-розничный магазин с привлечением физических лиц - индивидуальных предпринимателей на основании агентских договоров, а именно: договоры от 01.01.2008, от 02.06.2006, от 01.01.2006 с Прокоповой М.Ю., от 01.01.2008, от 01.01.2007, от 01.07.2006, от 01.01.2006 - с Новиковой Н.В., от 01.01.2008, от 01.07.2007 - с Веремьевой Т.П., от 01.01.2008, от 01.01.2007, от 01.07.2006, от 01.01.2006 - с Водневой Н.И., от 01.01.2008, от 01.07.2007 - с Бородулиной Г.В.

Согласно условиям заключенных договоров, стороны выступают в качестве принципала (ИП Воднев И.Н.) и агента (физические лица - индивидуальные предприниматели), предметом договоров является осуществление агентом от своего имени, но за счет принципала за вознаграждение по поручению принципала действий, направленных на продукцию принципала, а именно: оказание услуг кассира-продавца, осуществление операций по приему, учету, выдаче и хранению денежных средств с обязательным соблюдением правил, обеспечивающих их сохранность, осуществление отпуска товаров покупателям, принятие на себя полной материальной ответственности за недостачу товара по вине агента, осуществление бухгалтерской отчетности и других необходимых действий по оформлению документов, выполнение других действий, предусмотренных договорами.

Стоимость услуг составляла 5000 руб., 3500 руб. и 2500 руб. в месяц - по договорам с Прокоповой М.Ю., 9000 руб., 4000 руб., 2500 руб. в месяц - по договорам с Новиковой Н.В., 7000 руб. и 4000 руб. в месяц - по договорам с Веремьевой Т.П., 9000 руб., 5000 руб., 3000 руб. - по договорам с Водневой Н.И., 7000 руб. и 4000 руб. в месяц - по договорам с Бородулиной Г.В.

Указанные договоры были квалифицированы налоговым органом как трудовые, в связи с чем предпринимателю были доначислены НДФЛ и ЕСН.

Между тем, в соответствии с п.1 ст.1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре (п.1 ст.1006 ГК РФ).

Согласно п.1 ст.1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.

Как пояснил в судебном заседании представитель заявителя, каждый из агентов оказывал ИП Водневу И.Н. услуги в соответствии со своими знаниями, умениями и навыками, при этом, не подчиняясь правилам внутреннего распорядка и не требуя обеспечения условий труда в соответствии с трудовым законодательством, т.е. фактически самостоятельно, на свой риск, использовал свои знания, умения и навыки для получения дохода, что в контексте положений п.1 ст.2 ГК РФ рассматривается как предпринимательская деятельность.

В ходе исполнения агентских договоров агенты отчитывались перед принципалом (заявителем), и последний, в свою очередь, выплачивал им вознаграждение в размере, установленном соответствующим договором.

В материалы дела представлены отчеты агентов о выполненных работах, подписанные собственноручно, а также расходные кассовые ордера, свидетельствующие о выплате агентам вознаграждений в размерах согласно агентским договорам.

Оценив спорные договоры по правилам ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что они не соответствуют установленному трудовым законодательством понятию трудового договора, поскольку в них не согласована конкретная специальность в соответствии со штатным расписанием, не оговорено подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка, обеспечение работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством. Имеющиеся в материалах дела протоколы допроса свидетелей также не могут достоверно свидетельствовать о наличии трудовых отношений между ИП Водневым И.Н. и указанными физическими лицами.

При таких обстоятельствах, поскольку Инспекция не представила достаточных доказательств, неопровержимо свидетельствующих о наличии между ИП Водневым И.Н. и физическими лицами - индивидуальными предпринимателями трудовых отношений, либо о наличии в действиях Предпринимателя признаков недобросовестности, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, у налогового органа отсутствовали правовые основания для взыскания в принудительном порядке оспариваемым решением доначисленных сумм ЕСН и НДФЛ, пени и штрафных санкций, а также возложения на налогоплательщика дополнительной обязанности по удержанию НДФЛ, перечислению в бюджет и представлению сведений о доходах по форме 2-НДФЛ

Довод апелляционной жалобы о том, что в данном случае имеет место неправомерная подмена трудовых отношений гражданско-правовыми, не может быть принят во внимание судом по следующим основаниям.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на имеющиеся признаки трудовых правоотношений, а именно:

- выполнение определенной трудовой функции;

- отсутствие в договорах объемов оказанных услуг (работ);

- отсутствие отчетов об оказанных услугах;

- наличие в договорах положений о полной материальной ответственности;

- отношения по договору носят длительный характер;

- выплаты по договору носят регулярный характер;

- выплаты производились на основании платежных ведомостей;

- место оказания услуг возможно только на территории склада ИП Воднева И.Н.; - распорядок работы подчинен расписанию работы оптового склада.

Между тем, отсутствие в агентских договорах сведений об объемах оказываемых услуг (работ) не свидетельствует с бесспорностью о признаках трудового договора (контракта) так как отсутствие указанных положений в договорах не противоречит нормам гражданского законодательства. При этом установление срока действия договора является исключительной волей сторон и базируется на принципе свободы при заключении договора. Порядок выплаты вознаграждения по агентским договорам установлен ежемесячно, по мере оказания услуг, что также не противоречит нормам гражданского законодательства. Доказательств получения денежного вознаграждения агентами по ведомостям ответчиком не представлено. Кроме того, из агентских договоров непосредственно не усматривается закрепление места осуществления агентом деятельности исключительно на территории склада заявителя.

Согласно Конституции Российской Федерации труд свободен: каждый имеет право свободно распоряжаться своими способностями к труду, т.е. выбрать как род занятий, так и порядок оформления соответствующих отношений и определять, заключит ли он трудовой договор либо предпочтет выполнять работы (оказывать услуги) на основании гражданско-правового договора. В случае избрания договорно-правовой формы он вправе по соглашению с лицом, предоставляющим работу, остановиться на той модели их взаимодействия, которая будет отвечать интересам их обоих. Каждый вправе определить, какой именно договор будет заключен - трудовой либо гражданско-правовой.

Таким образом, договорно-правовыми формами, опосредующими выполнение работ (оказание услуг), по возмездному договору могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (подряда, поручения, возмездного оказания услуг и т.д.).

Заключив трудовой договор с работодателем, физическое лицо приобретает правовой статус работника, содержание которого определяется положениями статьи 37 Конституции Российской Федерации и охватывает в числе прочего ряд закрепленных данной статьей трудовых и социальных прав и гарантий, сопутствующих трудовым правоотношениям либо вытекающих из них. К их числу относятся права на труд в условиях, отвечающих требованиям безопасности и гигиены, на вознаграждение за труд без какой бы то ни было дискриминации и не ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда, на защиту от безработицы, на индивидуальные и коллективные трудовые споры, включая право на забастовку, а также право на отдых и гарантии установленных федеральным законом продолжительности рабочего времени, выходных и праздничных дней, оплачиваемого ежегодного отпуска (статья 37 части 3, 4 и 5, Конституции Российской Федерации). Кроме того, лицо, работающее по трудовому договору, имеет право на охрану труда, в том числе на основе обязательного социального страхования (статья 7 часть 2, Конституции Российской Федерации).

Лицо же, заключившее гражданско-правовой договор о выполнении работ или оказании услуг, не наделено перечисленными конституционными правами и не пользуется гарантиями, предоставляемыми работнику в соответствии с законодательством о труде и об обязательном социальном страховании.

В целях предотвращения злоупотреблений со стороны работодателей и фактов заключения гражданско-правовых договоров вопреки намерению работника заключить трудовой договор, а также достижения соответствия между фактически складывающимися отношениями и их юридическим оформлением федеральный законодатель предусмотрел в части четвертой статьи 11 Трудового кодекса Российской Федерации возможность признания в судебном порядке наличия трудовых отношений между сторонами, формально связанными договором гражданско-правового характера, и установил, что к таким случаям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.

Данная норма Трудового кодекса Российской Федерации направлена на обеспечение баланса конституционных прав и свобод сторон трудового договора, а также надлежащей защиты прав и законных интересов работника как экономически более слабой стороны в трудовом правоотношении.

Указанный судебный порядок разрешения споров о признании заключенных между работодателем и лицом договора трудовым договором призван исключить неопределенность в характере отношений сторон таких договоров и их правовом положении.

Указанный подход отражен в Определении Конституционного Суда Российской Федерации N 597-О-О от 19.05.2009 года.

Таким образом, одна и та же работа может выполняться как по трудовому договору, так и по гражданско-правовому. Право выбирать порядок оформления отношений принадлежит гражданину, поскольку именно ему решать, что ему выгодно - подчиняться ли трудовому распорядку и нести риск наложения дисциплинарных взысканий, но при этом иметь возможность претендовать на оплату труда не менее минимального размера, на отдых и гарантии продолжительности рабочего времени, выходных, праздничных дней, оплачиваемого ежегодного отпуска, обязательное социальное страхование и так далее.

Согласно условиям спорных договоров, в них не содержится обязанности исполнителя соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, не определяет рабочий день, не предусматривает виды социального страхования, связанные с трудовой деятельностью. На предпринимателя не возложена обязанность по оплате листков нетрудоспособности, по предоставлению ежегодного оплачиваемого отпуска с сохранением среднего заработка, как того требует трудовое законодательство.

Из договоров не следует намерение физических лиц не пользоваться гарантиями, предоставленными работнику законодательством о труде. Намерение физических лиц на заключение трудовых договоров из их объяснений не установлено. О злоупотреблениях со стороны ИП Воднева И.Н. при заключении гражданских договоров вопреки их намерениям заключить трудовой договор физические лица в объяснениях не высказывали. С заявлениями в суд о признании их отношений трудовыми в порядке ст.11 Трудового кодекса РФ - не обращались. Следовательно, у налогового органа не было оснований для переквалификации договоров, отражающих личные интересы по распоряжению трудом вышеуказанных граждан, в целях пополнения налогов.

Те обстоятельства выполнения работ, на которых основывался налоговый орган, не могут свидетельствовать о намерении физических лиц заключить с ИП Водневым И.Н. трудовой договор. Эти же условия могут соблюдаться при выполнении работы по гражданско-правовому договору.

Также не может быть принят во внимание довод жалобы о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в связи с уменьшением налоговой базы, отклоняется судом по следующим причинам.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.2006 N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы. Факты создания организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 9 названного Постановления о наличии в действиях налогоплательщика разумных экономических или иных причин (деловой цели) свидетельствует его намерение получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие наличие у ИП Воднева И.Н. и предпринимателей-агентов при заключении и исполнении агентских договоров умысла, направленного не на получение дохода от предпринимательской деятельности, а на незаконное сокращение налоговых обязательств перед бюджетной системой.

Каждый из участников указанных гражданских правоотношений является налогоплательщиком в соответствии с характером его деятельности и несет ответственность самостоятельно по налоговым обязательствам.

Между тем ответчиком не представлено доказательств получения предпринимателями-агентами заработной платы по ведомостям, приказов на отпуск, больничных листов и т.п., свидетельствующих о наличии трудовых правоотношений и подмены их гражданско-правовыми.

Таким образом, суд приходит к выводу о реальности совершенных заявителем и предпринимателями хозяйственных операций, а также о наличии при их совершении разумной деловой цели.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в обжалуемой части.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 26.07.2010 по делу N А09-4208/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Н.А. Полынкина Н.В. Еремичева