Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2009 г. N 19АП-5752/09

г. Воронеж

14 октября 2009 г.

Дело N А35-6867/07-С21

Резолютивная часть постановления объявлена 12 октября 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 октября 2009 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Михайловой Т.Л., Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сычевой Е.И.,

при участии:

от налогоплательщика: Шпилевой О.Н., представителя по доверенности N 3 от 21.09.2009;

от налогового органа: представители не явились, надлежаще извещены;

от третьего лица: ООО "ЛейблПак": Шпилевой О.Н., представителя по доверенности N 3 от 11.01.2009,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску

на решение Арбитражного суда Курской области от 29.07.2009

по делу N А35-6867/07-С21 (судья Ольховиков А.Н.),

по заявлению Индивидуального предпринимателя Попова Олега Анатольевича к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску

о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Попов Олег Анатольевич (далее - Предприниматель Попов, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - ИФНС России по г. Курску, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным пункта 5 резолютивной части решения N 17-13/381 от 24.08.2007 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в котором указано, что в связи с тем, что в силу статей 169, 170 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, заключенная Индивидуальным предпринимателем Поповым Олегом Анатольевичем с ООО "ЛейблПак" (договор подряда) ничтожна и носила лишь мнимый характер, с целью уклонения от уплаты налогов, следовательно: а) суммы исчисленных и уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, б) суммы начисленной заработной платы, исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, в) суммы перечисленных денежных средств от ООО "ЛейблПак" Предпринимателю Попову следует учесть при начислениях в ООО "ЛейблПак".

Также Предпринимателем оспаривается пункт 4 резолютивной части решения Инспекции N 17-13/381 от 24.08.2007 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в котором Предпринимателю Попову предлагается внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Кроме того, в ходе судебного заседания суда первой инстанции представитель предпринимателя заявил ходатайство о возмещении судебных расходов в сумме 30 100 руб.

Решением Арбитражного суда Курской области от 29.07.2009 заявленные требования удовлетворены частично.

Признано недействительным решение Инспекции 17-13/381 от 24.08.2007 г. "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части указания на то, что в связи с тем, что на основании 169, 170 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, заключенная Индивидуальным предпринимателем Поповым Олегом Анатольевичем с ООО "ЛейблПак" ничтожна и носила лишь мнимый характер, с целью уклонения от уплаты налогов, следовательно: а) суммы исчисленных и уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, б) суммы начисленной заработной платы, исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, в) суммы перечисленных денежных средств от ООО "ЛейблПак" Индивидуальному предпринимателю Попову Олегу Анатольевичу, следует учесть при начислениях в ООО "ЛейблПак" (п. 5 резолютивной части), а также в части предложения налогового органа внести индивидуальному предпринимателю Попову Олегу Анатольевичу исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Кроме того, с Инспекции в пользу Предпринимателя Попова взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 руб. и судебные издержки в сумме 5000 руб.

В остальной части в удовлетворении заявления о возмещении судебных расходов Предпринимателю Попову отказано.

ИФНС России по г. Курску не согласилась с данным решением и обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения и принятии по делу нового судебного акта.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на то, что деятельность Предпринимателя Попова не отвечает признакам предпринимательской деятельности, фактически хозяйственная деятельность осуществлялась не Предпринимателем Поповым, а ООО "ЛейблПак".

Инспекция ссылается на то, что Предприниматель Попов является аффилированным лицом по отношению к ООО "ЛейблПак". По мнению Инспекции, факт взаимозависимости Предпринимателя Попова и ООО "ЛейблПак" повлиял на получение ООО "ЛейблПак" необоснованной налоговой выгоды.

По мнению налогового органа, стороны договора подряда не имели намерений по достижению реальных юридических последствий заключенной ими сделки, а единственной целью заключения договора являлось создание условий для минимизации налогового бремени ООО "ЛейблПак", что характеризует заключенную между Предпринимателем Поповым и ООО "ЛейблПак" сделку как ничтожную и мнимую.

Также Инспекция ссылается на формальность оформления Предпринимателем Поповым трудовых правоотношений с работниками Общества "ЛейблПак", поскольку фактически эти лица продолжали осуществлять те же трудовые функции в интересах Общества "ЛейблПак". Одновременно работники Общества "ЛейблПак" выполняли отдельные трудовые функции для Предпринимателя Попова, в частности, по ведению бухгалтерского и налогового учета его предпринимательской деятельности.

Кроме того, услуги по изготовлению полиграфической продукции оказывались Предпринимателем Поповым только Обществу "ЛейблПак", а последнее фактически несло все расходы по осуществлению данной деятельности, что также свидетельствует об отсутствии деловой цели в заключенной сделки и направленности ее на получение необоснованной налоговой выгоды.

В судебное заседание представители налогового органа, извещенного о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, не явились. Указанное обстоятельство, в силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не препятствует рассмотрению дела по существу.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на неё, выслушав пояснения представителя налогоплательщика и третьего лица, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Попов Олег Анатольевич зарегистрирован в качестве Индивидуального предпринимателя (Свидетельство о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя от 21 ноября 2005 года серия 46 N 000269948 за основным государственным регистрационным номером 305463232500065).

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя Попова, итоги которой оформлены актом проверки N 17-13/125 от 27.07.2007, на основании которого Инспекцией принято решение N 17-13/381 от 24.08.2007 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Согласно резолютивной части решения Инспекции (пункт 4) Предпринимателю предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В пункте 5 резолютивной части решения Инспекция указала на ничтожность и мнимый характер сделки, заключенной Предпринимателем с ООО "ЛейблПак" цель которой, по мнению Инспекции, уклонение от уплаты налога, следовательно, суммы исчисленных и уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, суммы начисленной заработной платы, исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, суммы перечисленных денежных средств от ООО "ЛейблПак" Индивидуальному предпринимателю Попову следует учесть при начислениях в ООО "ЛейблПак".

Не согласившись с решением Инспекции, Предприниматель обратился в суд с заявлением о признании недействительными пунктов 4 и 5 резолютивной части решения N 17-13/381 от 24.08.2007 "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) правом на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, иных органов, должностных лиц пользуются граждане, организации и иные лица, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решений и действий (бездействия) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 200 АПК РФ для признания решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными необходимо, чтобы они не соответствовали закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушали права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 33 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) должностные лица налоговых органов обязаны действовать в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами, реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.

В силу пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Одной из форм налогового контроля является проведение налоговых проверок (статья 87 НК РФ).

Согласно указанной норме закона, налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (встречная проверка).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 100 НК РФ, результаты выездной налоговой проверки должны быть отражены в акте, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В имеющемся в материалах дела акте выездной налоговой проверки Предпринимателя Попова подробно описаны условия заключения им сделки с ООО "ЛейблПак", однако, не указано, какие именно налоговые правонарушения установлены проверкой и не приведены ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данные виды налоговых правонарушений.

В соответствии со статьей 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки и представленных налогоплательщиком разногласий руководителем Инспекции могло быть вынесено одно из трех решений: о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, об отказе в привлечении к налоговой ответственности или о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Анализ приведенных норм права в их совокупности позволяет сделать вывод о том, что в решении, принимаемом налоговым органом по результатам рассмотрения материалов проверки должны отражаться лишь выводы налогового органа о наличии либо отсутствии налоговых правонарушений в действиях проверявшегося налогоплательщика, но не его контрагентов.

Кроме того, суд правомерно отметил, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение договора подряда, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что Предприниматель в спорный период находился на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

В силу статьи 346.12 НК РФ являясь плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, Предприниматель платил налог по ставке 6 процентов.

Согласно представленной Предпринимателем в материалы дела декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, сумма доходов Предпринимателя Попова за 2006 год составила 1 093 967 руб., сумма исчисленного налога составила 65 638 руб. Согласно декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам за 2006 год сумма платежей по страховым взносам, подлежащая уплате за расчетный период на страховую часть трудовой пенсии составила 58 546 руб., сумма платежей по страховым взносам, подлежащая уплате за расчетный период на накопительную часть трудовой пенсии составила 13 276 руб.

Таким образом, суммы доходов и расходов, которые налоговый орган посчитал необходимым учесть при начислениях в ООО "ЛейблПак", были учтены Предпринимателем Поповым при расчете единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, который был своевременно уплачен им в бюджет.

Налоговым органом судам первой и апелляционной инстанций не представлено доказательств передачи Предпринимателем полученных доходов от деятельности по договору подряда Обществу "ЛейблПак".

Отнесение налоговым органом доходов и расходов, учтенных Предпринимателем при исполнении своей обязанности по уплате налога, в составе доходов и расходов иного налогоплательщика влечет для Предпринимателя изменение его налоговых обязанностей за проверяемый налоговый период. Однако, в силу пунктом 1 статьи 45 НК РФ, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Тем самым права и законные интересы Предпринимателя в области уплаты налогов существенно нарушаются.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии основания для обязания Предпринимателя Попова внести исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.

На основании вышеизложенного, суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том, что решение Инспекции в оспариваемой части не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод налогового органа о том, что Предприниматель, как плательщик единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения обязан вести учет доходов и расходов в книге учета доходов и расходов, и в связи с тем, что Предпринимателю по результатам выездной налоговой проверки предложено, в том числе, уплатить недоимку по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в размере 300 руб. и соответствующие пени в сумме 67, 06 руб,. ему следовало внести соответствующие изменения в книгу учета доходов и расходов - в расходную ее часть, правомерно отклонен судом первой инстанции ввиду следующего.

На основании статьи 346.24 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России.

Форма книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, а также Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н.

Пункт 2.7 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н, устанавливает прямую обязанность ведения учета расходов только для налогоплательщиков, выбравших объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.

Материалами дела подтверждается и установлено судом, что Предприниматель Попов в проверяемом периоде исчислял и уплачивал единый налог по упрощенной системе налогообложения. При этом в качестве объекта налогообложения предприниматель выбрал доходы. В связи с тем, что объектом налогообложения у Предпринимателя является доходы, ведение налогового учета расходов не является обязательным.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что в проверяемом периоде между Предпринимателем и ООО "ЛейблПак" заключен договор подряда от 01.07.2006 N 01 на изготовление полиграфической продукции и упаковки, согласно которому Подрядчик (Предприниматель Попов) из материалов и на производственной базе Заказчика (ООО "ЛейблПак") обязуется производить полиграфическую продукцию и упаковку, а Заказчик обязуется предоставить материалы, производственную базу, принимать изготовленную подрядчиком продукцию и оплачивать ее изготовление в порядке, установленном договором (пункт 1.1 договора).

Оплата продукции по договору осуществляется на основании подписанного сторонами Акта выполненных работ до 10 числа месяца, следующего за отчетным (пункт 3.2 договора).

В соответствии с пунктом 3.1 договора стоимость выполненных за месяц работ определяется исходя из сдельных расценок и количества отработанного времени персоналом Подрядчика и издержек Подрядчика. Сумма, подлежащая уплате Подрядчику за прошедший месяц, рассчитывается по формуле: С = З х К где, З - начисленная за месяц заработная плата персоналу Подрядчика на основании утвержденного сторонами Положения по оплате труда, а К - коэффициент издержек, определяемый соглашением сторон в Акте выполненных работ, который варьируется в диапазоне от 1,1 до 2,0.

В ходе налоговой проверки, на основании сведений о движении денежных средств по расчетному счету ООО "ЛейблПак" в банке ОАО "Курскпромбанк", Инспекцией сделан вывод о том, что производственные и хозяйственные расходы, включающие в себя оплату за материалы, услуги по эксплуатации помещений, тепловую энергию, воду, услуги связи несло ООО "ЛейблПак".

В оспариваемом решении и апелляционной жалобе Инспекции содержится указание на ничтожность сделки, заключенной между Предпринимателем и ООО "ЛейблПак" со ссылкой на статьи 169, 170 ГК РФ.

Данный довод Инспекции отклоняется апелляционной коллегией исходя из следующего.

Согласно статье 169 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) ничтожными являются сделки, совершенные с целью, заведомо противной основам правопорядка и нравственности.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 10 апреля 2008 года N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации", при определении сферы применения статьи 169 ГК РФ судам необходимо исходить из того, что в качестве сделок, совершенных с указанной целью, могут быть квалифицированы сделки, которые не просто не соответствуют требованиям закона или иных правовых актов (статья 168 ГК РФ), а нарушают основополагающие начала российского правопорядка, принципы общественной, политической и экономической организации общества, его нравственные устои. К названным сделкам могут быть отнесены, в частности, сделки, направленные на производство и отчуждение определенных видов объектов, изъятых или ограниченных в гражданском обороте (соответствующие виды оружия, боеприпасов, наркотических средств, другой продукции, обладающей свойствами, опасными для жизни и здоровья граждан, и т.п.); сделки, направленные на изготовление, распространение литературы и иной продукции, пропагандирующей войну, национальную, расовую или религиозную вражду; сделки, направленные на изготовление или сбыт поддельных документов и ценных бумаг.

Поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Как следует из оспариваемого решения и установлено судом первой инстанции, в действиях Предпринимателя Попова не было установлено налоговых правонарушений, ему не доначислялись налоги и штрафы, однако, по результатам проверки Инспекцией был сделан вывод о ничтожности и мнимости сделки, заключенной между Предпринимателем Поповым и ООО "ЛейблПак".

В силу пункта 2 статьи 1 ГК РФ граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Выбор договорной модели находится в исключительной компетенции граждан и юридических лиц, которые свободны в заключении договора (ст. 421 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В соответствии с пунктом 1 статьи 703 ГК РФ договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику.

Как усматривается из материалов дела, подразумевая под изготовлением вещи производство полиграфической продукции, между Предпринимателем и ООО "ЛейблПак" в соответствии с пунктом 2 статьи 703 ГК РФ был заключен договор подряда. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик (Предприниматель) передает все права на нее заказчику (ООО "ЛейблПак"). Произведенная продукция в дальнейшем поставлялась покупателям по договорам поставки от поставщика (ООО "ЛейблПак").

Согласно пункту 3 статьи 703 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика, в связи с чем привлечение наемных работников к выполнению задания является правом подрядчика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 704 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика из его материалов, его силами и средствами.

Как усматривается из материалов дела, Договором подряда предусмотрено, что полиграфическая продукция изготовляется из материалов Заказчика, на его производственной базе, но силами Подрядчика (пункт 1.1 Договора).

Статья 713 ГК РФ обусловливает возможность выполнения работы из материалов заказчика, а статья 714 ГК РФ предусматривает ответственность подрядчика за не сохранность предоставленного Заказчиком имущества, что нашло отражение в п.2.1.3 Договора подряда.

Таким образом, буквальный анализ условий и предмета договора подряда от 01.07.2006 N 01 на изготовление полиграфической продукции и упаковки, заключенного между Предпринимателем Поповым и ООО "ЛейблПак", позволяет сделать вывод о его соответствии требованиям главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации "Подряд".

Имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что данный договор исполнялся сторонами: Предпринимателем (его работниками) изготавливалась и передавалась обществу произведенная полиграфическая продукция, которая реализовывалась обществом своим контрагентам по договорам поставки. В свою очередь, общество оплачивало Предпринимателю услуги по изготовлению полиграфической продукции на основании актов о выполнении работ.

Таким образом, указанные обстоятельства свидетельствуют о реальном исполнении договора подряда, заключенного между Предпринимателем Поповым и ООО "ЛейблПак", а также о том, что данный договор соответствует требованиям гражданского законодательства и не нарушает норм налогового законодательства.

Оспариваемое решение Инспекции и апелляционная жалоба Инспекции содержат довод о том, что договор, заключенный между Предпринимателем и ООО "ЛейблПак", направлен исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом в результате заключения рассматриваемой сделки именно организация ООО "ЛейблПак", по мнению Инспекции, получила предполагаемую налоговую выгоду в размере 178 727, 82 руб. (244 365, 82 руб. - 65 638 руб.), где 244 365, 82 руб. - сумма единого социального налога; 65 638 руб. - сумма исчисленного единого налога, уплаченного Предпринимателем в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2006 год. Налоговая база по единому социальному налогу определена налоговым органом в сумме 938 868, 72 руб. (сумма выплат в пользу персонала предпринимателем по трудовым договорам).

В постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 12.12.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции определяется судом, на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств (пункт 7 Постановления).

В связи с этим, довод Инспекции о том, что сделка Предпринимателя с ООО "ЛейблПак" носила лишь мнимый характер с целью уклонения от уплаты налогов, отклоняется судом апелляционной инстанции, как не подтвержденный документально.

Договор подряда заключен Предпринимателем и ООО "ЛейблПак" в полном соответствии с требованиями законности и нравственности (в целях оценки на соответствие статьям 168, 169 ГК РФ). Данный договор полностью исполнен сторонами по сделке.

Также судом первой инстанции отклоняется довод Инспекции о том, что фактически работодателем персонала Предпринимателя являлось ООО "ЛейблПак", поскольку материалами дела подтверждается факт приема Предпринимателем на работу работников и выполнение последними в проверяемом периоде работ в соответствии с Договором. Так, в материалах настоящего дела представлены копии трудовых договоров, копии трудовых книжек, заявления работников об увольнении с работы и приказы (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении).

В подтверждение исполнения Предпринимателем обязательств по Договору в материалы дела представлены соответствующие акты N 000001 от 31.07.2006, N 000002 от 31.08.2006, N 000003 от 30.09.2006, N 000004 от 31.10.2006, N 000005 от 30.11.2006, N 000006 от 31.12.2006, подписанные ООО "ЛейблПак", согласно которым Предпринимателем переданы услуги по изготовлению упаковки на общую сумму 1 073 095, 54 руб. (т.1, л.41-46).

Оплата ООО "ЛейблПак" Предпринимателю за услуги по изготовлению полиграфической продукции по вышеуказанному договору подряда подтверждается имеющейся в деле копией выписки банка из лицевого счета Предпринимателя Попова за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 (т.2, л. 19-25) и не оспаривается налоговым органом.

Факт начисления и выплаты заработной платы Предпринимателем за июль 2006 года 19 работникам, за август 2006 года - 20 работникам, за сентябрь 2006 года - 20 работникам, за октябрь 2006 года - 22 работникам, за ноябрь 2006 года - 25 работникам и за декабрь 2006 года - 27 работникам, подтверждается представленными в материалы дела копиями Расчетных ведомостей (т. 1, л. 138-143) и копиями платежных поручений на перечисление заработной платы сотрудникам.

Кроме того, представленными в материалы дела копиями платежных поручений (т. 1, л. 122-128) подтверждается, что при выплате начисленной заработной платы Предпринимателем Поповым удержан с работников и перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в установленном законом размере, что не оспаривается налоговым органом.

Доводы Инспекции о том, что ООО "ЛейблПак" самостоятельно осуществляло предпринимательскую деятельность по производству полиграфической продукции и упаковки в проверяемом периоде, поскольку являлось работодателем для лиц, изготавливающих данную продукцию, отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные, поскольку из материалов дела усматривается, что полиграфическая продукция и упаковка производилась фактически принятыми на работу Предпринимателем работниками. Кроме того, такие доводы Инспекции сводятся к оценке экономической эффективности деятельности Общества, что не предусмотрено налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы, и не может быть положено в обоснованность получения налоговой выгоды.

Ссылка налогового органа на то, что работники Предпринимателя работали в помещениях и на оборудовании ООО "ЛейблПак" также отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку не свидетельствует о ничтожности сделки, заключенной между Предпринимателем Поповым и ООО "ЛейблПак".

Материалами дела подтверждается, что имущество, полученное ООО "ЛейблПак" (Арендатор) от ЗАО "Курская подшипниковая компания" (Арендодатель) по передаточному акту от 01 мая 2006 года (т. 5, л. 142) в соответствии с Договором аренды N 088/0001-0614 от 01 мая 2006 года, и имущество, полученное ООО "ЛейблПак" от ЧП Князева О.М. (Арендодатель) по актам приема-передачи от 01 октября 2006 года и от 10 января 2006 года (т. 5, л. 145, 149) в соответствии с Договором аренды нежилого помещения от 01 октября 2006 года и Договором аренды оборудования N 04 от 10 января 2006 года, было предоставлено Предпринимателю Попову в пользование в соответствии с пунктами 1.1. и 2.3.2. Договора подряда N 01 на изготовление полиграфической продукции и упаковки от 01 июля 2006 года. Данное обстоятельство указывает на смешанный характер договора (п. 3 ст. 421 ГК РФ), но не на незаконность его положений.

Таким образом, факт осуществления Предпринимателем деятельности на основании договора подряда в помещении и на оборудовании, арендованном у Общества, также не может свидетельствовать о ничтожности сделки.

Довод Инспекции о том, что товарные накладные на отпуск товара клиентам от имени ООО "ЛейблПак" подписывались Дородных Н.Н., Атемасовой Р.Ю., Богдановой Е.Н., работающими по трудовому договору у Предпринимателя, отклоняется апелляционным судом, поскольку факт подписания накладных на отпуск товара клиентам Общества работниками Предпринимателя, действующими на основании доверенностей, выданных ООО "ЛейблПак", не может служить основанием для признания сделки мнимой. Указанное обстоятельство подтверждается представленным в материалы дела перечнем лиц, имеющих право подписи документов на отгрузку продукции и выполненные услуги ООО "ЛейблПак", утвержденным директором ООО "ЛейблПак" Поповым О.А. (т. 3, л. 81).

Также не является основанием для признания сделки мнимой довод Инспекции о том, что в обязанности бухгалтера ООО "ЛейблПак" Артемьевой Е.А. входило начисление заработной платы работникам Предпринимателя, поскольку из показаний свидетеля Артемьевой Е.А. (т.т. 2, л. 17), усматривается, что ведомости с начисленной заработной платой ей приносят непосредственно из цеха с подписью ИП Попова О.А.

Из материалов дела усматривается, что работники Предпринимателя фактически выполняли работу, предусмотренную трудовым договором. Вместе с тем, ряд работников оформленных по трудовым договорам у Предпринимателя, одновременно выполняли свои трудовые обязанности по совместительству в Обществе, что не противоречит положениям Трудового кодекса РФ.

В частности, менеджерами, работающими у Предпринимателя, велась работа непосредственно с покупателями товара у Общества по подготовке проектов договоров, заключению договоров от имени Общества, ведение клиента с момента принятия заказа в работу до его отгрузки, контроль за оплатой продукции, реализуемой ООО "ЛейблПак".

Указанные в оспариваемом решении Инспекции работники Общества Богданова Е.Н. и Атемасова Р.Ю. в проверяемом периоде работали по совместительству и у Предпринимателя.

При таких обстоятельствах, довод Инспекции о том, что работники Предпринимателя находились в подчинении работников ООО "ЛейблПак", отклоняется апелляционной коллегией, поскольку Трудовой кодекс РФ не запрещает выполнять одинаковую работу у разных работодателей.

Довод Инспекции о том, что Предприниматель Попов одновременно является еще и директором ООО "ЛейблПак", в силу чего в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 20 НК РФ Предприниматель и ООО "ЛейблПак" являются взаимозависимыми лицами, не принимается судом апелляционной инстанции исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Одновременно пунктом 2 статьи 20 НК РФ установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако это право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 НК РФ.

В пункте 3 статьи 40 НК РФ указано, что, если цена товаров, работ, услуг, примененная сторонами сделки, являющимися взаимозависимыми лицами, отклоняется в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы, услуги.

Инспекция, в нарушение положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указала и не доказала каким образом факт взаимозависимости Предпринимателя Попова и ООО "ЛейблПак", о наличии которой заявляет Инспекция, повлиял на заключенную между названными лицами сделку. В решении Инспекции отсутствуют сведения о реализации Инспекцией права, предоставленного подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ, то есть о проверке правильности применения сторонами цен по сделке.

Выводы Инспекции о получении ООО "ЛейблПак" необоснованной налоговой выгоды могли быть положены в основу оспариваемого решения о наличии либо отсутствии налоговых правонарушений в действиях самого ООО "ЛейблПак", но не могут являться основанием для признания сделки, заключенной между Предпринимателем и ООО "ЛейблПак" ничтожной и носящей лишь мнимый характер.

Как следует из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 1669-О и от 04.11.2004 N 324-О, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", применение гражданско-правовых инструментов не должно вступать в противоречие с общим запретом на недобросовестное осуществление прав налогоплательщиком, действия субъекта предпринимательской деятельности должны быть обусловлены достижением деловой цели. В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является самостоятельным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Оценив представленные сторонами по делу доказательства, суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы сторон по сделке о том, что заключение договора подряда имело разумный экономический смысл. При этом суд исходит из того, что обязательства фактически и реально исполнялись, у сторон имелась реальная и разумная деловая цель по обеспечению роста объемов производства и выручки от продаж на 50 и более процентов в год посредством создания системы личной ответственности руководителя Общества за работу с персоналом по его обучению и мотивации, за технику безопасность и охрану труда, за рациональную систему начисления и своевременность выплаты заработной платы, за возможность хищения имущества и компонентов бизнеса, за темпы роста изготовления и продаж продукции. Данная модель договорных отношений обоснована своей направленностью в конечном итоге на получение дохода, о чем свидетельствуют показатели финансово- хозяйственной деятельности Общества: темпы роста выручки от продаж за 2007 год по сравнению с 2006 годом возросли на 64 процента (подтверждается годовым бухгалтерским балансом за 2006 год - форма 2 "Отчет о прибылях и убытках").

Следовательно, производственная необходимость вышеуказанный действий сторон по спорной сделке доказана, а оценка их эффективности может не иметь прямого финансового выражения.

Таким образом, довод Инспекции о направленности воли сторон договора исключительно на получение налоговой выгоды ООО "ЛейблПак" является не обоснованным.

По смыслу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность по доказыванию ничтожности и мнимости характера сделок, возлагается на налоговый орган, принявший оспариваемый ненормативный акт. Однако достаточных доказательств для признания совершенной между Предпринимателем Поповым и ООО "ЛейблПак" сделки противоправной, а также наличия умысла у сторон Инспекцией не представлено.

В рассматриваемом случае Инспекцией не представлено доказательств получения Предпринимателем необоснованной налоговой выгоды применительно к вышеуказанным положениям постановления Пленума ВАС РФ N 53, факт осуществления Предпринимателем реальных хозяйственных операций Инспекцией не опровергнут.

На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно признал решение ИФНС России по г. Курску N 17-13/381 от 24.08.2007 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" недействительным в оспоренной части.

Оценивая довод налогового органа о необоснованном удовлетворении судом требования Общества о взыскании с Инспекции судебных расходов в сумме 5 000 руб. на оплату услуг представителя, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

В соответствии со статьей 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся, в том числе расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Статьей 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что вопросы распределения судебных расходов разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

В пункте 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах.

В соответствии с пунктом 20 приложения к информационному письму Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" при определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание такие факторы, как нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.

Доказательства, подтверждающие разумность расходов на оплату услуг представителя, должна представить сторона, требующая возмещения указанных расходов. Противоположная сторона вправе представить доказательства, опровергающие разумность таких расходов или доказывающие их чрезмерность.

Как видно из имеющихся в деле документов, 20.11.2007 между Предпринимателем Поповым (Заказчик) и индивидуальным предпринимателем Шпилевой Ольгой Николаевной заключен договор N 7 на оказание юридических услуг, в соответствии с которым Исполнитель обязался оказать Заказчику юридическую помощь по обжалованию решения налогового органа об отказе в привлечении к налоговой ответственности (в части признания договора подряда недействительной сделкой) по результатам налоговой проверки в Арбитражном суде Курской области.

Стоимость вознаграждения представителя установлена в сумме 30 000 руб. Платежными поручениями N 1578 от 13.12.2007 и N 372 от 09.04.2008 Предпринимателем Поповым перечислены на расчетный счет Индивидуального предпринимателя Шпилевой О.Н. денежные средства за оплату юридических услуг по договору N 7 от 20.11.2007.

Поскольку факты оказания услуг представителем и оплата оказанных услуг подтверждены материалами дела, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Предприниматель Попов имеет право на возмещение расходов на оплату услуг представителя. Вместе с тем, исходя из объема оказанных представителем услуг, характера спора и сложности настоящего дела, учитывая, что представитель Предпринимателя Попова не является адвокатом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что заявленные к возмещению судебные расходы соответствуют критерию разумности только в части 5 000 руб.

При таких обстоятельствах судебные расходы в сумме 5 000 руб. подлежат возмещению, так как являются реальными и отвечают критерию разумности.

Следовательно, решение суда первой инстанции в части возложения на Инспекцию обязанности возместить Предпринимателю судебные расходы на оплату услуг представителя в сумме 5 000 руб. является правомерным.

В отношении расходов на уплату государственной пошлины в сумме 100 руб., также возложенных на налоговый орган, суд апелляционной инстанции находит решение суда также правомерным, исходя из следующего.

По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.

Согласно статье 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, отнесения судебных расходов на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами, и другие вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Правила распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установлены статьей 110 АПК РФ. В силу части 1 данной статьи кодекса судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины (часть 1 статьи 101 АПК РФ).

При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком является государственный или муниципальный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ (пункт введен Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"), не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов, поскольку законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 АПК РФ гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов стороне, в пользу которой принят судебный акт, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

По данному делу решением суда первой инстанции требования заявителя - Предпринимателя Попова - удовлетворены. Вследствие этого судом первой инстанции правомерно возложена на налоговый орган обязанность по возмещению Обществу расходов по уплате государственной пошлины в сумме 100 руб.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Курской области от 29.07.2009 по делу N А35-6867/07-С21 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 110, 112, 266 - 268, частью 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 29.07.2009 по делу N А35-6867/07-С21 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев с момента вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова В.А. Скрынников