Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 19 октября 2009 г. N 06АП-4142/2009

г. Хабаровск

19 октября 2009 г.

N 06АП-4142/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 16 октября 2009 года. Полный текст постановления изготовлен 19 октября 2009 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Меркуловой Н.В.

судей Гричановской Е.В., Песковой Т. Д.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Фадеевой М. В.

при участии в заседании:

от заявителя явилась на основании доверенности от 08.06.2009 N 3 представитель - Юхименко И.М.;

от налогового органа явились на основании доверенностей от 11.01.2009 б/н представитель - Пасека И.В., от 22.07.2009 б/н представитель - Теплова Т.А., от 30.06.2009 б/н представитель - Шохина Т.В.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Биробиджану Еврейской автономной области, Закрытого акционерного общества "Восток-Холдинг"

на решение от 10.08.2009

по делу N А16-614/2009

Арбитражного суда Еврейской автономной области

принятое судьей Баловой Е.В.

по заявлению Закрытого акционерного общества "Восток-Холдинг"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Биробиджану Еврейской автономной области

о признании недействительным решения от 27.03.2009 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части

установил:

Закрытое акционерное общество "Восток-Холдинг" (далее - ЗАО "Восток-Холдинг", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Еврейской автономной области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Биробиджану Еврейской автономной области (далее - ИФНС России по г. Биробиджану ЕАО, налоговый орган, инспекция) от 27.03.2009 N 2 в части:

- дополнительно начисленного налога на прибыль в сумме 736 741 руб., пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 137 910 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 89 553 руб.;

- дополнительно начисленного налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 140 582 руб., пеней по НДС в сумме 409 343 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 102 914 руб.;

- дополнительно начисленного единого социального налога в сумме 227 977 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 68 355 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 161 руб.; пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 466 руб.

Решением Арбитражного суда Еврейской автономной области от 10.08.2009 требования ЗАО "Восток-Холдинг" удовлетворены частично. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Биробиджану Еврейской автономной области от 27.03.2009 N 2 в части дополнительного начисления 451 936 руб. налога на прибыль, начисления пеней на оспариваемую сумму, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 84 054 руб. штрафа; дополнительного начисления 775 319 руб. налога на добавленную стоимость, начисления пеней на оспариваемую сумму и пени в размере 2 123 руб., начисленных при наличии переплат на лицевом счете, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 98 912 руб. штрафа признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о доначислении единого социального налога в сумме 227 977 руб., исчисленных с данной суммы пеней в размере 68 335 руб., штрафа в сумме 3 161 руб., исчисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 446 руб., ЗАО "Восток-Холдинг" обратилось в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило оспариваемый судебный акт в обжалуемой части отменить и требования в этой части удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик сослался на наличие у него переплаты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и в связи с этим на правильное определение им суммы налогового вычета по единому социальному налогу в части подлежащей зачислению в федеральный бюджет. Также обществом указано на неправильный порядок исчисления инспекцией налога на доходы физических лиц, по мнению заявителя, налоговым органом применен расчетный метод.

Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Биробиджану Еврейской автономной также, не согласившись с решением налогового органа, просила судебный акт суда первой инстанции отменить в части непринятия к налоговым вычетам оплаты услуг по предоставлению тепловой и электрической энергии за 9 месяцев 2006 года в сумме 5 777 руб. 44 коп. и за 2007 год в сумме 8 495 руб. 15 коп.

В судебном заседании арбитражного суда апелляционной инстанции представители налогового органа доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержали в полном объеме, представитель заявителя с апелляционной жалобой инспекции согласился и поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе общества.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, оценив установленные при рассмотрении апелляционных жалоб обстоятельства в обжалуемой части судебного акта, проверив изложенные в них доводы, апелляционная инстанция приходи к выводу о частичном изменении решения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела на основании решения исполняющего обязанности начальника ИФНС России по г. Биробиджану ЕАО проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Восток Холдинг" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По результатам проверки составлен акт от 03.03.2009 N 2, на основании которого вынесено решение от 27.03.2009 N 2 о привлечении ЗАО "Восток Холдинг" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 84 853 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 102 914 руб., единого социального налога в сумме 3 161 руб. Этим же решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций в сумме 785 053 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 1 397 642 руб., единый социальный налог в сумме 227 977 руб., исчислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 146 173 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 498 566 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 466 руб., по единому социальному налогу в сумме 68 335 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области от 22.05.2009 N 53 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в части, ЗАО "Восток Холдинг" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Поскольку в порядке апелляционного производства обжаловалась только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверил законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части.

1. Единый социальный налог.

Согласно решению налогового органа в ходе проверки установлено, что в 2005-2006 годах налогоплательщик применял два вида режима налогообложения: общий режим налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Оплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование производилась обществом без выделения сумм приходящихся на каждый режим налогообложения. В этой связи обществом налоговый вычет, примененный в порядке пункта 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации, был определен с учетом сумм страховых взносов, в том числе приходящихся на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Установив размер страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, приходящихся на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2005 год в размере 237 820 руб., за 2006 год в размере 270 994 руб. и не подлежащих учету при определении налогового вычета при исчислении единого социального налога, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, выявив разницу между фактически уплаченными страховыми взносами и начисленными, приходящихся на общую систему налогообложения, что составило за 2005 год 30 147 руб., а также учитывая оплату, осуществленную по платежному поручению от 15.04.2005 N 483 в сумме 56 570 руб., инспекция установила недоимку по рассматриваемому налогу в сумме 211 397 руб. (237 820 руб. + 30 147 руб. - 56 570 руб.) за 2005 год, в сумме 16 580 руб. за 2006 год, а всего в сумме 227 977 руб. (т.д. 1 л.д. 144-1445, приложение N 24).

ЗАО "Восток-Холдинг" не соглашаясь с выводами налогового органа, указало на наличие переплаты, образовавшейся в предыдущие налоговые периоды. Данный довод обосновывает сведениями, содержащимися в ведомостях уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005-2007 годы. В связи с чем, просило признать оспариваемое решение недействительным в части доначисления единого социального налога в сумме 227 977 руб., исчисления пени в сумме 68 335 руб., и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 3 161 руб., размер которого определен с учетом имеющейся в лицевом счете на 15.01.2007 переплаты.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований в этой части, правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков - организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 243 НК РФ предусмотрено, что сумма единого социального налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы, указанной в статье 237 НК РФ.

Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период (пункт 2 статьи 243 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 243 НК РФ в течение налогового (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В случае если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Как следует из материалов выездной проверки, общество в проверяемый период осуществляло два вида деятельности, подпадающих под уплату налогов по общей системе налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Поскольку, в соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ уплата организациями единого налога на вмененный доход предусматривает их освобождение от обязанности по уплате единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическими лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), применение налогового вычета по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, возможно только на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование исчисленных с выплат, производимых лицам в связи с ведением деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения.

Следовательно, налоговый орган правомерно пришел к выводу о необоснованном применении налогоплательщиком налогового вычета по единому социальному налогу за 2005 год в сумме 237 820 руб., за 2006 год в сумме 270 994 руб. в размере уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, приходящихся на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Проверяя довод налогоплательщика о наличии переплаты по единому социальному налогу за 2005 год, 2006 и 2007 годы, арбитражный суд апелляционной инстанции установил следующее.

Согласно ведомости уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование составленной на 31.12.2005 задолженность по уплате страховых взносов на конец расчетного периода составила 348 667 руб. (страховая часть трудовой пенсии), переплата 10 956 руб. (накопительная часть трудовой пенсии). По состоянию на 31.12.2006, как следует из ведомости уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, задолженность по уплате страховых взносов на конец расчетного периода составила 318 711 руб. (страховая часть трудовой пенсии), 23 171 руб. (накопительная часть трудовой пенсии), по состоянию на 31.12.2007 задолженность по уплате страховых взносов на конец расчетного периода составила 325 451 руб. (страховая часть трудовой пенсии), 23 911 руб. (накопительная часть трудовой пенсии) (т.д. 9 л.д.68-70).

Иные доказательства, подтверждающие довод о наличии переплаты по страховым взносам, приходящихся на общую систему налогообложения, основаниях её возникновения обществом в нарушение части 1 статьи 65 АПК РФ не представлены, в связи с чем, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности обществом факта наличия переплаты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Не обосновал налогоплательщик правовые последствия наличия переплаты для исчисления единого социального налога с учетом обстоятельств возникновения недоимки по единому социальному налогу, выявленных в рамках данной выездной проверки.

Согласно приложению N 24 налоговым органом учтены все суммы уплаченных страховых взносов, приходящихся на общую систему налогообложения, в этой части обществом возражения не заявлены.

Ссылаясь на отсутствие состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, общество не учло следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Действительно, из диспозиции этой нормы права прямо не следует, что неуплата налога в любом случае является налоговым правонарушением.

В силу статьи 109 НК РФ налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, обязанность доказывания которых возложена на налоговый орган.

Сложившаяся судебная практика при применении положений пункта 1 статьи 122 НК РФ при неполной уплате единого социального налога исходит из того, что примененный налоговый вычет на сумму начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, превышающую сумму фактически уплаченных страховых взносов, не образует состава правонарушения, предусмотренного названной статьей.

Вместе с тем, в рассматриваемом деле доначисление единого социального налога произведено в результате отнесения на налоговый вычет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, приходящихся на иной режим налогообложения, что свидетельствует о наличии состава вмененного нарушения - неполная уплата налога в результате неправильного его исчисления.

Следовательно, основания для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика в этой части отсутствуют.

2. Налог на доходы физических лиц.

Согласно решению налогового органа ЗАО "Восток-Холдинг" являясь налоговым агентом, не в полном объеме представляло сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, а также не в полном объеме производило уплату исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, что послужило основанием для доначисления пени в сумме 17 466 руб.

Налогоплательщик, не соглашаясь с выводами налогового органа, а также с судебным актом, подтвердившим правильность исчисления пени, указал на неправильное применение пункта 4 статьи 226 НК РФ, поскольку удержание налога на доходы физических лиц должно производится непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. В этой связи сумма неполной уплаты налога должна определяться по каждому налогоплательщику с учетом предоставленных ему налоговых вычетов и произведенных каждому налогоплательщику выплат дохода.

Вместе с тем, ЗАО "Восток-Холдинг" не учтено следующее.

Пунктами 4 и 6 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удерживать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Как следует из расчета пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (приложение N 5), налог перечислялся обществом своевременно - в день фактического получения денежных средств на выплату заработной платы в банке, однако не в полном объеме, что по служило основанием для начисления пени в сумме 17 466 руб. Как следует из приложения N 5 налоговым органом установлен размер начисленного налога и подлежащего перечислению, срок перечисления, фактически перечисленный налог и дата такого перечисления, в этой связи довод общества о расчетном определении суммы налога на доходы физических лиц является несостоятельным. Не указано о применении положений пункта 7 статьи 31 НК РФ и в решении инспекции.

Поскольку налоговый орган, проверяя надлежащее исполнение обществом обязанностей налогового агента, исходил из данных налогоплательщика, самостоятельно начислявшего налог, а также учитывая, что применение стандартных вычетов носит заявительный характер с предоставлением работниками общества соответствующих документов, довод общества о необходимости определения инспекцией налога по каждому налогоплательщику является несостоятельным. А кроме того, заявителем не представлены доказательства, свидетельствующие о неправильности сведений, содержащихся в расчете налогового органа (приложение N 5).

3. Налогу на добавленную стоимость.

Как следует из решения налогового органа одним из оснований для доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 и 2007 годы явилось неправомерное отнесение налогоплательщиком на налоговые вычеты налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам выставленным обществу для оплаты стоимости теплоэнергии и электроэнергии, потребленной по магазинам, расположенным по ул. Калинина 9, ул. Пионерская 66 в г. Биробиджане. Поскольку обществом не велся раздельный учет по операциям, подпадающим как под общим режим налогообложения, так под систему налогообложения единым налогом на вмененный доход, инспекция, определив пропорцию стоимости отгруженных товаров и размер налога на добавленную стоимость, приходящегося на розничную торговлю, исключила данный налог из состава налоговых вычетов.

Арбитражный суд первой инстанции не согласился с выводами налогового органа, поскольку установил обстоятельства, свидетельствующие о применении обществом раздельного учета расходов на энергоресурсы на основании приказа руководителя от 15.01.2006 N 04, согласно которому определение расходов на энергоснабжение производится пропорционально площади помещений, занятых для осуществления деятельности облагаемой и не облагаемой налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость. Установив данные обстоятельства, арбитражный суд первой инстанции признал необоснованным доначисление налога на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 44 124 руб., за 2007 год в сумме 51 127 руб.

Налоговый орган, в апелляционной жалобе не оспаривая выводы арбитражного суда первой инстанции, указал на неправильное определение суммы налога на добавленную стоимость, учитываемой при определении налоговых вычетов как правомерно заявленной.

Как следует из материалов дела, по виду деятельности магазина "Автозапчасти", расположенного в г. Биробиджане по ул. Калина, 9, ЗАО "Восток Холдинг" в проверяемый период (2006-2007 годы) применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Затраты по данному магазину по услугам теплоэнергии и электроэнергии выделялись в счетах-фактурах отдельной строкой.

Поскольку в соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющие плательщиком единого налога на вмененный доход, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, то налог, приходящийся на операции, подпадающие под налогообложение единым налогом на вмененный доход, не подлежит заявлению в налоговых вычетах.

В этой связи, инспекция правомерно признала необоснованным применение налоговых вычетов по оплате услуг по представлению тепловой и электрической энергии по магазину "Автозапчасти", расположенного в г. Биробиджане по ул. Калинина, 9, за 2006 год в сумме 5 777 руб. 44 коп., за 2007 год в сумме 8 495 руб. 15 коп.

Возражения налогоплательщиком по доводам апелляционной жалобы налогового органа не заявлены.

Учитывая изложенное, апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению, а судебный акт арбитражного суда первой инстанции изменению путем признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 38 347 руб., за 2007 год в сумме 42 632 руб.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе подлежат отнесению на ЗАО "Восток Холинг".

Руководствуясь статьями 258, 268-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Еврейской автономной области от 10 августа 2009 года по делу N А16-614/2009-6 в обжалуемой части изменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Биробиджану Еврейской автономной области от 27.03.2009 N 2 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 38 347 руб., за 2007 год в сумме 42 632 руб.

В остальной части судебный акт оставить без изменения. Апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Восток-Холдинг" оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в двухмесячный срок.

Председательствующий

Н.В. Меркулова

Судьи

Е.В. Гричановская Т.Д. Пескова