Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 8 октября 2009 г. N 08АП-5441/2009

город Омск

08 октября 2009 г.

Дело N А46-7392/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 октября 2009 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - судьи Кливера Е.П.,

судей Рыжикова О.Ю., Ивановой Н.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Михайловой Н.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5441/2009) Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 30.06.2009 по делу N А46-7392/2009 (судья Суставова О.Ю.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бауцентр Рус" к Инспекции Федеральной налоговой службы N1 по Центральному административному округу г. Омска о признании недействительным (в части) решения от 31.12.2008 N 13-17/23068,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Бауцентр Рус" - Юдина А.А. (паспорт, доверенность от 11.03.2009 сроком на 3 года), Кучковского В.В. (паспорт, доверенность от 11.03.2009 сроком на 3 года);

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска - Котиковой О.А. (удостоверение, доверенность N 03/16487 от 08.09.09),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Бауцентр Рус" (далее - ООО "Бауцентр Рус", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г.Омска (далее - ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска, заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 31.12.2008 N 03-17/23068 (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 25.02.2009 N03-03- 14/02303) в части:

- предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в т.ч. уменьшить убыток 2007 года на сумму 10 436 342 руб. (пункт 4 резолютивной части);

- предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2007 года в сумме 46 214 руб. (п.п. 2 п.3.1 резолютивной части);

- предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 209 355 руб. (п.п.1 п.3.1 резолютивной части);

- начисления пеней в сумме 16 926 руб. за несвоевременную уплату налога на имущество (п.п. 1 п.2 резолютивной части);

- предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в ФСС Российской Федерации в сумме 19 613 руб. (п.п. 1 п.3.1 резолютивной части);

- начисления пеней в сумме 894 руб. за несвоевременную уплату единого социального налога (п.п. 4 п.2 резолютивной части);

- уменьшения на излишне предъявленные к возмещению суммы налога на добавленную стоимость в размере 395 327 руб., в том числе: за июль 2007 года - 79754 руб.; за август 2007 года - 81 175 руб.; за сентябрь 2007 года - 105 543 руб.; за ноябрь 2007 года - 58 884 руб.; за декабрь 2007 года - 69 971 руб. (пункт 5 резолютивной части решения);

- предложения удержать доначисленный налог на доходы физических лиц в размере 5 851руб.; при невозможности удержать - представить в налоговый орган сведения по форме N 2-НДФЛ; перечислить в бюджет удержанный налог; в месячный срок после вступления решения в силу представить в налоговый орган уточненные сведения по форме N 2-НДФЛ (п. 6 резолютивной части решения).

Решением от 30.06.2009 по делу N А46-7392/2009 Арбитражный суд Омской области частично удовлетворил требования налогоплательщика.

В апелляционной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, неполное выяснение фактических обстоятельств дела, просит решение суда отменить в части признания решения налогового органа недействительным по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль, по основаниям завышения налогоплательщиком расходов на сумму возвращенных покупателям товаров, а также по эпизоду связанному с доначислением налога на имущество, по основанию невключения налогоплательщиком в состав амортизируемого имущества расходов по капитальному вложению в арендованное имущество.

В представленном в апелляционный суд отзыве на жалобу налогового органа общество выражает свое несогласие с позицией инспекции, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части правомерным и не подлежащим отмене.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от общества не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта в обжалуемой налоговым органом части.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв на нее, заслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

ООО "Бауцентр Рус" зарегистрировано в качестве юридического лица Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 46 по г. Москве 09.03.2006 (регистрационный номер 1067746357524).

01.11.2008 в результате реорганизации юридического лица в форме присоединения ООО "Бауцентр Сибирь" присоединено к ООО "Бауцентр Рус".

ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска была проведена выездная налоговая проверка ООО "Бауцентр Сибирь" (в настоящее время - филиал ООО "Бауцентр Рус") по вопросам проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль, налога на имущество, налога на добавленную стоимость, земельного налога, транспортного налога за период с 24.05.2006 по 31.12.2007; единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период 24.05.2006 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц - с 24.05.2006 по 30.06.2008; полноты учета выручки, полученной с применением ККТ за период с 24.05.2006 по 31.12.2007, по результатам которой был составлен акт N 13-17/19377ДСП от 05.11.2008.

31.12.2008 по итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от N 13-17/19377ДСП от 05.11.2008 и письменных пояснений налогоплательщика при участии представителя общества заместителем начальника ИФНС России N1 по ЦАО г.Омска было вынесено решение N 13-17/23068 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым ООО "Бауцентр Сибирь" привлечено к налоговой ответственности по статьям 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 97 797 руб.; начислены пени в общей сумме 21 432 руб. за несвоевременную уплату налогов; предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 362 361 руб.; предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета и совершить иные действия согласно пунктам 5-6.3 резолютивной части.

Решением от 25.02.2009 N 03-03-14/02303, принятым по жалобе ООО "Бауцентр Рус", Управление Федеральной налоговой службы по Омской области изменило решение ИФНС России N1 по ЦАО г.Омска от 31.12.2008 N 13-17/23068 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", исключив пункт 1 резолютивной части, изложив пункты 2, 3, 5 резолютивной части решения, оставив без изменения в остальной части.

Полагая, что решение ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 31.12.2008 N 13-17/23068 (с учетом изменений, внесенных решением от 25.02.2009 N 03-03-14/02303 Управления Федеральной налоговой службы по Омской области) в части, описанной выше, не соответствует нормам действующего законодательства и нарушает права и законные интересы ООО "Бауцентр Рус" в сфере экономической деятельности, последнее обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта налогового органа недействительным в части.

Решением от 30.06.2009 по делу N А46-7392/2009 требования налогоплательщика были удовлетворены частично, решение налогового органа было признано недействительным, в том числе, в части эпизода, связанного с доначислением налога на прибыль, по основаниям завышения налогоплательщиком расходов на сумму возвращенных покупателям товаров, а также по эпизоду связанному с доначислением налога на имущество, по основанию невключения налогоплательщиком в состав амортизируемого имущества расходов по капитальному вложению в арендованное имущество.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, в обжалуемой налогоплательщиком части, в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Как было отмечено выше, ООО "Бауцентр Рус" обратилось в Арбитражный суд Омской области с требованием о признании недействительным решения ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 31.12.2008 N 13-17/23068, в том числе, в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в т.ч. уменьшить убыток 2007 года на сумму 2 543 003руб.

Основанием для предложения налогоплательщику уменьшить убыток 2007 года на сумму 2 543 003 руб. явился установленный инспекцией факт занижение дохода от реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения за 2007 год, которое явилось результатом нарушения обществом пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса в части занижения выручки от реализации покупных товаров.

Так, из оспариваемого решения усматривается, что в период июль-декабрь 2007 года, как указывает налоговый орган, при оформлении возвратов денежных средств покупателям, организация составляла форму КМ-3 при отсутствии подтверждающих оригиналов кассовых чеков, что повлекло за собой уменьшение выручки по Z - отчетам в размере 2894544,2 руб. (522828,79 + 532150,01 + 691894,69+ 302958,44 + 386015,42 + 458696,85), в том числе по месяцам: июль - 522828,79 руб.; август - 532150,01 руб.; сентябрь - 691894,69 руб.; октябрь - 302958,44 руб.; ноябрь -386015,42 руб.; декабрь - 458696,85 руб.

Суд первой инстанции признал данные доводы налогового органа необоснованными.

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы относительно несоблюдения налогоплательщиком, установленного законодательством о бухгалтерском учете, порядка оформления возврата товаров от покупателей.

Апелляционный суд находит решение суда первой инстанции по названному эпизоду законным и обоснованным в силу следующего.

В соответствии со статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.

Согласно статье 271 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения прибыли доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Судом первой инстанции было установлено и не опровергается сторонами, что согласно Учетной политики Общества (утверждена Приказом б/н от 31.12.2006), в 2007 году выручка от реализации товаров (работ, услуг), для целей налогообложения определяется "по начислению"

Таким образом, исходя из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым датой реализации по налогу на прибыль признается именно момент перехода прав собственности на товары от продавца к покупателю, с учетом того обстоятельства, что факт возврата товаров от покупателей обществу подтверждается: заявлениями покупателей; документами, подтверждающими оприходование товаров и их фактическое наличие; выдачей наличных денежных средств из кассы общества (по результатам инвентаризации кассы недостач денежных средств не установлено), апелляционный суд находит обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что факт передачи налогоплательщиком товаров в собственность не состоялся. Следовательно, у налогоплательщика не возникло налоговой базы по операциям реализации товаров, в дальнейшем возвращенных покупателями.

При этом апелляционный суд признает несостоятельным довод налогового органа о том, что операции по возврату товаров документально не подтверждены по причине отсутствия кассовых чеков отражающих реализацию товаров.

По мнению апелляционной коллегии, названный документ (кассовый чек) не является первичным документом, относящимся к операции возврата товара, поскольку кассовый чек предъявляется покупателем продавцу в подтверждение факта приобретения товара именно у продавца (общества), но операция возврата оформляется иными документами, и названный чек спорных операций отразить не может.

Кроме того, апелляционный суд находит позицию налогового органа несостоятельной в силу следующего.

Как было установлено судом первой инстанции и не оспаривается сторонами, возвращенные обществу от покупателей товары были оприходованы налогоплательщиком в установленном порядке. Факт документального подтверждения принятия товаров на склад налоговым органом в ходе проверки не опровергнут.

При таких обстоятельствах, даже если предположить, что факт возврата товаров именно от покупателей документально не подтвержден, налоговый орган при проведении проверки должен был учесть то обстоятельство, что товары оприходованы на склад налогоплательщика по определенной цене за единицу и такая стоимость товаров в силу положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации должна была быть учтена в составе расходов налогоплательщика при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 1 статьи 17 Налогового кодекса РФ определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, фактически законодательством о налогах и сборах установлено, что при проведении выездных налоговых проверок налоговые органы должны определить правомерность исчисления и уплаты налогоплательщиком налога, при том, что для определения суммы налога к уплате установления налоговой базы без учета налоговым органом порядка определения налога, установленного законодательством (применение расходов) недостаточно, а, следовательно, неправомерно.

Апелляционный суд не принимает во внимание доводы апелляционной жалобы о несоблюдении налогоплательщиком установленного законодательством о бухгалтерском учете, порядка оформления возврата товаров от покупателей, поскольку в материалах дела имеются доказательства фактического осуществления возвратов, и само по себе названное обстоятельство не может повлечь доначисление налога на прибыль.

При названных обстоятельствах апелляционный суд не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции по означенному эпизоду.

ООО "Бауцентр Рус" обращаясь в Арбитражный суд Омской области с требованием о признании недействительным решения ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 31.12.2008 N 13-17/23068, оспорил его и в части предложения ООО "Бауцентр Рус" уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 209 355 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в т.ч. уменьшить убыток 2007 года на сумму 6 793 798,06 руб.; начисления пени по налогу на имущество в сумме 16 926 руб.

Основанием для доначисления сумм налога на имущество в сумме 209 355 руб. явилось выявленное в ходе проверки нарушение обществом Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку по мнению налогового органа, общество отразило в составе расходов, а не в составе капитальных вложений для целей бухгалтерского и налогового учета, затраты по капитальному ремонту арендованных основных средств - административного здания по ул. 22 Партсъезда, 98 А, г. Омска.

ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска считает, что в результате капитального ремонта были произведены неотделимые улучшения арендованного здания.

Суд первой инстанции, рассматривая дело по существу пришел к выводу о том, что налоговый орган в ходе проверки не дал оценку произведенным обществом ремонтным работам имущества, используемого налогоплательщиком на основании договоров аренды, что исключает возможность отнести таковые к капитальным вложениям, увеличивающим стоимость основных средств.

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы аналогичные доводам, изложенным в оспариваемом решении инспекции.

Апелляционный суд не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции по названному эпизоду, поскольку доводы подателя жалобы не опровергают выводов суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, ООО "Бауцентр-Сибирь" были заключены договоры субаренды недвижимого имущества, расположенного по адресу: г.Омск, ул. 22 Партсъезда, ? б/н от 01.09.2006 и б/н от 29.12.2006 - с ООО "ОЗТИ", N 12-ар от 01.10.2006 - с ООО "Промышленная компания", согласно которым ООО "Бауцентр-Сибирь" как субарендатор обязано за свой счет производить текущий и капитальный ремонт.

Согласно договорам б/н от 01.09.2006, N 1/2007 от 12.03.2007, N 2/2007 от 12.04.2007, б/н от 05.03.2007, N 7/2007 от 26.04.2007, N 6/2007 от 17.04.2007, N 5/2007 от 02.04.2007, N 4/2007 от 02.04.2007, N 8/2007 от 04.05.2007, N 2/2007 от 12.04.2007, заключенным между ООО "Бауцентр-Сибирь" и ООО "Сибирская жилищная корпорация", последним были осуществлены ремонтные работы в арендованных заявителем нежилых помещениях (административное здание, складское помещение), расположенных по указанному адресу, на сумму 46 251 180, 45руб. (в том числе, налог на добавленную стоимость 705 536 руб.).

Налоговый орган в оспариваемом решении указывает, что означенные работы являются капитальными, поскольку организация, осуществившая ремонтные работы на запрос инспекции указала, что такие работы носят капитальный характер.

Апелляционный суд не может согласиться с инспекцией в том, что оказанные ООО "Сибирская жилищная корпорация" обществу работы подлежат амортизации и не могут быть отнесены на расходы по налогу на прибыль единовременно, лишь на основании того, что ООО "Сибирская жилищная корпорация" их квалифицировала как капитальные.

Пунктом 1 статьи 374 установлено, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно пункту 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Таким образом, в целях налогообложения налогом на имущества необходимо установить стоимость основного средства общества используемого на основании договора аренды.

Пунктом 2 статьи 257 установлено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Названным пунктом раскрываются понятия достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения.

В тоже время глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает специальное правило по отнесению стоимости ремонтных работ к стоимости основных средств, арендуемых налогоплательщиком.

Так, согласно абзацу четвертому пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

При таких обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о том, что работы по ремонту арендованного имущества, увеличивают стоимость основных средств, и как следствие подлежат налогообложению налогом на имущество, только при условии, что такие работы направлены на создание неотделимых улучшений арендованного имущества.

Из содержания пункта 2 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что неотделимыми улучшениями арендованного имущества признаются улучшения, которые невозможно отделить без вреда для имущества.

Поскольку налоговый орган в оспариваемом решении не привел критериев, позволяющих сделать однозначный вывод о невозможности отделить без вреда для арендованного налогоплательщиком имущества результаты спорных работ, апелляционный суд приходит к выводу о том, что стоимость таких работ не подлежит включению в налоговую базу по налогу на имущество предприятий.

Важно отметить, что в апелляционной жалобе налоговый орган также не привел доводов относительно критериев квалификации спорных работ, как направленных на создание неотделимых улучшений арендованного имущества.

При названных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные обществом и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения не имеется.

Законность и обоснованность решения в необжалованной части судом апелляционной инстанции не проверялись в силу нормы части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 30.06.2009 по делу N А46-7392/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

О.Ю. Рыжиков Н.Е. Иванова