Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 октября 2009 г. N 09АП-12637/2007

г. Москва

Дело N А40-13259/07-90-63

06 октября 2009 г.

N 09АП-12637/2007-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 29.09.2009г.

Постановление изготовлено в полном объеме 06.10.2009г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.

судей Крекотнева С.Н., Кораблевой М.С.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Покидовой Н.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ОАО "НК "Роснефть" и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2007 г.

по делу N А40-13259/07-90-63, принятое судьёй Петровым И.О.

по иску (заявлению) ОАО "Нефтяная компания Роснефть"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) Бондарев А.Ю. по доверенности N СБ-176/Д от 29.06.2009 г.

от ответчика (заинтересованного лица) Рахматуллина М.Г. по доверенности N 94 от 01.04.2009 г.

УСТАНОВИЛ

В Арбитражный суд г. Москвы обратилось ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" с заявлением о признании решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 N 52/2171 от 19.12.2006г. недействительным в части отказа в возмещении НДС: связанного с транспортировкой экспортного товара по территории РФ (сумма НДС 205 078 792, 30 руб.), связанного с транспортировкой по территории РФ сырья для изготовления экспортного товара (сумма НДС 44 294 188, 57 руб.), связанного с услугами по перегонке по территории РФ порожних вагонов - цистерн (сумма НДС 1 372 551, 53 руб.), связанного с агентским вознаграждением за услуги, оказанные за территорией РФ (сумма НДС 322 761 руб.).

Решением суда от 16.07.2007 г. признано решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 N 52/2171 от 19.12.2006г., недействительным в части отказа в возмещении НДС: связанного с транспортировкой по территории РФ сырья для изготовления экспортного товара (сумма НДС 44 294 188, 57 руб.), связанного с услугами по перегонке по территории РФ порожних вагонов - цистерн (сумма НДС 1 372 551,53 руб.), связанного с агентским вознаграждением за услуги по транспортировке нефти, оказанные за территорией РФ (сумма НДС 322 761 руб.), как несоответствующее требованиям НК РФ, в удовлетворении остальной части требования отказано. При этом суд исходил из того, что критерием, определяющим подлежащую применению ставку НДС при перевозке товара, является факт предназначения такого товара для последующего вывоза за пределы таможенной территории РФ. Судом установлено, что реализация работ, услуг, связанных с перевозкой и погрузкой не товаров, которые вывозятся за пределы таможенной территории РФ, а сырья для их производства, подлежат налогообложению НДС в общем порядке по налоговой ставке 18 процентов. Судом также установлено, что услуги по доставке и возврату вагонов-цистерн не являются, оказываемыми в отношении вывозимых за пределы Российской Федерации товаров. Суд исходил из того, что отказ в возмещении НДС в сумме 322 761 руб. (сумма вознаграждения за оказанные агентом услуги по организации транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии) является неправомерным.

С решением суда не согласились - ОАО "НК "Роснефть" и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и обратились с апелляционными жалобами.

ОАО "НК "Роснефть" просит отменить решение суда в части, в которой в удовлетворении требований отказано. В обоснование своих требований заявитель ссылается на то, что помещение под таможенный режим экспорта связано с датой оформления полной ГТД. По мнению заявителя, непосредственная связь с реализацией вывозимых товаров возникает только в тех случаях, когда транспортировщик осуществляет непосредственный вывоз товаров с территории Российской Федерации. В письменных пояснениях заявитель указывает на то, что ОАО "НК "Роснефть", выполнившее все требования налогового законодательства, не должно нести ответственности за действия третьих лиц - организаций, выставивших счета-фактуры с указанием налоговой ставки 18 процентов. Заявитель ссылается на пункт 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и указывает, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Заявителем после составления сторонами акта сверки представлены уточнения по апелляционной жалобе согласно которым обжалуемые суммы налога по заявлению следующие: транспортировка экспортного товара по территории РФ - 210 724 737 руб. 15 коп.; транспортировка по территории РФ сырья для изготовления экспортного товара - 38 648 243 руб. 72 коп.; перегонка по территории РФ порожних вагонов-цистерн 1 372 551 руб. 53 коп.; агентское вознаграждение за услуги, оказанные заявителю по транспортировке нефти (нефтепродуктов) за территорией РФ - 322 761 руб. В апелляционной жалобе заявитель просит признать недействительным решение налогового органа в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 251 068 293 руб. (т.12 л.д.53).

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщика N 1 просит изменить решение суда в части удовлетворения требовании о признании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в части связанной с транспортировкой сырья для изготовления экспортного товара, связанного с услугами по перегонке порожних вагонов-цистерн, связанного с агентским вознаграждением за услуги по транспортировке нефти за пределы РФ и отказать в удовлетворении требований в указанной части. В обоснование своих требований Инспекция ссылается на то, что услуги, связанные с пробегом порожних вагонов-цистерн являются затратами единого перевозочного процесса. Инспекция указывает, на то, что в данном случае речь идет о транспортировке сырья на НПЗ для переработки и изготовления экспортного товара. Инспекция указывает, что выплата агентского вознаграждения связана с транспортировкой нефти по территории других государств, в связи с чем основания для возмещения уплаченного АК "Транснефть" в составе агентского вознаграждения налога на добавленную стоимость отсутствуют в силу п.п.2 п.1 ст. 164 НК РФ. Инспекцией представлены письменные пояснения, в которых Инспекция указывает, что решение налогового органа соответствует законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором заявитель возражает против удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции, поскольку считает доводы жалобы неправомерными и не являющимися основанием для изменения решения суда в обжалуемой Инспекцией части.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против удовлетворения апелляционной жалобы заявителя и просит решение суда в обжалуемой заявителем части оставить без изменения, поскольку считает доводы жалобы необоснованными.

Судом апелляционной инстанции дело рассмотрено в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ. Решение суда подлежит изменению в связи с неправильным применением норм материального права (п.4 ч.1 ст. 270 АПК РФ).

Как следует из материалов дела ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" в сентябре 2006 г. подана в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% за август 2006 г.

По результатам проверки обоснованности применения налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость налоговым органом принято решение от 19.12.2006г. N 52/2171 "Об отказе частично в возмещении сумм налога на добавленную стоимость".

В соответствии с решением налогового органа применение ОАО "НК "Роснефть" налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в размере 78 307 988 906 руб. признано обоснованным (п.1 решения). Отказано ОАО "НК "Роснефть" в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 286 537 212 (п.2 решения). Возмещен ОАО "НК "Роснефть" налог на добавленную стоимость в размере 5 307 110 913 руб. (п.3 решения). Предложено привести методику ведения раздельного учета при реализации товаров (работ, услуг) облагаемых по разным налоговым ставкам в соответствии с действующим законодательством.

Как установлено судом первой инстанции сумма НДС, отраженная в п. 1.1. обжалуемого решения, образовалась в результате приобретения налогоплательщиком (транспортировка экспортного товара), следующих видов услуг:

транспортировка экспортного товара по территории РФ - 205 078 792, 30 руб.;

транспортировка по территории РФ сырья для изготовления экспортного товара - 44 294 188, 57 рубля;

перегонка по территории РФ порожних вагонов - цистерн - 1 372 551, 53 рубль;

агентское вознаграждение за услуги, оказанные заявителю по транспортировке нефти (нефтепродуктов) за территорией РФ - 322 761 рубль.

Как следует из материалов дела ОАО "НК "Роснефть реализовывало нефть и нефтепродукты на экспорт. С целью организации транспортировки товаров (перевозки) и иных подобных услуг ОАО "НК "Роснефть" заключены договоры с ОАО "РЖД" ОАО "АК "Транснефтепродукт", ОАО "Новая перевозочная компания" с ЗАО "ЮКОС-Транссервис", ООО "Юрганз", ЗАО "ТНП - Транском", ОАО "РЖД", ОАО "Куйбышевский НПЗ", ОАО "АК "Транснефть", ООО "РН-Архангельскнефтепродукт", ОАО "Ангарская нефтехимическая компания", ОАО "Новокуйбышевский НПЗ", ОАО "Сызранский НПЗ", ООО "Компания "Импэкс-плюс", ООО "Трансойл", ЗАО "Юкос РМ".

При этом, в частности, по договору на оказание услуг N 0004305/1883/Д от 27.12.2005 г., заключенному ОАО "НК "Роснефть" (заказчик) с ЗАО "ТНП-Транском" (исполнитель), исполнитель оказывает услуги, связанные с перевозкой железнодорожным транспортом нефтепродуктов, в том числе организация груза на экспорт. Под услугами понимается организация отгрузки на экспорт. По договору об оказании услуг N 0000605/0001/Д от 31.12.2004 г., заключенному ОАО "НК "Роснефть" (заказчик) и ЗАО "ЮКОС РМ" (исполнитель) и дополнительным соглашениям к договору, исполнитель оказывает услуги по формированию и предоставлению таможенному брокеру заказчика пакета документов необходимых таможенному брокеру для совершения операций по таможенному оформлению товаров, формирование и предоставление заказчику пакета документов для подтверждения факта экспорта товаров, а также услуги по сопровождению отгрузок нефти и продукции переработки на экспорт.

В соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации:

товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ;

работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 данного пункта.

Положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ распространяются на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 N 16581/07, если товар до убытия декларировался, помещался под таможенный режим экспорта и вывозился с таможенной территории Российской Федерации по временным таможенным декларациям, не имеется оснований руководствоваться отметками таможенных органов на полных грузовых таможенных декларациях, удостоверяющих окончательные сведения о товаре после его вывоза и оформляемых по таможенным правилам после убытия товара. Следует исходить из дат выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставляемых на временных таможенных декларациях, а при их непредставлении руководствоваться аналогичными отметками таможенных органов на квитанциях о приеме груза к перевозке.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции сторонами составлен акт сверки расчетов сумм налоговых вычетов, относящихся к осуществлению транспортировки экспортированного товара, а также оказанию услуг непосредственно имеющих отношение к данной транспортировке (на основании соотнесения дат оформления счетов-фактур с датами выпуска товара в таможенном режиме экспорта) отказанных в возмещении из бюджета в ходе проверки исчисления налога на добавленную стоимость за август 2006 г.

Согласно акту суммы налога следующие: транспортировка экспортного товара по территории РФ - 210 724 737 руб. 15 коп.; транспортировка по территории РФ сырья для изготовления экспортного товара - 38 648 243 руб. 72 коп.; перегонка по территории РФ порожних вагонов-цистерн 1 372 551 руб. 53 коп.; агентское вознаграждение за услуги, оказанные заявителю по транспортировке нефти (нефтепродуктов) за территорией РФ - 322 761 руб.

Акт составлен с учетом документов, представленных заявителем при проведении налоговой проверки, а также представленных в материалы дела.

В акте содержатся ссылки на договоры, счета - фактуры, полные грузовые таможенные декларации, временные грузовые декларации, а также содержатся характеристика выполненных работ (оказанных услуг), суммы налоговой базы и налога на добавленную стоимость.

При исследовании данных доказательств судом апелляционной инстанции установлено, что общая сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная заявителю при осуществлении транспортировки, а также при оказании услуг непосредственно имеющих отношение к данной транспортировке составляет 210 724 737 руб. 15 коп., в том, числе сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на услуги, оказанные до помещения товара под таможенный режим экспорта - 13 896 071 руб. 01 коп., сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на услуги, оказанные после помещения товара под таможенный режим экспорта - 196 828 666 руб. 14 коп.

По суммам и документам у сторон спор отсутствует.

Доводы заявителя о том, что помещение под таможенный режим экспорта связано с датой оформления полной ГТД, а также, что непосредственная связь с реализацией вывозимых товаров возникает только в тех случаях, когда транспортировщик осуществляет непосредственный вывоз товаров с территории Российской Федерации не принимаются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Согласно п. 9 ст. 11 Таможенного кодекса Российской Федерации, вывоз товаров и (или) транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации - подача таможенной декларации или совершение указанных в абзаце втором данного подпункта действий, непосредственно направленных на вывоз товаров и (или) транспортных средств, а также все последующие предусмотренные Кодексом действия с товарами и (или) транспортными средствами до фактического пересечения ими таможенной границы,

К действиям, непосредственно направленным на вывоз товаров и (или) транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации, относятся вход (въезд) физического лица, выезжающего из Российской Федерации, в зону таможенного контроля, въезд автотранспортного средства в пункт пропуска через Государственную границу Российской Федерации в целях убытия его с таможенной территории Российской Федерации, сдача транспортным организациям товаров либо организациям почтовой связи международных почтовых отправлений для отправки за пределы таможенной территории Российской Федерации, действия лица, непосредственно направленные на фактическое пересечение таможенной границы товарами и (или) транспортными средствами вне установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации мест.

Применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Налоговый кодекс Российской Федерации связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (статья 164 НК РФ ).

В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Таким образом, услуги по транспортировке и иные услуги оказаны в отношении экспортных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта и соответственно подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.

Доводы заявителя о том, что применение общего порядка определения момента помещения товаров под таможенный режим экспорта по дате оформления временной таможенной декларации без учета особенностей декларирования при непрямом смешанном сообщении с использованием железнодорожного, трубопроводного и морского транспорта неправомерно, не принимаются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

При осуществлении отгрузок товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта через морские порты, заявитель использовал порядок декларирования товаров, установленный ст. 138 Таможенного кодекса Российской Федерации, с применением периодического временного декларирования.

В соответствии с п.1 ст. 60 Таможенного кодекса Российской Федерации таможенное оформление товаров начинается: при ввозе товаров - в момент представления таможенному органу предварительной таможенной декларации либо документов в соответствии со статьей 72 настоящего Кодекса (в зависимости от того, какое действие совершается ранее), а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - устного заявления либо совершения иных действий, свидетельствующих о намерении лица осуществить таможенное оформление; при вывозе товаров - в момент представления таможенной декларации, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - устного заявления либо совершения иных действий, свидетельствующих о намерении лица осуществить таможенное оформление.

То обстоятельство, что товар вывозился на экспорт различными видами транспорта, не свидетельствует о том, что на указанный перевозочный процесс не распространяется порядок помещения товара по таможенный режим экспорта, в соответствии с таможенным законодательством, который определяется по штампу таможенного органа на ВГТД "Выпуск разрешен".

Суд апелляционной инстанции также считает, что услуги по перевозке товара железнодорожным транспортом и услуги по транспортно -экспедиционному обслуживанию, услуги по перевалке нефти, наливу нефти, организации и управлению отгрузками непосредственно связаны с реализацией товаров вывезенных в таможенном режиме экспорта.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что услуги по транспортировке железнодорожным транспортом и услуги по транспортно -экспедиционному обслуживанию, услуги по перевалке нефти, наливу нефти, организации и управлению отгрузками, оказанные ОАО "НК "Роснефть" во исполнение экспортных контрактов по реализации нефтепродуктов, представляют собой услуги по транспортировке нефтепродуктов на экспорт, которые в силу п.п.2 п.1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 процентов, как услуги связанные с транспортировкой товара на экспорт, и которые осуществлялись в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта.

Доводы заявителя со ссылкой на письмо Федеральной таможенной службы Российской Федерации от 28.12.2006 г. N 01-18/46684, в котором разъяснено, что перемещение российских товаров с нефтеперерабатывающих заводов до портовых терминалов (накопителей) в целях накопления коносаментных партий товаров, заявленных таможенному органу, расположенному в месте убытия товаров с таможенной территории РФ, не рассматривается таможенными органами как перемещение товаров под таможенным контролем, и помещенных под таможенный режим экспорта в связи с невозможностью их идентификации, сведениям, заявленным во временной грузовой таможенной декларации и, как следствие таможенные штампы и печати на железнодорожных накладных не проставляются, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку данное письмо не носит нормативный характер, в его тексте отсутствуют ссылки на нормы права, которые запрещали бы проставлять таможенным органам соответствующие отметки на железнодорожных накладных в данном случае.

При решении вопроса по применению налоговой ставки 0% и 18 %, апелляционный суд учитывает позицию, изложенную Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 19 января 2005 г. N 41-О, в котором указано, что: "Налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов также при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (абзац первый подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса). Это правило распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке товаров, экспортируемых за пределы территории Российской Федерации и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы и услуги, а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем (абзац второй подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

Из этого следует, что при оценке правомерности применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость 0 процентов положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо рассматривать в системной связи, т.е. неразрывно, с положениями подпункта 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом их производства и реализации работ и услуг.

Подпункты 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации определяют, что порядок обложения налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов реализации работ и услуг напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же налоговой ставки - 0 процентов. Это связано с тем, что в условиях использования принципа страны назначения налогообложение добавленной стоимости, образуемой при производстве и реализации товаров, происходит на территории страны-импортера. Если товары включены в перечень товаров, реализация которых в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации облагается по налоговой ставке налога на добавленную стоимость 0 процентов, то и реализация работ и услуг, связанных с их производством и реализацией, также облагается по налоговой ставке 0 процентов".

Позиция апелляционного суда также подтверждается выводами Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, которые содержаться в постановлениях N 1375/07 от 06.11.2007 г. и N 7205/07 от 20.11.2007 г.

Так, Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении N 1375/07 от 06.11.2007г. указано, что применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Налоговый кодекс Российской Федерации связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта.

В постановлении N 7205/07 от 20.11.2007 г. Президиум Высшего Арбитражного Ссуда Российской Федерации указал, что операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

На основании изложенного, налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Довод о правомерности применения и предъявления к оплате экспортеру нефтепродуктов налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов дополнительно к цене оказываемых услуг на основании статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации противоречит принципу равенства налогообложения, так как допускает возможность произвольного применения положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса плательщиками налога на добавленную стоимость.

Положения пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации исключают предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного в нарушение положений главы 21 Кодекса.

Следовательно, применение к операциям по реализации услуг по транспортировке нефти и нефтепродуктов ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству, вышеуказанные счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету в части оказания услуг по транспортировке нефтепродуктов на экспорт и иных подобных услуг.

Данная позиция согласуется с позицией Федерального арбитражного суда Московского округа (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа N КА-А40/9973-07 от 21.01.2008 г., NКА-А40/2410-08 от 23.05.2008 г., NКА-А40/5132-08 от 23.06.2008 г. N КА-А40/10432-08 от 13.11.2008 г., N КА-А40/1649-09 от 15.04.2009 г., N КА-А40/7728-09 от 18.08.2009 г., КА А40/8182-09-2 от 23.09.2009 г.).

Заявитель ссылается на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и указывает на то, что отказ в применении ОАО "НК "Роснефть" налоговых вычетов возможен только в случае, если ОАО "НК Роснефть" действовало без должной осмотрительности и осторожности и ему достоверно было известно о нарушениях, допущенных контрагентами.

Указанный довод заявителя является несостоятельным, поскольку в данном случае рассматривается вопрос применения норм материального права, касающейся различных налоговых ставок с учетом конкретных обстоятельств по делу, а не вопрос получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

В решении налогового органа установлено, что ОАО "НК "Роснефть" предъявило к возмещению сумму налога на добавленную стоимость по счету-фактуре N 06/24/09292 от 31.07.2006 г. на сумму 2 115 876 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 322 761 руб.

Суд апелляционной инстанции считает отказ налогового органа в принятии к вычету налога на добавленную стоимость в размере 322 761 руб. по агентскому вознаграждению за обеспечение транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии по счету-фактуре от 31.07.2006 N 06/24/09292, уплаченному заявителем по договору от 22.12.2005 N0006016/0000705/1796Д с ОАО "АК "Транснефть" правомерным по следующим основаниям.

В соответствии с условиями договора от 22.12.2005 N 0006016/0000705/1796Д об оказании услуг по транспортировке нефти на 2006 год, ОАО "НК "Роснефть" уплачивает ОАО "АК "Транснефть" агентское вознаграждение, за обеспечение транспортировки нефти по территории Республики Беларусь, Украины, Латвийской Республики, Литовской Республики, Республики Казахстан (т.1 л.д.46-80).

Из существа оказанных услуг, поименованных как обеспечение транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтики, следует, что в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации данные услуги облагаются налоговой ставкой НДС - 0 процентов, как непосредственно связанные с транспортировкой экспортного товара.

Таким образом, операции по своему характеру осуществлены в отношении экспортного товара, в связи с чем в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации к данным операциям подлежит применению ставка налога на добавленную стоимость 0 процентов.

Следовательно, применение ОАО "АК "Транснефть" к рассматриваемым операциям по реализации услуг по транспортировке нефти ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству.

Ссылка налогоплательщика на Определение об отказе в передаче дела в Президиум ВАС Российской Федерации от 07.06.2008г. N 6093/08 отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данное дело рассматривалось с учетом конкретных установленных судами обстоятельств. В частности, судами по делу N А40-19612/07-108-81 (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2007 N 09АП-13264/2007-АК) установлено, что в рамках договора комиссии оказывались не только услуги, непосредственно связанные с организацией и перевозкой товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, и облагаемых НДС по ставке 0 процентов. В рамках данного договора выставлялись счета-фактуры в связи с оказанием услуг, непосредственно не связанных с организацией и перевозкой товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налоговая ставка по которым составляет 18 процентов.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, учитывая конкретные обстоятельства по делу, в частности, что представленные обществом счета-фактуры и другие доказательства не свидетельствуют о безусловной обязанности общества оплаты указанных услуг с применением налоговой ставки 0 процентов, указал, что суды обоснованно признали правомерным предъявление обществом к вычету суммы налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов, уплаченные поставщику в составе цены за оказанные услуги.

Решением налогового органа отказано ОАО "НК "Роснефть" в возмещении НДС, уплаченного контрагентам заявителя (ОАО "РЖД", ООО "Дальнефтетранс", ООО "Нефтетранспортная компания", ЗАО "Нафтатранс", ОАО "Новая перевозочная компания") за оказание услуг по транспортировке сырья, из которого впоследствии вырабатывались товары, направляемые на экспорт, в частности услуг по транспортировке нефти на нефтеперерабатывающие заводы. Сумма налога на добавленную стоимость согласно акту сверки, составленному сторонами в суде апелляционной инстанции составляет 38 648 243 руб. 72 коп.

Из материалов дела следует и сторонами не оспаривается что сырая нефть, в отношении которой оказывались услуги по перевозке и иные подобные услуги не предназначались для отгрузки на экспорт, а являлись исключительно сырьем, из которого вырабатывались нефтепродукты на территории Российской Федерации.

Подпункт 2 пункта 1 ст. 164 НК РФ предусматривает применение налоговой ставки по НДС в размере 0 % только при реализации работ (услуг) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров. При перевозке сырья для изготовления экспортируемого товара отсутствует непосредственная связь этой услуги с производством готового товара. При этом в п.п. 2 п.1 ст. 164 НК РФ включена специальная норма права в отношении работ (услуг) по организации и сопровождению, перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации именно товаров, а не сырья для их изготовления.

Таким образом, реализация работ и услуг, связанных с перевозкой и погрузкой не товаров, которые вывозятся за пределы таможенной территории РФ, а сырья для их производства, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в общем порядке по налоговой ставке 18 %.

С учетом изложенного, судом первой инстанции правомерно удовлетворено требование заявителя в части отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость в сумме 38 648 243 руб. 72 коп.

В августе 2006 г. заявитель также применил налоговый вычет по НДС, предъявленному по услугам доставки и возврата порожних вагонов - цистерн на сумму 1 372 551 руб. 53 коп.

В рассматриваемом эпизоде речь идет о перегоне арендованных заявителем порожних вагонов: они либо доставляются к пункту отправления, где будут загружены и использованы для транспортировки, либо порожние возвращаются из пункта назначения после транспортировки. В вагонах - цистернах отсутствуют товары, поэтому их нельзя считать оказываемыми в отношении товаров.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6068/08 от 28.10.2008 г., в соответствии с которой услуги по доставке (возврату) порожних вагонов-цистерн не могут быть квалифицированы как непосредственно связанные с услугами по организации перевозок и транспортировке товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорт, поэтому реализация данных услуг не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п.п.2 п.1 ст. 164 НК РФ.

На основании изложенного требование ОАО "НК "Роснефть" о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.12.2006 г. N 52 /2171 "Об отказе частично в возмещении сумм налога на добавленную стоимость" в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость: связанного с транспортировкой экспортного товара по территории РФ в сумме 13 896 071 руб. 01 коп.; связанного с транспортировкой по территории РФ сырья в сумме 38 648 243 руб. 72 коп.; связанного с услугами по перегонке по территории РФ порожних вагонов-цистерн в сумме 1 372 551 руб. 53 коп. подлежит удовлетворению. В остальной части требование ОАО "НК "Роснефть" удовлетворению не подлежит.

В соответствии со ст. ст. 110, 112 АПК РФ ОАО "НК "Роснефть" подлежит возврату из Федерального бюджета государственная пошлина по заявлению в сумме 2000 руб. и по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Руководствуясь ст.ст.110, 176, 266, 267, 268, 269, 270 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2007 г. по делу N А40-13259/07-90-63 изменить.

Признать решение Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.12.2006 г. N 52 / 2171 "Об отказе частично в возмещении сумм налога на добавленную стоимость" в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость: связанного с транспортировкой экспортного товара по территории РФ в сумме 13 896 071 руб. 01 коп.; связанного с транспортировкой по территории РФ сырья в сумме 38 648 243 руб. 72 коп.; связанного с услугами по перегонке по территории РФ порожних вагонов-цистерн в сумме 1 372 551 руб. 53 коп. недействительным как несоответствующего ст. ст. 164, 165 Налогового кодекса РФ.

В остальной части в удовлетворении требования ОАО "НК "Роснефть" отказать.

Возвратить ОАО "НК "Роснефть" из Федерального бюджета государственную пошлину по заявлению в сумме 2000 руб. и по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

Н.Н. Кольцова

Судьи

С.Н.Крекотнев М.С.Кораблева