Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2009 г. N 09АП-5768/2008

Город Москва

Дело N А40-29877/07-111-134

22 октября 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 15 октября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 октября 2009 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Корсаковой Н.А. рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "НК "Роснефть"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.03.2008

по делу N А40-29877/07-111-134, принятое судьей Н.В. Буяновой

по заявлению ОАО "НК "Роснефть"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании незаконным решения в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя -Чурсина Е.И. по дов. N СБ-178/Д от 29.06.2009, Цай К.Б.-Х. по дов. N СБ-167/Д от 25.06.2009

от заинтересованного лица - Кочкин А.С. по дов. N 116 от 28.04.2009, Овчар О.В. по дов. N 242 от 15.10.2009

УСТАНОВИЛ

ОАО "НК "Роснефть" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1(далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения налогового органа N 52/479 от 20.03.2007 г. в части отказа в возмещении НДС в размере 288 230 331 руб.

Решением суда от 25.03.2008 г. заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение налогового органа N 52/479 от 20.03.2007 г. в части отказа в возмещении НДС в размере 38 727 805,54 руб. В остальной части требований отказал.

Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении требований, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить полностью, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возражений по принятому решению суда в части удовлетворения требований заявителя налоговый орган не заявил, в отзыве указал на то, что инспекция согласна с решением суда.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции сторонами представлялись письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ, проводилась сверка расчетов сумм НДС по вопросам соотнесения документов с целью определения момента фактического помещения товара под таможенный режим экспорта.

Производство по делу N А40-29877/07-111-134 приостанавливалось определением суда апелляционной инстанции от 28.07.2008 г. и было возобновлено определением от 13.04.2009 г.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанцией в порядке ст.266, п.5 ст.268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, в т.ч. дополнительно представленные в суд апелляционной инстанции, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва, письменных пояснений, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда следует изменить, отменить в части отказа в удовлетворении требований ОАО "НК "Роснефть" о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.03.2007 г. N 52/479 в части отказа в возмещении НДС в размере 83 054 497руб, заявленные требования в данной части удовлетворить, в связи с неправильным применением норм материального права (п.4 ч.1 ст. 270 АПК РФ). В остальной части суд правомерно отказал в удовлетворении требований общества.

Как следует из материалов дела, дела ОАО "НК "Роснефть" представило в налоговую инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 % за ноябрь 2006 г.

Обществом в налоговую инспекцию представлены документы, предусмотренные ст. 165, 169, 171, 172 НК РФ.

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 вынесла решение N 52/479 от 20.03.2007 г., в соответствии с которым инспекция признала обоснованным применение заявителем налоговой ставки 0 % по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в размере 57 168 755 198 руб., признано необоснованным применение налоговой ставки 0 % по операциям при реализации товаров (работ, услуг) на сумму 576 273 935 руб. Обществу возмещен НДС в размере 2 441 160 484 руб. Отказано ОАО "НК "Роснефть"" в возмещении НДС в размере 330 645 011 руб. (л.д. 11-19, т.1)

Налогоплательщик оспаривает решение налогового органа в части отказа в возмещении НДС в размере в размере 288 230 331 руб.

Основанием для принятия решения налогового органа в оспариваемой части явилось неправомерное, по мнению налогового органа, применение налоговой ставки 18 %, т.к. подлежала применению налоговая ставка 0% в соответствии с п.п. 2 п.1.ст. 164 НК РФ.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи в соответствии со ст. 71 АПК РФ, считает, что выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, относительно неправильного применения обществом налоговой ставки по НДС в размере 18 % являются обоснованными только в части, исходя из следующего.

Как следует из обстоятельств дела, оспариваемая в настоящем деле сумма НДС складывается из следующих сумм: - 193 153 812,8 руб. - НДС, предъявленный к возмещению по услугам, связанным с перевозкой, погрузкой и перегрузкой экспортируемого товара; - 69 440 026,86 - НДС, предъявленный к возмещению по услугам, связанным с транспортировкой сырья, предназначенного для изготовления экспортируемого товара; - 25 231 891,41 руб.- НДС, предъявленный к возмещению по услугам, связанным с транспортировкой порожних вагоно-цистерн; - 404 600 руб.- НДС, предъявленный к возмещению по суммам агентского вознаграждения по обеспечению транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что в спорном налоговом периоде ОАО "НК Роснефть" реализовывало нефть и нефтепродукты на экспорт.

С целью организации транспортировки товаров (перевозки) и иных подобных услуг ОАО "НК "Роснефть" заключены договоры с ОАО "АК "Транснефть", ОАО "АК "Транснефтепродукт", ОАО "Российские железные дороги", ОАО "Ангарская нефтехимическая компания", ЗАО "ТНП-Транском", ОАО "Новая перевозочная компания", ЗАО "ЮКОС РМ", ООО "Трансойл" и др. на оказание услуг, связанных с транспортировкой, перекачкой, перевалкой, перевозкой нефти и нефтепродуктов, на оказание услуг по организации и управлению отгрузками и иных подобных услуг.

Как правильно установлено судом, налогоплательщик применил налоговый вычет в размере 193 153 812,8 руб. по счетам - фактурам, выставленным поставщиками услуг при оказании услуг транспортировки при указании налоговой ставки 18 %. Налоговый орган полагает, что в данном случае следует применять налоговую ставку 0%.

В соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации: товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ; работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 данного пункта.

Положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ распространяются на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении N 41-О от 19.01.2005 г. разъяснил, что положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо рассматривать в системной связи, т.е. неразрывно, с положениями подпункта 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом их производства и реализации работ и услуг.

Подпункты 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации определяют, что порядок обложения налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов реализации работ и услуг напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же налоговой ставки - 0 процентов. Это связано с тем, что в условиях использования принципа страны назначения налогообложение добавленной стоимости, образуемой при производстве и реализации товаров, происходит на территории страны-импортера. Если товары включены в перечень товаров, реализация которых в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации облагается по налоговой ставке налога на добавленную стоимость 0 процентов, то и реализация работ и услуг, связанных с их производством и реализацией, также облагается по налоговой ставке 0 процентов.

При реализации услуг по транспортировке нефти перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов (статьи 168, 169 НК РФ).

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Положения пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации исключают предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченные в нарушение положений главы 21 НК РФ.

Исходя из изложенного, основанием для квалификации транспортных услуг, подлежащих в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложению по ставке 0%, является факт помещения транспортируемых товаров под таможенный режим экспорта.

Согласно п. 4 ст. 11 НК РФ в отношениях, возникающих в связи с взиманием налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации, используются понятия, определенные Таможенным кодексом Российской Федерации, а в части, не урегулированной им, - настоящим Кодексом.

В соответствии со ст. 165 ТК РФ под экспортом понимается таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе.

Подпунктом 9 п. 1 ст. 11 ТК РФ предусмотрено, что под вывозом товаров с таможенной территории Российской Федерации понимается подача таможенной декларации или совершение действий, непосредственно направленных на вывоз товаров, а также все последующие предусмотренные Кодексом действия с товарами до фактического пересечения ими таможенной границы. В частности, к действиям, непосредственно направленным на вывоз товаров с таможенной территории РФ относится сдача транспортным организациям товаров для отправки за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Статьей 138 ТК РФ предусмотрено, что в случае периодического декларирования российских товаров в таможенный орган первоначально подается временная таможенная декларация, а после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации - полная таможенная декларация.

Таким образом, помещение товаров под таможенный режим экспорта при периодическом декларировании российских товаров осуществляется на основании временной декларации.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 N 16581/07, если товар до убытия декларировался, помещался под таможенный режим экспорта и вывозился с таможенной территории Российской Федерации по временным таможенным декларациям, не имеется оснований руководствоваться отметками таможенных органов на полных грузовых таможенных декларациях, удостоверяющих окончательные сведения о товаре после его вывоза и оформляемых по таможенным правилам после убытия товара. Следует исходить из дат выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставляемых на временных таможенных декларациях, а при их непредставлении руководствоваться аналогичными отметками таможенных органов на квитанциях о приеме груза к перевозке.

При рассмотрении дела, как в суде первой инстанции, так и в апелляционной инстанции, сторонами составлялись акты сверки расчетов сумм налоговых вычетов, относящихся к осуществлению транспортировки экспортированного товара, а также оказанию услуг непосредственно имеющих отношение к данной транспортировке (на основании соотнесения дат оформления счетов-фактур с датами выпуска товара в таможенном режиме экспорта) отказанных в возмещении из бюджета в ходе проверки исчисления налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 г.

Акты составлены с учетом документов, представленных заявителем при проведении налоговой проверки, а также представленных в материалы дела.

В актах содержатся ссылки на договоры, счета - фактуры, полные грузовые таможенные декларации, временные грузовые декларации, а также содержится характеристика выполненных работ (оказанных услуг), стоимость услуг и сумма налога на добавленную стоимость.

Принимая решение, суд первой инстанции исходил из указанного сопоставления и установил, что по счетам-фактурам, выставленным в день и после проставления отметки на ВГТД (ГТД при отсутствии ВГТД) о выпуске нефти предъявлен к вычету НДС на сумму 166 042 886,56 руб. и в данном случае применение ставки 18% неправомерно, а в остальной части счета-фактуры на сумму 27 110 926,24 руб. выставлены до помещения нефти под таможенный режим экспорта и вычет на указанную сумму соответствует требованиям ст. 164, 171 и 172 НК РФ.

Вместе с тем, в суде апелляционной инстанции стороны в ходе сверки пришли к тому, что суммы были ими определены неправильно в связи с техническими ошибками. Представили суду письменные пояснения по вопросу относительно расхождений по суммам в актах сверок и в результате окончательно определили свою позицию в отношении сумм, а именно по счетам-фактурам, выставленным в день и после проставления отметки на ВГТД (ГТД при отсутствии ВГТД) о выпуске нефти предъявлен к вычету НДС на сумму 166 043 427,93 руб., а в остальной части счета-фактуры на сумму 27 110 384,87 руб. выставлены до помещения нефти под таможенный режим экспорта. Акт сверки, представленный в суд апелляционной инстанции, подписан сторонами и возражений в части правильности указания в нем сумм у сторон не имеется.

При исследовании доказательств представленных в материалы дела и акта сверки судом апелляционной инстанции установлено, что общая сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная заявителю при осуществлении транспортировки, а также при оказании услуг непосредственно имеющих отношение к данной транспортировке составляет 193 153 812,8 руб., в том, числе сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на услуги, оказанные до помещения товара под таможенный режим экспорта -27 110 384,87 руб. и в данном случае является правомерным применение налоговой ставки 18%, сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на услуги, оказанные после помещения товара под таможенный режим экспорта - 166 043 427,93 руб., в связи с чем в данной части, как правильно указывает налоговый орган, следует применять налоговую ставку 0%.

Доводы заявителя о том, что применение общего порядка определения момента помещения товаров под таможенный режим экспорта по дате оформления временной таможенной декларации без учета особенностей декларирования при непрямом смешанном сообщении с использованием железнодорожного, трубопроводного и морского транспорта неправомерно, не принимаются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

При осуществлении отгрузок товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта через морские порты, заявитель использовал порядок декларирования товаров, установленный ст. 138 Таможенного кодекса Российской Федерации, с применением периодического временного декларирования.

В соответствии с п.1 ст. 60 Таможенного кодекса Российской Федерации таможенное оформление товаров начинается: при ввозе товаров - в момент представления таможенному органу предварительной таможенной декларации либо документов в соответствии со статьей 72 настоящего Кодекса (в зависимости от того, какое действие совершается ранее), а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - устного заявления либо совершения иных действий, свидетельствующих о намерении лица осуществить таможенное оформление; при вывозе товаров - в момент представления таможенной декларации, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - устного заявления либо совершения иных действий, свидетельствующих о намерении лица осуществить таможенное оформление.

То обстоятельство, что товар вывозился на экспорт различными видами транспорта, не свидетельствует о том, что на указанный перевозочный процесс не распространяется порядок помещения товара по таможенный режим экспорта, в соответствии с таможенным законодательством, который определяется по штампу таможенного органа на ВГТД "Выпуск разрешен".

Ссылки заявителя на письмо Федеральной таможенной службы Российской Федерации от 28.12.2006 г. N 01-18/46684, в котором разъяснено, что перемещение российских товаров с нефтеперерабатывающих заводов до портовых терминалов (накопителей) в целях накопления коносаментных партий товаров, заявленных таможенному органу, расположенному в месте убытия товаров с таможенной территории РФ, не рассматривается таможенными органами как перемещение товаров под таможенным контролем, и помещенных под таможенный режим экспорта в связи с невозможностью их идентификации, сведениям, заявленным во временной грузовой таможенной декларации и, как следствие таможенные штампы и печати на железнодорожных накладных не проставляются, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку данное письмо не носит нормативный характер, в его тексте отсутствуют ссылки на нормы права, которые запрещали бы проставлять таможенным органам соответствующие отметки на железнодорожных накладных в данном случае.

Доводы заявителя со ссылкой на решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 11.09.2009 г. N 52-24-14/2633 р "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку данное решение не относится к предмету настоящего спора. По настоящему делу период - ноябрь 2006 г. Заявитель ссылается на выводы налогового органа по указанному решению по периодам январь 2006 г. и февраль 2006 г.

Ссылки заявителя на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" являются несостоятельными, поскольку в данном случае рассматривается вопрос применения норм материального права, касающейся различных налоговых ставок с учетом конкретных обстоятельств по делу, а не вопрос получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что услуги по транспортировке железнодорожным транспортом и услуги по транспортно - экспедиционному обслуживанию, услуги по перевалке нефти, перекачке нефти, организации и управлению отгрузками, оказанные ОАО "НК "Роснефть" во исполнение экспортных контрактов по реализации нефтепродуктов, представляют собой услуги по транспортировке нефтепродуктов на экспорт, которые в силу п.п.2 п.1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 %, как услуги связанные с транспортировкой товара на экспорт, и которые осуществлялись в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта (НДС- 166 043 427,93 руб.), в связи с чем доводы апелляционной жалобы заявителя в данной части являются необоснованными.

Оспариваемым решением налогового органа отказано ОАО "НК "Роснефть" в возмещении НДС, уплаченного контрагентам заявителя (ООО "Дальнефтетранс",ЗАО " НефтеТрансСервис", ЗАО "Нафтатранс", ООО "Новая перевозочная компания", ОАО "РЖД") за оказание услуг по транспортировке сырья, из которого впоследствии вырабатывались товары, направляемые на экспорт, в частности, услуг по транспортировке нефти на нефтеперерабатывающие заводы. Сумма налога на добавленную стоимость по данному спорному эпизоду согласно акту сверки, составленному сторонами в суде апелляционной инстанции, составляет 69 440 026,86 руб.

Сторонами не оспаривается то, что сырая нефть, в отношении которой оказывались услуги по перевозке и иные подобные услуги, не предназначалась для отгрузки на экспорт, а являлась исключительно сырьем, из которого вырабатывались нефтепродукты на территории Российской Федерации.

Налоговый орган полагает, что в данном случае следовало применять налоговую ставку 0 %.

Суд апелляционной инстанции полагает необоснованной позицию инспекции по данному эпизоду, исходя из следующих обстоятельств.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает применение налоговой ставки 0 % только при транспортировке и иных названных в подпункте услугах, оказанных в отношении товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации, а не сырья, из которого данные товары изготавливаются.

Следовательно, законодательством не предусмотрено налогообложение транспортировки сырой нефти для ее последующей переработки по налоговой ставке 0 %.

Таким образом, реализация работ и услуг, связанных с перевозкой и погрузкой не товаров, которые вывозятся за пределы таможенной территории РФ, а сырья для их производства, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в общем порядке по налоговой ставке 18 %.

Суд первой инстанции, принимая решение по данному спорному эпизоду исходил из акта сверки и посчитал правомерным отказ в вычете на сумму 60 865 141,57 руб. по счетам-фактурам, дата выставления которых совпадает или значится позже даты помещения нефти под таможенный режим экспорта по ВГТД.

Вместе с тем, судом не было учтено то обстоятельство, что в данном случае осуществлялась транспортировка не нефти, а сырья.

При наличии указанных обстоятельств, суд апелляционной инстанции полагает, что налоговым органом необоснованно отказано в возмещении НДС в сумме 69 440 026,86 руб., требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению полностью.

Оспариваемым решением налогового органа отказано ОАО "НК "Роснефть" в возмещении НДС, уплаченного контрагентам заявителя (ЗАО " Юкос-Транссервис", ООО "Трансойл") за оказание услуг по организации возврата порожних вагоно-цистерн. По мнению налогового органа, обратный пробег порожних вагонов к станции назначения связан с транспортировкой и сопровождением экспортных грузов, он относится к затратам перевозочного процесса. В этой связи инспекция полагает, что данные услуги, являясь частью единого перевозочного процесса, подпадают под требования п.п.2.п.1 ст. 164 НК РФ и подлежат налогообложению по налоговой ставке 0%.

Как следует из обстоятельств дела, по данному эпизоду оспариваемая сумма составляет 25 231 891, 41 руб.

В соответствии с п.1.1 п.1 договора транспортной экспедиции N ЮТС /460/2004 от 22.12.2004 г., заключенному обществом с ЗАО "Юкос-Транссервис", и акту приема-передачи оказанных услуг транспортно-экспедиционные услуги, связанные с транспортировкой продукции в прямом международном железнодорожном сообщении на экспорт осуществлялись в собственных вагонах или вагонах ОАО "РЖД" при этом оказывались услуги по организации возврата порожних вагонов после выгрузки экспортной продукции.

В рассматриваемом эпизоде речь идет о перегоне арендованных заявителем порожних вагонов, учитывая, что в вагоне-цистерне отсутствуют товары, услуги нельзя считать оказанными в отношении товаров.

Суд первой инстанции, принимая решение по данному спорному эпизоду, исходил из акта сверки и посчитал правомерным отказ в вычете на сумму 22 189 897 руб. по счетам-фактурам, дата выставления которых совпадает или значится позже даты проставления таможенным органом отметки о выпуске товара на ВГТД.

Выводы суда в данной части являются неправомерными исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

На основании пункта 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей налогообложения признается имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации транспортные средства это любые морское (речное) судно (включая самоходные и несамоходные лихтеры и баржи, а также судно на подводных крыльях), судно на воздушной подушке, воздушное судно, автотранспортное средство (включая прицепы, полуприцепы и комбинированные транспортные средства) или единица железнодорожного подвижного состава, которые используются в международных перевозках для платной перевозки лиц либо для платной или бесплатной промышленной или коммерческой перевозки товаров, а также их штатные запасные части, принадлежности и оборудование, содержащиеся в их штатных баках горючесмазочные материалы и топливо, если они перевозятся вместе с транспортными средствами.

Таким образом, вагоны-цистерны являются транспортным средством, а не товаром (подпункт 1 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации).

Следовательно, перевезенные вагоны-цистерны, не являясь товаром, не могли быть помещены под таможенный режим экспорта.

В силу статьи 165 Таможенного кодекса Российской Федерации под экспортом понимается таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательств об обратном ввозе.

Согласно статье 270 Таможенного кодекса Российской Федерации транспортные средства перемещают через таможенную границу в соответствии с таможенными режимами временного ввоза, временного вывоза в порядке, предусмотренном главой 22 Таможенного кодекса Российской Федерации.

На основании Соглашения о международном железнодорожном грузовом сообщении цистерны подлежат возвращению и на перевозочных документах, оформляемых на перевозку порожних цистерн, не проставляются штампы таможенных органов о помещении перевозимых товаров под таможенный режим экспорта, что исключает возможность подтверждения налоговой ставки 0 процентов.

Услуги по доставке (возврату) порожних вагонов-цистерн не могут быть квалифицированы как непосредственно связанные с услугами по организации перевозок и транспортировке товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Таким образом, требования заявителя по данному эпизоду суду первой инстанции следовало удовлетворить не частично, а полностью в сумме 25 231 891, 41 руб.

В оспариваемом решении инспекции указано, что общество предъявило к вычету сумму НДС по счетам-фактурам N 06/24/13081 от 31.10.2006 г., N 06/24/13111 от 31.10.2006 г., N 06/24/14303 от 30.11.2006 г. за агентское вознаграждение по обеспечению транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии.

Оспариваемая сумма НДС по данному эпизоду составляет 404 600 руб.

Суд апелляционной инстанции считает отказ налогового органа в принятии к вычету налога на добавленную стоимость в размере 404 600руб. по агентскому вознаграждению за обеспечение транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтии правомерным по следующим основаниям.

Указанные счета-фактуры предъявлены ОАО "АК "Транснефть" в адрес заявителя на агентское вознаграждение по обеспечению транспортировки нефти по территории СНГ и Балтии по договору N 0006016 от 22.12.2005 г.

Согласно условиям договора (п. 8.16) размер агентского вознаграждения ОАО "АК "Транснефть" составляет 1,5 % от суммы услуг по транспортировке нефти по территории стран СНГ и Балтии и увеличивался на сумму НДС по установленной ставке.

На основании отчета агента, в котором указывалась общая стоимость услуг иностранных трубопроводных организаций, ОАО "АК "Транснефть" исчисляло сумму агентского вознаграждения, увеличивало эту сумму на ставку 18 % и по счету-фактуре выставляло заявителю к оплате.

Из существа оказанных услуг, поименованных как обеспечение транспортировки нефти по территории стран СНГ и Балтики, следует, что в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ данные услуги облагаются налоговой ставкой НДС - 0 процентов, как непосредственно связанные с транспортировкой экспортного товара.

Таким образом, операции по своему характеру осуществлены в отношении экспортного товара, в связи с чем в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации к данным операциям подлежит применению ставка налога на добавленную стоимость 0 %.

Следовательно, применение ОАО "АК "Транснефть" к рассматриваемым операциям по реализации услуг по транспортировке нефти ставки 18 % не соответствует налоговому законодательству.

Таким образом, выплата агентского вознаграждения связана с транспортировкой нефти по территории других государств, в связи с чем основания для возмещения уплаченного в составе агентского вознаграждения НДС отсутствуют в силу пп.2.п.1.ст.164 НК РФ, в удовлетворении заявленных требований в данной части правомерно отказано судом первой инстанции.

Расходы по госпошлине подлежат распределению в соответствии со ст. 110 АПК РФ и с учетом неимущественного характера спора.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269,270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.03.2008 по делу N А40-29877/07-111-134 изменить.

Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований ОАО "НК "Роснефть" о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.03.2007 г. N 52/479 в части отказа в возмещении НДС в размере 83 054 497руб.

Признать недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.03.2007 г. N 52/479 в части отказа в возмещении НДС в размере 83 054 497руб.

Отменить решение в части взыскания с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 пользу ОАО "НК "Роснефть" госпошлины в размере 2000 рублей.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Возвратить ОАО "НК "Роснефть" из Федерального бюджета 2000 рублей госпошлины по заявлению и 1000 рублей госпошлины по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О.Окулова

Судьи

В.Я.Голобородько Е.А.Солопова