Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 ноября 2009 г. N 17АП-10684/09

г. Пермь

19 ноября 2009 г.

Дело N А60-27493/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 ноября 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сафоновой С. Н.,

судей Голубцова В.Г., Васевой Е.Е.,

при ведении протокола судебного заседания Мокрецовой В.В.

при участии:

от заявителя ООО "УралмашСпецсталь": представителей Калашниковой С.И., паспорт 6505 N 429416, доверенность от 31.08.2009, Новоселовой А.П., паспорт 6509 N 785706, доверенность от 09.07.2009,

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области: представителя Слеповой А.Б., доверенность от 26.01.2009 , удостоверение УР N 372627,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 сентября 2009 года по делу N А60-27493/2009,

принятое судьей Севастьяновой М.А.

по заявлению ООО "УралмашСпецсталь" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области о признании ненормативного акта недействительным,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "УралмашСпецсталь" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным требования Межрайонной Инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) об уплате налога от 23.06.2009 N 482.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 11.09.2009 заявленные требования удовлетворены: признано недействительным требование инспекции об уплате налога от 23.06.2009 N 482. В порядке распределения судебных расходов с заинтересованного лица в пользу заявителя взыскано 3000 (три тысячи) рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права. Налоговый орган полагает, что суд при рассмотрении дела в нарушение ст. 49, 130, 167, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вышел за пределы заявленных требований. Предметом заявленных обществом требований являлось признание недействительным требования от 23.06.2009 N 482, которое вынесено на основании решения налогового органа от 10.06.2009 N 47 о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, которое обществом не оспаривалось. Налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что решение от 10.06.2009 N 47 является производным от решения инспекции от 10.06.2009 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Кроме того, инспекция считает, что выводы суда о необоснованности позиции налогового органа о том, что налоговый вычет может быть заявлен только в том налоговом периоде, в котором получена счет-фактура, противоречит положениям ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, а также позиции Минфина России, изложенной в письмах от 13.06.2007 N 03-07-11/160, от 16.06.2005 N 03-04-11/133.

Заявитель направил отзыв на апелляционную жалобу от 13.11.2009, в котором возражает против изложенных в ней доводов. Поясняет, что право налогоплательщика обжаловать требование об уплате налога без предварительного обжалования решения налогового органа, на основании которого оно вынесено, предусмотрено ст. 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации, соответствующая правовая позиция изложена также в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2001 N 5, определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 418-О. Оспариваемое требование направлено инспекцией обществу на основании решения от 10.06.2009 N 47 об отказе в привлечении в ответственности за совершение налогового правонарушения, которое на тот момент не вступило в законную силу. Таким образом, процедура направления требования нарушена. Кроме того, заявитель указывает на право суда проверить фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налогов, пеней и штрафов, отраженных в требовании налогового органа, без предварительного обжалования решения, на основании которого оно вынесено, следует из положений п. 1 ст. 44, п. 1 ст. 45, 69, 70, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2005 N 13592/04. Выводы суда о незаконном отказе в возмещении НДС, по мнению заявителя, соответствуют положениям ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации. С учетом изложенных доводов, заявитель просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель инспекции доводы апелляционной жалобы поддержал, на отмене судебного акта настаивал. Представитель заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по мотивам, изложенным в письменном отзыве.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, по состоянию на 23.06.2009 инспекцией обществу предъявлено требование N 482 об уплате НДС по сроку уплаты 21.07.2008г. в размере 743332 руб. 56 коп. (т. 1 л.д. 11).

Полагая, что данное требование в нарушение ст. 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации выставлено до вступления решения налогового органа в силу, а также при фактическом отсутствии недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года, так как заявленные в уточненной декларации N 2 за указанный период обоснованны, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данного требования недействительным. Как следует из материалов дела, 18.07.2008 заявитель представил налоговому органу первичную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2008 года, согласно которой сумма налога, начисленная к возмещению из бюджета за данный налоговый период, составила 9 151 756 руб. (т.1 л.д.32-36). Правомерность суммы налога подлежащей возмещению, заявленной в первичной декларации (9 151 756 руб.), подтверждена решением ИФНС России по Орджоникидзевскому району г.Екатеринбурга N4020 от 20.10.2008.

01.12.2008 заявителем представлена уточненная декларация по НДС за указанный период, в которой сумма налога, начисленная к возмещению из бюджета, составила 10 394 170 руб. (т.1 л.д.39-43). 20.01.2009 заявителем вновь представлена уточненная декларация по НДС за 2 квартал 2008 года, в соответствии с которой сумма налога, начисленная к возмещению из бюджета составила 11 662 706 руб. (т.1 л.д.46-51).

В соответствии с п. 9.1 ст. 88 НК РФ камеральная проверка уточненной налоговой декларации N 1 прекращена и начата камеральная налоговая проверка уточненной декларации N 2, согласно которой к возмещению заявлен налог в сумме 11 662 706 руб. По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации N 2 налоговым органом 10.06.2009 приняты решения: N 47 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 45 об отказе в возмещении частично суммы налога в размере 4 000 306 руб., N 47 о возмещении частично суммы налога, которым уменьшен НДС, ранее возмещенный из бюджета по первичной налоговой декларации на сумму 1 489 356 руб. (т.2 л.д.22-27).

Решением налогового органа N 47 от 10.06.2009 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения инспекцией признано неправомерным применение заявителем налогового вычета во 2 квартале 2008 года в сумме 4 000 306 руб. в связи с тем, что право на вычет налога возникло у налогоплательщика в 3 и 4 кварталах 2008 года, поскольку счета-фактуры зарегистрированы в журнале регистрации полученных счетов-фактур за период с 01.07.2008 по 31.10.2008. Налоговым органом установлено завышение суммы НДС к возмещению из бюджета в сумме 4 000 306 руб., обществу предписано уменьшить НДС, подлежащий возмещению на указанную сумму.

На основании принятых решений налоговым органом уменьшен налог (заявленный в первичной декларации), ранее подтвержденный и возмещенный из бюджета на сумму 1 489 356 руб. В связи с наличием переплаты по лицевой карточке налогоплательщика в сумме 746 023,44 руб. (т.2 л.д.28-30), по данным налогового органа, у заявителя образовалась недоимка в размере 743 332,56 руб. (756 023,44 - 1 489 356).

На основании изложенного налоговым органом выставлено требование N 482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.06.2009 на сумму 743 332,56 руб. (т.1 л.д.11).

Из приведенных обстоятельств следует, что требование N 482 предъявлено заявителю в связи с результатами камеральной проверки по уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2008 года N 2. Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, признал доводы общества, изложенные в заявлении в суд о незаконности направленного требования, обоснованными, при этом исходил из следующего. В силу положений ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога направляется на основании принятого налоговым органом решения об отказе в привлечении заявителя к налоговой ответственности, а не на основании решения об отказе в возмещении налога. Выводы налогового органа о том, что вычет может быть заявлен только в том налоговом периоде, в котором фактически получены счета-фактуры, не соответствуют положениям ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данные выводы суда являются верными. В силу п. 1 ст. 69 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 1 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

В соответствии с п. 2 ст. 69 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Согласно п. 2 ст. 70 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ), требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Из п. 1 ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) следует, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 2 ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В силу п. 3 ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением принимается:

решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;

решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Согласно п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

Из приведенных норм следует, что документом, выявляющим неверное исчисление налогоплательщиком налогов, в том числе недоимка или необоснованность заявленных вычетов, предъявление к возмещению, является решение инспекции о привлечении к налоговой ответственности либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности. В таком случае, именно на основании этого решения определяется недоимка, и, соответственно, направляется требование об уплате налога.

Позиция налогового органа о том, что требование направляется на основании решения об отказе в возмещении налога, основано на неверном толковании норм права. Порядок вступления в силу решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности установлен п. 9 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ). В соответствии с данной нормой, решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить решение полностью или в части до вступления его в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.

Из материалов дела следует, что обществом подана апелляционная жалоба в порядке ст. 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации на решение N 47 от 10.06.2009 об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности. Указанное решение оставлено без изменения решением Управления ФНС России по Свердловской области N1218/09, датированным 31.07.2009 (т. 2 л.д.44), в то время как оспариваемое требование предъявлено заявителю 23.06.2009.

В таком случае выводы суда первой инстанции о том, что требование об уплате налога предъявлено до вступления в силу решения N 47 об отказе в привлечении заявителя к налоговой ответственности является правильным, соответствует приведенным нормам права. С учетом изложенного, требование N 482 выставлено с нарушением положений ст. 70 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции также считает обоснованными выводы суда первой инстанции об ошибочности выводов инспекции о необоснованном отнесении к налоговым вычетам сумм НДС, по операциям 2 квартала 2008 года в отношении счетов-фактур полученных заявителем в 3 и 4 квартале 2008 года. В соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. п. 2, 7, 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В соответствии с п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Из приведенных норм следует, что применение налоговых вычетов связано только с моментом самой хозяйственной операции (принятия товара на учет), а не с датой получения счета фактуры.

Из материалов дела следует, что при получении счетов-фактур заявителем внесены соответствующие изменения в книгу покупок и продаж, в порядке, установленном законодательством, а, именно, путем указания операций на дополнительных листах соответствующей книги. Реальность операций во 2 квартале 2008 года, в отношении которых заявлены спорные вычеты в сумме 4 000 306 руб., налоговым органом в ходе проверки под сомнение не поставлена.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции вышел за пределы заявленных требований. Доводы о правомерности заявленных налоговых вычетов приведены обществом в заявлении в суд. В соответствии с п. 2 ст. 69 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Таким образом, при таком предмете спора, как требование об уплате налога, отсутствие или наличие указанной в нем недоимки входит в круг вопросов, подлежащих исследованию.

Позиция налогового органа о том, что налогоплательщик должен был предварительно обратиться в суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции N 475 от 10.06.2009, не следует из норм налогового и процессуального законодательства.

Так, в соответствии со ст. 2 АПК РФ задачами судопроизводства в арбитражных судах являются, в том числе защита нарушенных прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, а также прав и законных интересов Российской Федерации, укрепление законности.

Как следует из разъяснений, изложенных в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 418-О, государство обязано обеспечить полное осуществление права на судебную защиту, которая должна быть справедливой, компетентной и эффективной, из чего следует, что предполагается предоставление субъектам правоотношений возможности полного и реального восстановления нарушенных прав.

Согласно ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных прав в порядке, предусмотренном Кодексом.

Из положений ст. 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, а также 198 АПК РФ следует, что предметом рассмотрения судом может быть любой акт налогового органа, который может повлечь нарушение прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из положений ст. 46-47 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что предъявление требования об уплате налога является первым этапом принудительного взыскания налога, в таком случае налогоплательщиком выбран правильный способ защиты своего нарушенного права посредством обжалования требования N 482 от 23.06.2009.

Иных доводов к отмене судебного акта в апелляционной жалобе не изложено. Нарушений норм процессуального права, поименованных в п. 4 ст. 270 АПК РФ судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом изложенного, решение суда от 11.09.2009 отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению не подлежат. В соответствии с п. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе следует отнести на ее заявителя. В силу положений подп. 1.1. п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации госпошлина с налогового органа взысканию не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 11.09.2009 по делу А60-27493/09 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С. Н. Сафонова

Судьи

Е. Е. Васева В. Г. Голубцов