Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2009 г. N 19АП-5940/08

город Воронеж

N 19АП-5940/08

10 ноября 2009 г.

Дело N А48-3010/07-18 (13)

Резолютивная часть постановления объявлена 03 ноября 2009 года

Полный текст постановления изготовлен 10 ноября 2009 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т. Л.,

судей: Скрынникова В.А., Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Орловский социальный банк"

на решение арбитражного суда Орловской области от 10.11.2008 года

по делу N А48-3010/07-18(13) (судья Капишникова Т.И.),

принятое по заявлению открытого акционерного общества "Орловский социальный банк"

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области о признании недействительными (частично) ненормативных актов, третьи лица: государственное учреждение - управление пенсионного фонда в г. Орле и Орловском районе Орловской области, государственное учреждение - отделение пенсионного фонда по Орловской области, государственное учреждение - управление пенсионного фонда в Урицком районе Орловской области, государственное учреждение - управление пенсионного фонда в г. Ливны и Ливенском районе Орловской области, государственное учреждение - управление пенсионного фонда г. Мценске и Мценском районе Орловской области,

при участии в судебном заседании:

от открытого акционерного общества "Орловский социальный банк": Мутигулина В.Р., юрисконсульта по доверенности N 039 от 10.03.2009 года; Куприной Ю.Е., зам. начальника юридического отдела по доверенности N 030 от 12.12.2008 года, от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области: Луниной И.В., и.о. начальника юридического отдела по доверенности N 04-05/ от 07.04.2009 года; Чижовой Ж.Н., начальника правового отдела Управления по доверенности N 04/ от 12.01.2009 года; Борисовой Н.В., главного госналогинспектора по доверенности N 04-05/ от 11.01.2009 года,

от государственного учреждения - управления пенсионного фонда в г. Орле и Орловском районе Орловской области: представители не явились, надлежаще извещено, от государственного учреждения - отделения пенсионного фонда по Орловской области: представители не явились, надлежаще извещено,

от государственного учреждения - управления пенсионного фонда в Урицком районе Орловской области: представители не явились, надлежаще извещено, от государственного учреждения - управления пенсионного фонда в г. Ливны и Ливенском районе Орловской области: представители не явились, надлежаще извещено,

от государственного учреждения - управления пенсионного фонда в г. Мценске и Мценском районе Орловской области: представители не явились, надлежаще извещено,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Орловский социальный банк" (далее - акционерное общество "Орловский социальный банк", общество, банк, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Орловской области к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области (далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительными: - решения N 19 от 11.05.2007 года "О привлечении к ответственности за совершение налогового правого правонарушения" в части, касающейся доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 729 759,74 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 451 490 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 150 494 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации;

- требования N 198 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.07.2007 года.

Решением арбитражного суда Орловской области от 14.09.2007 года, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2008 года, требования акционерного общества "Орелсоцбанк" удовлетворены частично, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области N 19 от 11.05.2007 года и требование N 198 по состоянию на 18.07.2007 года признаны недействительными в части, касающейся применения налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 3 309 402 руб., начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 729 759 руб. 74 коп. и налог на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб. Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 03.07.2008 года решение арбитражного суда Орловской области от 14.09.2007 года и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2008 года по делу N А48-3010/07-18(13) отменены в части удовлетворения требований акционерного общества "Орелсоцбанк" и дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в арбитражный суд Орловской области в ином судебном составе с указанием на необходимость привлечь к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, государственного учреждения - управления Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Орле и Орловской области для выяснения обстоятельств, связанных с исполнением договоров, заключенных между банком и управлением Пенсионного фонда Российской федерации об оказании услуг по доставке и выплате пенсий физическим лицам.

По результатам повторного рассмотрения дела арбитражный суд Орловской области принял решение от 10.11.2008 года, которым заявленные требования удовлетворены частично, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области N 19 от 11.05.2007 года "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требование N 198 по состоянию на 18.07.2007 года "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа" признаны недействительными в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 859 576 руб., пени в сумме 2 421 006,74 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 2 524 121 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. При этом суд исходил из того, что банк не имел права на применение льготы по налогообложению осуществляемых им операций по доставке пенсий пенсионерам, поскольку эти операции не являются банковскими операциями, указанными в подпункте 3 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

В то же время, учитывая, что доказательств того, что банк получал от органов Пенсионного фонда налог на добавленную стоимость сверх оговоренной в договорах на оказание услуг по доставке пенсий цены, налоговым органом не представлено, суд определил сумму налога, подлежащую исчислению и уплате в бюджет банком, расчетным методом исходя из процентного соотношения налоговой ставки, предусмотренной пунктами 2 и 3 статьи 164 Налогового кодекса, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Также судом скорректирован размер ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость с учетом давностного срока, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации.

По данным основаниям требования налогоплательщика удовлетворены судом частично.

Акционерное общество "Орелсоцбанк", не согласившись с вынесенным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильное применение судом норм материального права, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы общество, со ссылкой на Правила выплат пенсий, утвержденные постановлением Пенсионного фонда Российской Федерации и Минтруда и социального развития N 15п/18 от 16.02.2004 года, указывает, что суд необоснованно указал, что доставка банком пенсий пенсионерам, не имеющим счетов в банке, законодательством не предусмотрена. Также заявитель апелляционной жалобы не согласен с выводом суда области о том, что оплата услуг банку осуществлялась Пенсионным фондом только за действия по доставке пенсий на дом, а кассовые операции банка не оплачивались. Как утверждает общество, при доставке пенсий на дом данная операция не исключается из операций по кассовому обслуживанию физических лиц, но с учетом специфики операции еще дополнительно к кассовому обслуживанию банк осуществляет транспортировку денег к месту жительства получателей пенсий. Кроме того, наряду с доставкой пенсий на дом банком производилась их выплата через кассу, что безусловно является кассовой операцией.

Одновременно налогоплательщик указывает на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку обществу не была предоставлена возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки 11.05.2007 года, которое состоялось без представителей налогоплательщика и без его надлежащего уведомления о рассмотрении материалов проверки в указанный день.

Представители инспекции возражают против доводов апелляционной жалобы, считают обжалуемое решение законным и обоснованным, просят суд оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В обоснование своей позиции по делу представители налогового органа ссылаются на то, что расчеты за оказанные услуги по доставке пенсий пенсионерам осуществлялись между банком и органами Пенсионного фонда исходя из размера сумм, доставленных пенсионерам на дом. Данное обстоятельство, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что именно эти услуги, оплачиваемые в размере 1,5 процента от фактически доставленных сумм на дом и не являющиеся банковскими операциями, оказывались банком Пенсионному фонду, вследствие чего банк являлся плательщиком налога на добавленную стоимость с операций по оказанию данных услуг.

О наличии у банка такой обязанности, по мнению налогового органа, свидетельствует то обстоятельство, что, начиная с 2006 года, банк самостоятельно исчисляет и уплачивает в бюджет налог на добавленную стоимость с операций по оказанию услуг по доставке пенсий пенсионерам.

Возражая на довод банка о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, налоговый орган сослался на отсутствие у него обязанности вынести решение по результатам материалов проверки в присутствии налогоплательщика.

По пояснениям налогового органа, предполагая сложность рассмотрения материалов проверки, он одновременно вручил налогоплательщику уведомление о рассмотрении материалов проверки на две даты - 27.04.2007 года и 11.05.2007 года. С учетом ходатайства налогоплательщика о переносе даты рассмотрения, назначенной на 27.04.2007 года, фактически рассмотрение материалов проверки состоялось в присутствии представителей налогоплательщика 03.05.2007 года. В указанный день руководителем налогового органа, рассматривающим материалы проверки, были выслушаны возражения представителей налогоплательщика на акт проверки, и рассмотрение материалов проверки было отложено на 11.05.2007 года.

Так как об этой дате рассмотрения банк был уведомлен через уполномоченное им лицо надлежащим образом уведомлением N 29-1, и ему была предоставлена возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои возражения 03.05.2007 года, налоговый орган считает, что в данном случае им обеспечено право налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки.

Представители третьих лиц, уведомленных о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в заседание суда апелляционной инстанции не явились, заявив письменные ходатайства о рассмотрении дела в их отсутствие.

В силу статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, в связи с чем дело было рассмотрено в отсутствие не явившихся лиц.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, объяснениях, дополнениях по делу, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает, что обжалуемый судебный акт следует изменить.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Орелсоцбанк" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов (сборов) за период с 2003 года по 2005 год.

По итогам проверки составлен акт от 11.04.2007 года N 17 и вынесено решение от 11.05.2007 года N 19 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", на основании которого общество, в частности, привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде взыскания 3 323 269 руб. штрафных санкций за неполную уплату налога на добавленную стоимость, а также ему начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 927 703 руб. и предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 16 616 346 руб.

На основании решения от 11.05.2007 года N 19 инспекцией было выставлено требование N 198 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.07.2007 года, в соответствии с которым акционерному обществу "Орелсоцбанк" предлагалось в срок до 28.07.2007 года погасить, в частности, задолженность по налогу на добавленную стоимость в сумме 16 616 346 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 927 703 руб., а также штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 323 269 руб.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб., пеней за его несвоевременную уплату в сумме 4 729 759 руб. 74 коп., применения налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 3 309 402 руб., согласно решению инспекции о привлечении к ответственности от 11.05.2007 года N 19, послужило невключение акционерным обществом "Орелсоцбанк" в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость сумм вознаграждения, полученных по договорам с управлениями Пенсионного фонда Российской Федерации за оказание услуг по доставке на дом пенсий и иных социальных денежных выплат. По мнению налогового органа, услуги банка по доставке пенсий на дом являются не банковскими услугами, а услугами транспорта и связи, в связи с чем банк обязан был в 2004-2005 годах исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость со всего полученного по данным договорам вознаграждения.

Полагая, что решение инспекции о привлечении акционерного общества "Орелсоцбанк" к ответственности от 11.05.2007 года N 19 и требование N 198 от 18.07.2007 года в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 4 729 759 руб. 74 коп., применения налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 3 309 402 руб. не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования, суд области исходил из того, что услуги по доставке и выплате пенсий пенсионерам по месту их жительства или месту пребывания подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость вне зависимости от того, какой организацией они оказываются - органом, осуществляющим пенсионное обеспечение, организацией федеральной почтовой связи, кредитной или иной организацией. При этом судом области было установлено, что материалами дела не подтверждается несоблюдение инспекцией процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, в связи с чем по этому основанию в удовлетворении требований налогоплательщика было отказано.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами суда области по следующим основаниям.

Порядок проведения налогового контроля и рассмотрения дел о налоговых правонарушениях установлен главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации "Налоговый контроль".

Пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса установлено, что дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 Налогового кодекса, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке, который подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).

В соответствии с пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения.

В силу пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, имеет право в течение 15 дней со дня получения акта представить возражения по существу правонарушения.

Пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что по истечении срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, в течение 10 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим правонарушение.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка (пункт 2 статьи 101 Налогового кодекса).

При рассмотрении акта могут оглашаться составленный акт, иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 Налогового кодекса).

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5 статьи 101 Кодекса).

На основании пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Кодекса).

При этом в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 Кодекса).

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 г. N 267-О, полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

При этом обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к ответственности, несоблюдение которой влечет недействительность ненормативного акта.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, представители акционерного общества "Орелсоцбанк" вызывались в налоговый орган на 27.04.2007 года уведомлением N 29 для рассмотрения материалов налоговой проверки. Данное уведомление было вручено банку 11.04.2007 года, что подтверждается подписью генерального директора акционерного общества "Орелсоцбанк" Белых О.А. и налогоплательщиком не оспаривается. Однако, в связи с невозможностью участия руководителя по причине нахождения в командировке, дата рассмотрения материалов проверки была перенесена по ходатайству банка (письмо от 25.04.2007 года, исх. N 600) с 27.04.2007 года на 03.05.2007 года. Налогоплательщик вызывался также на 02.05.2007 года (уведомление получено 28.04.2007 года, вх. N 1239) для дачи пояснений по акту выездной налоговой проверки, но не явился.

03.05.2007 года в присутствии представителей акционерного общества "Орелсоцбанк" (Белых Т.А., Копьева Н.А., Мазуренко А.С., Кукуевского Д.М.) состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, а также представленных налогоплательщиком возражений, что подтверждается протоколом N 12 от 03.05.2007 года. Сведений о вынесении решения по результатам данного рассмотрения в указанном протоколе не имеется, также как и не имеется сведений об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.

Согласно пояснениям налогового органа, рассмотрение материалов проверки было продолжено 11.05.2007 года в отсутствие надлежаще извещенных представителей акционерного общества "Орелсоцбанк", о чем, по утверждению налогового органа, банку было известно заранее, поскольку 11.04.2007 года генеральному директору акционерного общества "Орелсоцбанк" Белых Т.А. были вручены сразу два уведомления - на 27.04.2007 года и на 11.05.2007 года.

В качестве доказательства извещения общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговым органом представлен оригинал уведомления N 29-1 и его копия, в которых указано о рассмотрении материалов проверки 11.05.2007 года в 11 часов.

Белых Т.А., допрошенная по поручению суда апелляционной инстанции арбитражным судом Орловской области в качестве свидетеля по делу, не отрицая факта наличия своей подписи в уведомлении N 29-1, вместе с тем, факт получения самого уведомления N 29-1 не подтвердила.

В связи с частичным отсутствием текста в подлинном экземпляре уведомления N 29-1, не позволяющим установить указанную в нем дату, на которую вызывался налогоплательщик для продолжения рассмотрения материалов проверки, определением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2009 года по двустороннему ходатайству налогового органа и налогоплательщика была назначена экспертиза. 28.05.2009 года экспертом-криминалистом Межрегиональной экспертной организации "ДЕЛЬТА" Смоляковым А.М. было составлено экспертное заключение N 776/2 крим., в котором указано, что печатный текст подлинного экземпляра уведомления N 29-1 подвергался изменению первоначального содержания путем подчистки поверхностного слоя бумаги с удалением имеющихся на данном участке знаков или их элементов (смывание). Дополнительно экспертом было отмечено, что копия уведомления N 29-1 смонтирована из двух частей, в том числе, нижняя ее часть исполнена с уведомления N 29-1.

Дополнительная судебно-техническая экспертиза уведомления о вызове налогоплательщика N 29-1 и копии уведомления N 29-1, проведенная государственным учреждением Воронежский региональный центр судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации, также не установила полного тождества между оригиналом уведомления N 29-1 и его копией, направленной в адрес налогоплательщика. Согласно заключению экспертов, копия уведомления N 29-1 о вызове налогоплательщика на 11.05.2007 года была изготовлена с представленного оригинала уведомления до его повреждения, за исключением отсутствующих фрагментов. Однако установить, находились ли на поврежденных участках оригинала уведомления фрагменты того же содержания, что в копии уведомления, экспертам не представилось возможным по причине значительных локальных повреждений поверхностного слоя печатного текста уведомления N 29-1 за счет совместного воздействия на документ корректирующей пасты "штрих", подчистки и последующего воздействия на документ на поврежденных участках влажной среды.

Следовательно, ни подлинное уведомление N 29-1, ни копия уведомления N 29-1 о рассмотрении материалов проверки 11.05.2007 года, в силу положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не могут быть приняты судом в качестве надлежащего доказательства, подтверждающего извещение налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки 11.05.2007 года, так как в результате проверки достоверности данных доказательств, осуществленной судом апелляционной инстанции на основании заявления акционерного общества "Орелсоцбанк" о фальсификации доказательств по делу, не было установлено, что содержащиеся в них сведения соответствуют действительности.

Таким образом, оспариваемое решение N 19 о привлечении акционерного общества "Орелсоцбанк" к ответственности за совершение налогового правонарушения принято межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области 11.05.2007 года в отсутствие надлежащего извещения налогоплательщика.

Вместе с тем, учитывая, что налогоплательщик был надлежащим образом извещен о рассмотрении материалов проверки на 03.05.2007 года, явился на их рассмотрение в указанный день и представил свои возражения, суд апелляционной инстанции считает, что при таких обстоятельствах продолжение рассмотрения материалов проверки 11.05.2007 года и вынесение решения о привлечении к ответственности N 19 от 11.05.2007 года не повлекло ущемление прав налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки, реализовавшего свое право на представление возражений и дачу пояснений по материалам проверки.

Эти обстоятельства свидетельствуют о недопущении налоговым органом нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, безусловных оснований для признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности не имелось.

В то же время, правомерно отклоняя довод налогоплательщика о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, суд области не учел, что в соответствии с абзацем 3 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса основанием для отмены решения налогового органа могут являться также и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Оценка решения налогового органа применительно к положениям абзаца 3 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса судом области дана не была, между тем, из материалов дела следует, что, с учетом представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки налоговый орган не предпринял достаточных мер для достоверного определения налоговой обязанности налогоплательщика по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. В силу статьи 143 Налогового кодекса организация является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 Кодекса установлено, что от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождается осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе: привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады; размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет; открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц; осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам; кассовое обслуживание организаций и физических лиц; купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказанные посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты; осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации; выдача банковских гарантий, а также осуществление банками следующих операций: выдача поручительства за третьих лиц, предусмотренных исполнение обязательств в денежной форме; оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент-банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала.

Согласно пункту 4 статьи 149 Налогового кодекса в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с частями 1, 2, 4, 6 статьи 166 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Как усматривается из материалов дела, акционерное общество "Орелсоцбанк" является коммерческим банком, зарегистрированным в Центральном банке Российской Федерации 27.06.1994 г. (регистрационный номер N 2921). Общество имеет лицензии на осуществление банковских операций, в том числе на инкассацию денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц.

Между акционерным обществом "Орелсоцбанк" и управлением Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Орле и Орловском районе Орловской области, управлениями Пенсионного фонда Российской Федерации в Урицком, Ливенском, Мценском районах Орловской области были заключены договоры: N 4 от 26.03.2003 г. и N 36 от 29.12.2003 года (г. Орел и Орловский район), N 1 от 30.12.2003 года (г. Ливны и Ливенский район), без номера от 31.12.2003 года (г. Мценск и Мценский район), без номера от 16.07.2003 года (Урицкий район), N 34 от 17.12.2004 года (г. Орел и Орловский район), без номера от 22.12.2004 года (Урицкий район), N 21 от 21.12.2004 года (г. Ливны и Ливенский район), без номера от 21.12.204 года (г. Мценск и Мценский район), в соответствии с которыми поименованные органы Пенсионного фонда (заказчики) поручили, а акционерное общество "Орелсоцбанк" (исполнитель) принял на себя обязательства по доставке и выплате пенсий и других выплат в Заводском, Советском, Железнодорожном и Северном районах г. Орла, а также в Урицком районе, в г. Ливны и Ливенском районе, в г. Мценске и Мценском районе Орловской области, перечисленных исполнителю заказчиками за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации. В соответствии с условиями заключенных договоров банк обязался составлять по согласованию с заказчиком графики доставки пенсий и других денежных выплат, согласовывать с заказчиком изменения и дополнения, вносимые в графики доставки пенсий, обеспечивать своевременную доставку пенсий получателям в соответствии с утвержденным графиком по представленным Пенсионным фондом доставочным документам, представлять заказчику ежемесячный отчет о доставленных и не доставленных в текущем месяце суммах пенсий и других выплат.

Заказчик, в свою очередь, обязался оформлять и направлять исполнителю доставочные документы (ведомость, разовое поручение) и дополнительные доставочные документы, перечислять исполнителю на указанный в договоре счет, предназначенный для осуществления операций по зачислению и расходованию средств Пенсионного фонда, денежные средства, необходимые для выплаты пенсий в текущем месяце в соответствии с графиком доставки, производить оплату услуг по доставке в размере 1,5 % от выплаченной суммы (без учета налога на добавленную стоимость).

Для исполнения заключенных договоров банком был разработан и утвержден Регламент осуществления расчетно-кассовых операций по доставке и выплате пенсий, пособий и других социальных выплат, в соответствии с которым в процессе исполнения договоров подлежали осуществлению следующие операции:

- зачисление денежных средств, поступивших по платежному поручению органа Пенсионного фонда, на корреспондентский счет банка, открытый в ГРКЦ г. Орла (дебет счета 30102 "Корреспондентский счет банка", кредит счета 47422 "Обязательства по прочим операциям"), с отражением по соответствующему субсчету, номер которого указан в договоре; - резервирование денежных средств в ГРКЦ накануне выплаты (дебет 47423 "Резервирование денежных средств в ГРКЦ", кредит счета 30102 "Корреспондентский счет банка");

- получение денежных средств со счета в ГРКЦ через службу инкассации (дебет счета 20209 "Денежные средства в пути из ГРКЦ", кредит счета 47423 "Резервирование денежных средств в ГРКЦ"); - оприходование денежных средств, предназначенных для выплаты пенсий и пособий, в кассу банка (дебет счета 20202 "Касса коммерческого банка", кредит счета 20209 "Денежные средства в пути из ГРКЦ");

- выдача наличных денежных средств в подотчет кассиру-доставщику, бухгалтеру-кассиру (дебет счета 60308 "Расчеты с работниками по подотчетным суммам", кредит счета 20202 "Касса коммерческого банка"); - доставка пенсий путем перевозки наличных денежных средств кассирами-доставщиками до места жительства пенсионера и вручение их получателям пенсий на дому либо выплата денежных средств через кассу банка непосредственно получателю пенсии;

- отчет кассиров-доставщиков по подотчетным суммам; - списание обязательств банка со счета 47422 "Обязательства по прочим операциям" на основании авансовых отчетов кассиров-доставщиков о сумме денежных средств, выданных на руки получателям по выплатным ведомостям (дебет счета 47422 "Обязательства по прочим операциям", кредит счета 60308 "Расчеты с работниками по подотчетным суммам").

Осуществление банком перечисленных операций подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

При проведении выездной налоговой проверки налоговым органом на основании актов сверок между банком и органами Пенсионного фонда и соответствующих платежных документов установлено, что в качестве оплаты за оказанные услуги по доставке пенсий банк получил от Пенсионного фонда в 2004 году сумму 36 975 593 руб., в 2005 году - 54 952 233 руб.

В процессе рассмотрения настоящего дела размер вознаграждения, полученного банком в результате исполнения договоров о доставке пенсий и других денежных выплат, определен сторонами в заключенном ими соглашении о признании обстоятельств от 10.02.2007 года за 2004 год - в сумме 36 975 765 руб. 22 коп., за 2005 год - в сумме 54 950 956 руб. 42 коп.

Указанные денежные суммы не были учтены банком в составе налоговой базы в целях исчисления налога на добавленную стоимость за соответствующие налоговые периоды как выручка, полученная от осуществления банковских операций, на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса.

Налоговый орган, считая, что оказанные банком услуги фактически относятся не к банковским услугам, а к услугам транспорта и связи, поименованным в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности (ОКВЭД), утвержденном Постановлением Госстандарта и метрологии от 06.11.2001 года N 454-ст, в разделе "Транспорт и связь" под кодом 64.11.12. произвел доначисление оспариваемых налогоплательщиком сумм налога на добавленную стоимость, пеней за его несвоевременную уплату и штрафа на неуплату налога.

В соответствии со статьей 1 Федерального Закона от 02.12.1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности" банком является кредитная организация, которая имеет исключительное право осуществлять в совокупности следующие банковские операции: привлечение во вклады денежных средств физических и юридических лиц, размещение указанных средств от своего имени и за свой счет на условиях возвратности, платности, срочности, открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

Статья 5 названного Федерального закона к банковским операциям относит такие операции, как:

1) привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады (до востребования и на определенный срок); 2) размещение указанных в пункте 1 части первой настоящей статьи привлеченных средств от своего имени и за свой счет;

3) открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц; 4) осуществление расчетов по поручению физических и юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

5) инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц; 6) купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах;

7) привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов; 8) выдача банковских гарантий;

9) осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов).

Кредитная организация помимо перечисленных в части первой названной статьи банковских операций вправе осуществлять следующие сделки:

1) выдачу поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме; 2) приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

3) доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с физическими и юридическими лицами; 4) осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

5) предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей; 6) лизинговые операции;

7) оказание консультационных и информационных услуг.

Кредитная организация вправе осуществлять иные сделки в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Частью 5 статьи 18 Федерального закона от 17.12.2001 года N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что доставка трудовой пенсии по месту жительства или месту пребывания пенсионера осуществляется за счет источников, из которых финансируется соответствующая трудовая пенсия (часть трудовой пенсии), и производится по желанию пенсионера органом, осуществляющим пенсионное обеспечение, организацией федеральной почтовой связи, кредитной или иной организацией.

Пунктом 11 Правил выплаты пенсии в соответствии с федеральными законами "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" и "О государственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации", утвержденных Постановлением Пенсионного фонда Российской Федерации от 16.02.2004 года N 15п и Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 16.02.2004 года N 18, предусмотрена возможность доставки пенсии кредитными организациями, с которыми Пенсионным фондом Российской Федерации заключены соответствующие договоры. Согласно пунктам 33 - 34 указанных Правил кредитная организация доставляет пенсию на банковский счет, счет по вкладу, счет банковской карты или другой вид счета на условиях, предусмотренных законодательством Российской федерации.

При этом, пунктом 5 Правил под доставкой пенсии понимается передача начисленной суммы пенсии получателю путем ее вручения в кассе организации, осуществляющей доставку, или на дому или путем зачисления суммы пенсии на счет пенсионера в кредитной организации.

Из совокупного анализа приведенных норм права применительно к условиям заключенных банком договоров с органами Пенсионного фонда на доставку пенсий следует сделать вывод, что акционерное общество "Орелсоцбанк", являясь кредитной организацией, в процессе исполнения данных договоров наряду с такими не являющимися банковскими операциями действиями, как непосредственная доставка денежных средств на дом пенсионерам, одновременно выполняло обеспечивающие их операции, такие как: операции по получению наличных денежных средств в ГРКЦ, пересчет наличных денежных средств, проверка подлинности денежных средств, упаковка наличных денежных средств, выдача наличных денежных средств в подотчет своим работникам - кассирам-доставщикам, принятие в кассу от кассиров-доставщиков не доставленных денежных средств пенсионерам, пересчет наличных денежных средств, проверка подлинности денежных средств, упаковка наличных денежных средств.

В соответствии с утвержденным Центральным Банком Российской Федерации Порядком ведения кассовых операций в кредитных организациях на территории Российской Федерации N 199-П от 09.10.2002 года, данные операции относятся к кассовым, т.е. банковским операциям.

При этом следует отметить, что без выполнения перечисленных операций исполнение банком условий заключенных им договоров по доставке пенсий пенсионерам невозможно.

Таким образом, вознаграждение, полученное банком от органов Пенсионного фонда по договорам на оказание услуг по доставке пенсий, является платой за выполнение банком всех перечисленных операций, размер которой определяется в процентах (1,5%) от фактически доставленных сумм.

Из имеющихся в материалах дела пояснений ряда третьих лиц: управления Пенсионного фонда в г. Орле и Орловской области от 22.09.2008 г. N 05-3560н, управления Пенсионного фонда в г. Мценске и Мценском районе от 22.09.2008 г. N 02-1596 и от 08.10.2008 г. N 02-1692, управления Пенсионного фонда в Урицком районе Орловской области N451 от 07.10.2008 г. следует, что в зависимости от волеизъявления получателей пенсий выплата пенсий производилась банком как на дому, так и через кассу банка.

При этом, раздельного учета сумм выплат, произведенных на дому и через кассу, не велось ни банком, ни Пенсионным фондом, поскольку расчет вознаграждения осуществлялся от общей суммы доставленных, т.е. выплаченных на дому и через кассу банка денежных средств.

Факт выплат пенсий через кассу банка подтверждается представленными банком разовыми поручениями на выплату пенсий с отметками о произведенных выплатах. О наличии лиц, изъявивших желание получать пенсии через кассу банка, в частности, сообщается в пояснении управления Пенсионного фонда в Урицком районе Орловской области, об отдельных денежных суммах, выплаченных через кассу - в пояснении управления Пенсионного фонда в г. Мценске и Мценском районе.

Таким образом, имеющимися в материалах дела доказательствами подтверждается факт осуществления банком при исполнении договоров на доставку пенсий как банковских (кассовых) операций - выплата пенсий через кассу банка, так и иных операций по непосредственному вручению пенсий на дому пенсионерам.

Об осуществлении выплат пенсионерам указанными способами банк указывал в возражениях по акту N 17 от 11.04.2007 года, представленных налоговому органу 25.04.2007 года.

Следовательно, как в ходе проведения проверки банка, так и при рассмотрении материалов проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений инспекция, исходя из того, что при исполнении договоров на доставку пенсий банком одновременно осуществлялись и банковские операции, освобожденные от обложения налогом на добавленную стоимость, и операции, не относящиеся к банковским, которые являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость, должна была принять меры к достоверному определению налоговых обязанностей налогоплательщика, возникающих в связи с исполнением им договоров, заключенных с органами Пенсионного фонда, в том числе, путем проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии со статьей 30 Налогового кодекса Российской Федерации (пункты 3, 4) налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществляя свои функции посредством реализации полномочий, предусмотренных Кодексом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Следовательно, осуществление полномочий налогового органа реализуется посредством использования им прав, прямо предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Расширительное толкование норм налогового законодательства, а, следовательно, и прав, предоставляемых налоговому органу налоговым законодательством, не допускается.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Данная норма корреспондирует норме, содержащейся в пункте 2 статьи 52 Кодекса, согласно которой в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, обязанность по исчислению налога может быть возложена на налоговый орган.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса налоговый орган обязан соблюдать законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговый орган имел право и в соответствии частью 6 статьи 166, пунктом 7 части 1 статьи 31 Налогового кодекса был обязан исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, в проверяемом периоде акционерное общество "Орелсоцбанк" не вело раздельный учет банковских (кассовых) операций и небанковских операций по доставке пенсий населению, а также доходов, полученных за их выполнение. С данных операций налогоплательщик налог на добавленную стоимость в 2004 - 2005 г.г. не исчислял, не заявлял его к уплате, к возмещению.

Согласно акту выездной налоговой проверки от 11.04.2007 года и решению налогового органа N 19 от 11.05.2007 года, общество в 2004 - 2005 г.г. получило за выполнение предусмотренных договором услуг по доставке пенсий пенсионерам на дом вознаграждение в общей сумме 91 927 876 руб., в том числе в 2004 году - 36 975 593 руб., в 2005 году - 54 952 233 руб. При этом налоговый орган в ходе проверки не выяснял вопрос об объемах выполненных банком банковских и небанковских операций, а также доходов, полученных банком при выполнении указанных операций. Инспекция посчитала, что все услуги банка, оказанные им при исполнении данных договоров, не являются банковскими (кассовыми) операциями, в связи с чем доначислила налог на добавленную стоимость со всего вознаграждения, полученного банком в проверяемом периоде при исполнении договоров по доставке пенсий.

Следовательно, вынося решение о привлечении к ответственности, налоговый орган не реализовал свои права, закрепленные как статьей 101 Налогового кодекса, так и подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, в результате чего, в нарушение пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса, в решении о привлечении к ответственности N 19 от 11.05.2007 г. инспекцией не были изложены обстоятельства налогового правонарушения так, как они должны были быть установлены в ходе проверки, и неправильно был определен размер недоимки по налогу на добавленную стоимость, а также суммы соответствующих пеней и штрафов, что повлекло принятие неправомерного решения по акту проверки.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание заявленных требований и возражений, а в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Арбитражный суд, в свою очередь, не может восполнить недостатки проверки, и в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса только оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Поскольку у суда отсутствует законная и объективная возможность восполнить недостатки налоговой проверки, что выразилось в невозможности при рассмотрении дела судом первой инстанции установить фактические суммы денежных средств, выплаченных пенсионерам на дому и через кассу банка путем обязания налогового органа и налогоплательщика провести сверки по делу, определение судом при таких обстоятельствах налоговой обязанности налогоплательщика расчетным путем не может быть признано правомерным и соответствующим нормам налогового и арбитражного процессуального законодательства.

Так как в силу абзаца 3 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (кроме существенных), которые привели к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения, являются основанием для отмены решения налогового органа, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области N 19 от 11.05.2007 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правого правонарушения" в оспариваемой части полностью подлежит признанию недействительным.

В этой связи требование N 198 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.07.2007 г. в части предложения погасить задолженность по налогу на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 729 759 руб. 74 коп., а также штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 309 402 руб. также подлежит признанию недействительным.

В связи с тем, что суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела частично удовлетворил требования налогоплательщика и признал недействительными решение N 190 от 11.05.2007 г. и требование N 198 от 18.07.2007 г. только в части задолженности по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 524 121 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 421 006 руб. 74 коп., а также штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 859 576 руб., то решение суда области подлежит изменению.

Разрешая вопрос о распределении судебных расходов в виде уплаты государственной пошлины в размере 1 000 руб. по платежному поручению N 10 от 05.12.2009 г., понесенных обществом при обращении в суд с апелляционной жалобой, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд исходит из следующего.

По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством. В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.

Согласно статье 112 Арбитражного процессуального кодекса вопросы распределения судебных расходов, отнесения судебных расходов на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами, и другие вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении. Правила распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установлены статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса. В силу части 1 данной статьи кодекса судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины (часть 1 статьи 101 Арбитражного процессуального кодекса).

При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком может оказаться государственный или муниципальный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса (пункт введен Федеральным законом от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"), не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов, поскольку законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов стороне, в пользу которой принят судебный акт, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

Пунктом 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117 разъяснено, что согласно пункту 47 статьи 2 и пункту 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ с 01.01.2007 г. признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Налогового кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета. Таким образом, с 01.01.2007 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 Арбитражного процессуального кодекса, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа как стороны по делу.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Поскольку по данному делу, с учетом постановления суда апелляционной инстанции, требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме, то на налоговый орган возлагается обязанность по возмещению акционерному обществу "Орелсоцбанк" расходов по уплате государственной пошлины в сумме 1 000 руб.

Руководствуясь статьями 16, 17, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Орловский социальный банк" удовлетворить.

Решение арбитражного суда Орловской области от 10.11.2008 г. по делу N А48-3010/07-18(13) изменить.

Признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области N 19 от 11.05.2007 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правого правонарушения" в части взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 309 402 руб. (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения), начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 4 729 759 руб. 74 коп. (подпункт 4 пункта 2 резолютивной части решения), доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб. (подпункт 3.1 пункта 3 резолютивной части решения).

Признать недействительным требование межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области N 198 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.07.2007 г. в части предложения погасить задолженность по налогу на добавленную стоимость в сумме 16 547 010 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 729 759 руб. 74 коп., а также штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 309 402 руб.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области 1 000 руб. судебных расходов в пользу открытого акционерного общества "Орловский социальный банк".

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л.Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников М.Б. Осипова