Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 9 ноября 2009 г. N 03АП-2366/2009

г. Красноярск

Дело N А69-355/2009-3

09 ноября 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 09 ноября 2009 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего - судьи Демидовой Н.М.,

судей: Борисова Г.Н., Дунаевой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Станько О.П.,

без участия лиц, участвующих в деле (их представителей),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва

на решение Арбитражного суда Республики Тыва от 24 апреля 2009 года

по делу N А69-355/2009-3, принятое судьей Донгак Ш.О.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Адыг" обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 18.06.2008 N 10742 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 24 апреля 2009 года заявление удовлетворено. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 18.06.2008 N 10742 о привлечении к налоговой ответственности признано недействительным, как не соответствующее пункту 1 статьи 172, пункту 12 статьи 101.4, пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. На налоговый орган возложена обязанность по устранению нарушений прав налогоплательщика путем принятия вычета по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года.

Не согласившись с данным решением, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, отказать обществу с ограниченной ответственностью "Адыг" в удовлетворении заявления.

Налоговый орган считает, что решение о привлечении к налоговой ответственности вынесено правомерно с учетом фактических обстоятельств, пункт 9.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации начал действовать с 01.01.2009. В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:

- при рассмотрении материалов налоговой проверки налоговым органом не допущено каких-либо нарушений процедуры (в т.ч. существенных); о рассмотрении материалов проверки, назначенном на 18.06.2008, общество было надлежащим образом уведомлено (извещение получено представителем общества Сивохиной Е.В. 16.06.2008); суд первой инстанции неправильно применил статью 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации; - делая вывод о том, что все запрошенные по требованию документы были представлены налогоплательщиком, суд первой инстанции не учел, что документы были представлены после подачи первой уточненной декларации и поступили в налоговый орган 19.06.2008, т.е. после вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности от 18.06.2008;

- налогоплательщик не представил в налоговый орган все документы, запрошенные по требованию от 13.02.2008 N 449 (представлены только книги покупок и продаж за декабрь 2007 года и счета-фактуры в количестве 69 штук), следовательно, налогоплательщик не подтвердил обоснованность заявленного налогового вычета, что явилось основанием для привлечения общества к налоговой ответственности, доначисления налога на добавленную стоимость и начисления пени; - неправомерным является указание суда первой инстанции на устранение нарушений прав налогоплательщика путем принятия к вычету налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года; суд первой инстанции вышел за рамки полномочий, обязав налоговый орган принять к вычету налог на добавленную стоимость на основании решения суда, что противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.

Общество с ограниченной ответственностью "Адыг" доводы апелляционной жалобы не признало, считает обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу и письменных пояснениях по делу от 24.09.2009 N 24/01. Налогоплательщик указал, что уведомление о времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (18.06.2008) получено обществом только 26.06.2008 (что подтверждается отметкой на указанном документе и конвертом). 26.06.2008 указанное уведомление также получено представителем общества Сивохиной Е.В. Считает, что уведомление от 10.06.2008, представленное налоговым органом в материалы дела, с отметкой о вручении представителю Сивохиной Е.В. 16.06.2008, является ненадлежащим доказательством. Кроме того, указал, что налогоплательщик не имел возможности в десятидневный срок предоставить в полном объеме пакет документов для налоговой проверки (остальные документы были направлены в налоговый орган позднее). Общество подтвердило обоснованность заявленного налогового вычета.

Лица, участвующие в деле, уведомленные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в судебное заседание своих представителей не направили, ходатайствовали о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие их представителей. В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассматривалась в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью "Адыг" зарегистрировано в качестве юридического лица 06.12.1999 регистрационной палатой при Правительстве Республики Тыва за номером РТ-0098, сведения о котором внесены в Единый государственный реестр юридических лиц 30.12.2002 Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Республике Тыва за основным государственным регистрационным номером 1021700516200.

21.01.2008 обществом с ограниченной ответственностью "Адыг" в налоговый орган представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года, согласно которой сумма налога к возмещению из бюджета составила 7550,00 рублей (налоговая база - 13 149 695,00 рублей, начислено налога на добавленную стоимость - 2 366 945,00 рублей; сумма налоговых вычетов - 2 374 495,00 рублей).

В рамках статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации в адрес налогоплательщика было направлено требование от 13.02.2008 N 449 о предоставлении документов. Как указано в акте камеральной налоговой проверки от 28.04.2008 N 4320 во исполнение указанного требования налогового органа обществом представлены следующие документы: книга продаж за декабрь месяц 2007, книга покупок за декабрь 2007, счета-фактуры, указанные в книге покупок за декабрь 2007 (том 1, л.д. 18); не представлены подтверждающие обоснованность применения налоговых вычетов документы, а именно соответствующие первичные документы и документы, подтверждающие принятие на учет товаров.

15.05.2008 налогоплательщиком дополнительно представлены копии актов выполненных работ, товарные накладные.

По результатам камеральной проверки налоговым органом вынесено решение от 18.06.2008 N 10742 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Адыг" к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 473 389,00 рублей (2 366 945 x 20%). Кроме того, указанным решением обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2 366 945,00 рублей и пени в сумме 121 247,00 рублей. Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности послужило, по мнению налогового органа, непредставление подтверждающих документов для обоснованности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года.

06.06.2008 общество с ограниченной ответственностью "Адыг" направило в налоговый орган корректирующую налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года (том 1, л.д. 61) в связи с несвоевременным поступлением счетов-фактур от поставщика и невозможностью отражения данной операции в первичной декларации за декабрь 2007, увеличив размер вычетов. Налоговому органу дополнительно были направлены следующие документы: дополнительный лист книги покупок, счета-фактуры поставщика, товарные накладные и договор поставки товара.

Кроме того, обществом с ограниченной ответственностью "Адыг" представлены корректирующие декларации от 24.07.2008, 20.08.2008 (том 1, л.д. 66, 71). В соответствии с требованием налогового органа от 29.08.2008 N 1182 общество дополнительно направило копии счетов-фактур и товарных накладных за декабрь 2007 - на 160 листах, учетные ведомости по счетам 60, 62, 76, 90, 91 - на 20 листах и договор купли-продажи на 2 листах.

Общество с ограниченной ответственностью "Адыг" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва с апелляционной жалобой, в которой просило отменить решение от 18.06.2008 N 10742. Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва, рассмотрев апелляционную жалобу, оставило решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Считая решение налогового органа от 18.06.2008 N 10742 не соответствующим нормам действующего законодательства, нарушающим его права и законные интересы, общество с ограниченной ответственностью "Адыг" обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением об оспаривании указанного ненормативного правового акта.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, оценив доводы представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены судебного акта, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства. По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативные правовые акты государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц путем подачи в суд заявления о признании таких актов недействительными.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании недействительным ненормативного правового акта принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Признавая решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности недействительным, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не обеспечено право налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов налоговых проверок, а также право на представление возражений на акт камеральной налоговой проверки, что в силу пункта 12 статьи 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговых проверок.

Однако, указанный вывод суда первой инстанции не соответствует фактическим обстоятельствам дела, что в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены решения суда первой инстанции.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

При вынесении нового судебного акта суд апелляционной инстанции учитывает следующее. Согласно пункту 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В силу пунктов 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (пункт 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статьей 26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях. Полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами.

Под уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Из материалов дела следует, что уведомлением от 10.06.2008 N 14-04/7478 налогоплательщик приглашался на 18 июня 2008 года в 16 часов в налоговый орган для рассмотрения возражений по акту камеральной налоговой проверки от 28.04.2008 N 4320. В материалы дела представлены доказательства вручения указанного уведомления 16.06.2008 представителю общества с ограниченной ответственностью "Адыг" Сивохиной Е.В. (действующей по доверенности от 01.11.2007, действительной по 01.11.2009) - ее подпись на тексте уведомления.

18.06.2008 состоялось рассмотрение материалов камеральной проверки в отсутствие представителя общества с ограниченной ответственностью "Адыг", по результатам которого налоговым органом вынесено решение от 18.06.2008 N 10742 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Учитывая получение представителем налогоплательщика уведомления от 10.06.2008 N 14-04/7478, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что общество с ограниченной ответственностью "Адыг" надлежащим образом было уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки. Довод заявителя о наличии исправлений в исходящей дате уведомления (без оговорки) не имеет правового значения, поскольку исходящая дата уведомления не препятствовала заявителю в реализации своих прав на участие в рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки и на представление возражений на акт камеральной налоговой проверки.

Таким образом, судом первой инстанции сделан неверный вывод о нарушении налоговым органом процедуры налоговой проверки. Фактически налоговым органом не нарушена процедура рассмотрения материалов камеральных налоговых проверок, установленная статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить объяснения и возражения. Кроме того, судом первой инстанции применена норма закона, не подлежащая применению (пункт 12 статьи 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации). Обнаружение и оформление правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, не регулируется статьей 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации (статья 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

По существу рассматриваемого спора суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью "Адыг" в спорный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса. Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации). Исходя из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать указанные в пункте 2 данной статьи обязательные реквизиты. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Таким образом, условиями применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов. Из содержания приведенных правовых норм следует, что обоснованность предъявленных вычетов налога на добавленную стоимость, предъявленного по этим операциям, должен доказать налогоплательщик. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В силу пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом. Положения статьи 88, пунктов 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пунктов 1 - 3 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации по своему конституционно-правовому смыслу не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета, при том что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности применения налоговых вычетов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 266-О). Таким образом, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Системный анализ перечисленных норм свидетельствует о том, что обоснованность предъявленных вычетов налога на добавленную стоимость, предъявленного по этим операциям, должен доказать налогоплательщик-покупатель. При этом, в ходе камеральной проверки налоговой декларации налоговый орган вправе истребовать только счета-фактуры, документы, подтверждающие уплату сумм налога на добавленную стоимость, документы, подтверждающие принятие товаров (работ, услуг) на учет. Непредставление иных, истребованных налоговым органом документов, не образует противоправного поведения налогоплательщика.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе (страницы 2 - 3), о непредставлении налогоплательщиком истребованных налоговым органом документов по требованию от 13.02.2008 N 449, что повлекло привлечение к налоговой ответственности, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В оспариваемом решении налогового органа отражено, что 15.05.2008 налогоплательщик представил дополнительно копии актов выполненных работ, товарные накладные. Данное обстоятельство подтверждается материалами дела (том 1, л.д. 28).

Таким образом, на момент вынесения оспариваемого решения налоговый орган имел доказательства обоснованности заявленных вычетов, предусмотренные статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации (счета-фактуры, доказательства оплаты, первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет). Следовательно, указание в оспариваемом решении на их непредставление противоречит фактическим обстоятельствам дела. В случае их неполного представления (не на всю сумму вычетов), налоговому органу следовало отразить в решении, в какой части вычеты подтверждены представленными документами, в какой части - не подтверждены. Однако, в решении налогового органа отсутствует анализ, позволяющий определить, в какой части вычеты подтверждены представленными документами и в каком размере суммы вычетов не подтверждены в связи с непредставлением части документов. Следовательно, фактическим основанием для издания налоговым органом решения от 18.06.2008 N 10742 о привлечении к налоговой ответственности явилось не неполное представление документов, подтверждающих налоговые вычеты, а иные обстоятельства.

Из содержания оспариваемого решения (том 1, л.д. 45-46) следует, что налогоплательщиком представлены первичные документы (копии актов выполненных работ, товарные накладные). Налоговым органом произведен анализ документов, представленных в подтверждение принятия товара на учет и сделан вывод о нарушении положений Методических рекомендаций, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, фактически основанием доначисления 2 366 945,00 рублей налога на добавленную стоимость, 121 247,00 рублей пени, 473 389,00 рублей штрафа явилось не соответствие представленных налогоплательщиком первичных документов, подтверждающих принятие на учет товаров, требованиям нормативных актов.

Однако, данные выводы не находят своего подтверждения. Содержание представленных в материалы дела первичных документов - товарных накладных (том 1, л.д. 104, 106-107, 110, 112, 114-115, 117, 119, 121, 124, 126, 128, 130, 132, 134, 136, 138, 142-143, 145, 148-149, 151, 153, 155, 157, 159, 161, 163; том 2, л.д. 1, 3, 5, 7, 9, 11, 12, 14, 16, 19-20, 22, 24, 26, 27, 29, 31, 33, 35, 37, 39, 41, 42, 44, 46, 48, 50, 52, 54, 56, 58, 60, 62, 64, 66, 68, 71-72, 81-90) свидетельствуют об их соответствии требованиям законодательства.

Таким образом, на момент вынесения оспариваемого решения отсутствовали правовые основания для отказа в налоговых вычетах. Следовательно, оспариваемое решение налогового органа об отказе в вычетах, повлекшее доначисление налога на добавленную стоимость, начисления пени и привлечение к налоговой ответственности, подлежит признанию недействительным.

Корректирующая декларация по налогу на добавленную стоимость от 06.06.2008, на которую ссылается заявитель (том 1, л.д. 60), не могла повлиять на выводы по решению налогового органа, так как поступила 19.06.2008, что подтверждается штампом органа почтовой связи на копии конверта, представленного в материалы дела, т.е. позже вынесения оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности. Остальные корректирующие декларации (том 1, л.д. 66, 71) также представлены позже вынесения оспариваемого решения налогового органа и не могут повлечь относимых к его оценке выводов.

В резолютивной части решения суд первой инстанции возложил на налоговый орган обязанность по устранению нарушений прав налогоплательщика путем принятия вычета по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года. Однако, основания для обязания к принятию вычета по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2007 года отсутствовали. На момент вынесения судебного акта суду уже было известно о трех корректирующих декларациях. Налогоплательщик самостоятельно изменил свои налоговые обязательства, при этом, согласно третьей корректирующей декларации от 20.08.2008 (том 1, л.д. 71), налог на добавленную стоимость исчислен к уплате. Следовательно, выводы по первоначальной декларации утратили свою актуальность.

В силу части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому, при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета. Таким образом, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренных главой 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации взыскивается в его пользу непосредственно с государственного орган как стороны по делу.

При подаче заявления о признании ненормативного правового акта недействительным, организацией уплачивается государственная пошлина в размере 2000,00 рублей (подпункт 3 пункт 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации), при подаче заявления об обеспечении иска - 1000,00 рублей (подпункт 9 пункт 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации). При подаче заявления в суд первой инстанции обществом с ограниченной ответственностью "Адыг" уплачена государственная пошлина в размере 2000,00 рублей по платежному поручению от 21.01.2009 N 37 за рассмотрение заявления об оспаривании ненормативного правого акта налогового органа и 1000,00 рублей за рассмотрение заявления об обеспечительных мерах. По первой инстанции судебные расходы по государственной пошлине должны быть распределены следующим образом: поскольку заявленное требование общества удовлетворено, заявление о принятии обеспечительных мер удовлетворено, то судебные расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган в полном объеме (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 N 7959/08). Таким образом, с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу общества с ограниченной ответственностью "Адыг" подлежат взысканию судебные расходы в размере 3000,00 рублей.

При подаче апелляционной жалобы налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, основанием отмены решения суда первой инстанции от 24.04.2009 явилось несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от 24 апреля 2009 года по делу N А69-355/2009-3 отменить. Вынести новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 18.06.2008 N 10742, проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу общества с ограниченной ответственностью "Адыг" 3000,00 рублей судебных расходов.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий: судья

Н.М. Демидова

Судьи

Г.Н. Борисов Л.А. Дунаева