Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12 ноября 2009 г. N 08АП-6239/2009

город Омск

N 08АП-6239/2009

12 ноября 2009 года

Дело N А75-2232/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 06 ноября 2009 года

Постановление изготовлено в полном объеме 12 ноября 2009 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Золотовой Л.А., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Радченко Н.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-6239/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре

на решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 15.07.2009

по делу N А75-2232/2009 (судья Шабанова Г.А.), принятое

по заявлению индивидуального предпринимателя Шкунденкова Виктора Леонидовича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре о признании недействительным решения от 07.11.2008 N 21,

при участии в судебном заседании представителей: от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре - Плишке Т.Г. по доверенности от 23.09.2009, действительной до 31.12.2009 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

от индивидуального предпринимателя Шкунденкова Виктора Леонидовича - Шервалы Н.Г. по доверенности N 2391от 02.05.2008, действительной 3 года (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Шкунденков Виктор Леонидович (далее -ИП Шкунденков В.Л., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением об отмене решения N 21 от 07.11.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - Межрайонная ИФНС России N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, налоговый орган, инспекция).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 15.07.2009 по делу N А75-2232/2009 требования предпринимателя удовлетворены частично.

Налоговый орган не согласился с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика и обжаловал его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства.

В отношении ИП Шкунденкова В.Л. проведена выездная налоговая проверка вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, о чем составлен акт N 12Л от 27.08.2008 (т.2 л.д. 38-94).

По результатам рассмотрения акта проверки и представленных на него возражений налогоплательщика, принято решение от 07.11.2008 N 21 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2 л.д.95-156).

Согласно указанному решению предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной:

- пунктами 1 и 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 34 786 руб. и 4 956 руб. за непредставление в установленные сроки налоговых деклараций по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2006 год и 2007 год соответственно; - пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 74 574 руб. - за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2006 года; в сумме 20 руб. - за неполную уплату НДС за 2 квартал 2006 года, в сумме 16 566 руб. - за неполную уплату НДС за 4 квартал 2006 года, в сумме 20 624 руб. - за неполную уплату НДС - за 1 квартал 2007 года, в сумме 3 651 руб. - за неполную уплату НДС за 2 квартал 2007 года;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 13 139 руб. и в сумме 4 969 руб. - за неполную уплату ЕСН за 2006 год, в сумме 9 911 руб. - за неполную уплату ЕСН за 2007 год; - пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 49 627 руб. и 17 087 руб. - за неполную уплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2006 год и 2007 год соответственно;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 184 руб. - за неполную уплату единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 2 квартал 2006 года, в сумме 184 руб. - за неполную уплату ЕНВД за 3 квартал 2006 года и в сумме 206 руб. - за неполную уплату ЕНВД за 1 квартал 2007 года; - пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 3 000 рублей за непредставление документов о доходах физических лиц.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику доначислено и предложено уплатить:

- 878 620 руб. НДС за май 2005 года, 372 870 руб. НДС за 1 квартал 2006 года, 100 руб. НДС за 2 квартал 2006 года, 82 832 руб. НДС за 4 квартал 2006 года, 103 119 руб. НДС за 1 квартал 2007 года, 18 255 руб. НДС за 2 квартал 2007 года, пени по НДС в сумме 536 965 руб. 15 коп.; - 74 368 руб. 72 коп. (55 254, 72 + 19114) - ЕСН в ФБ за 2006 год и 51 264 руб. (13 144 + 38 120) за 2007 год; 4 899 руб. (3 840 + 1 051) ЕСН в ФФОМС за 2006 год и 2 097 руб. за 2007 год; 8 511 руб. ЕСН в ТФОМС за 2006 год и 3 812 руб. - за 2007 год; 2 772 руб. ЕСН в ФСС за 2006 год и 5 527 руб. - за 2007 год;

- 248 135 руб. НДФЛ за 2006 год и 85 437 руб. - за 2007 год, а также пени в сумме 42 224 руб. 40 коп.; пени по НДФЛ (как налоговый агент) в сумме 25 руб. 84 коп.; пени по ЕСН (ФБ) в сумме 12 724 руб. 30 коп., ЕСН (ФФОМС) в сумме 563 руб. 38 коп., ЕСН (ТФОМС) - 950 руб. 67 коп., ЕСН (ФСС) - 232 руб. 74 коп.

- ЕНВД за 1-3 кварталы 2006 года в сумме 922 руб. за каждый квартал; ЕНВД за 1 квартал 2007 года - в сумме 1 032 руб.; за 3 квартал 2007 года - в сумме 876 руб., за 4 квартал 2007 года - в сумме 875 руб.; пени по ЕНВД в сумме 545 руб. 70 коп.; - страховые взносы за 2006 год в сумме 300 руб. и за 2007 год - в сумме 32 руб. 04 коп. - за 2007 год, пени по страховым взносам в сумме 73 руб. 97 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре от 13.01.2009 N 11/003 апелляционная жалоба предпринимателя на решение инспекции от 07.11.2008 N 21 оставлена без удовлетворения (т.2 л.д. 157-158).

Полагая, что решение налогового органа от 07.11.2008 N 21 не соответствуют нормам действующего законодательства, нарушают его права и законные интересы как налогоплательщика, ИП Шкунденков В.Л. обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции удовлетворил требования предпринимателя в части:

- доначисления НДС за 1 квартал 2006 года, ЕСН и НДФЛ за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие разницы между данными выручки, отраженной в Журнале кассира-операционита по фискальному отчету N 11878 от 03.01.2006, и данным Книги учета доходов и расходов; - доначисления НДС за 4 квартал 2006 года, ЕСН и НДФЛ за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие неотражения арендной платы, внесенной в кассу предприятия и не учтенной в составе доходов в Книге учета доходов и расходов, исходя из суммы 548 000 руб.;

- доначисления НДС за 1 и 2 кварталы 2007 года, ЕСН и НДФЛ за 2007 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие неотражения арендной платы, внесенной в кассу предприятия и не учтенной в составе доходов в Книге учета доходов и расходов; - доначисления ЕСН и НДФЛ за 2007 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций в связи с уменьшением расходов предпринимателя за 2007 год на сумму 11 066 руб. 72 коп. по счетам-фактурам N 3586 от 30.11.2007, N 3954 от 30.12.2007 и N 4179 от 31.12.2007;

- доначисления ЕСН за 2007 год в сумме 9 556 руб. за работников Буханова О.Б., Байгузина Я.С., Попова Д.А., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций; - доначисления ЕНВД за 1 квартал 2006 года в сумме 30 руб., за 2 квартал 2006 года - в сумме 25 руб., за 3 квартал 2006 года - в сумме 31 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций;

- доначисления ЕНВД за 1 квартал 2007 года в сумме 952 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций; - доначисления НДС за май 2005 года в сумме 878 620 руб. и соответствующих пени.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе заявил о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика относительно следующих эпизодов:

- не включение в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН за 2006 год дохода от реализации бытовой и офисной мебели на сумму 2 255 000 руб.; - не включение в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН за 2006 год дохода от сдачи в аренду помещений в размере 548 000 руб.;

- уменьшение расходов на сумму 11 066 руб. 72 коп. по приобретенным услугам энергоснабжения; - доначисления ЕСН за 2007 год в размере 9 556 за работников, занятых в сфере деятельности, подлежащей налогообложению в установленном порядке;

- доначисление НДС в связи с выполнением строительно-монтажных работ для собственного потребления и отсутствием уплаты в бюджет суммы налога в размере 878 620 руб.

ИП Шкунденков В.Л. представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором выразил позицию о законности и обоснованности решения суда первой инстанции а также об отсутствии оснований для его отмены.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа и налогоплательщика поддержали доводы и возражения своих доверителей.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от предпринимателя не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта по эпизодам, обжалуемым налоговым органом в апелляционной жалобе.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Являются обоснованными доводы подателя апелляционной жалобы о нарушении судом первой инстанции срока изготовления судебного акта в полном объеме, однако данное обстоятельство не влечет отмену решения и не свидетельствует о нарушении прав и интересов налогового органа, в том числе на апелляционное обжалование.

Также являются обоснованными доводы налогового органа об ошибочном указании судом в пункте 2.1 решения на сумму дохода предпринимателя в размере 619 568 руб. 70 коп. в результате сложения дохода в сумме 280 585 руб. 66 коп. и дохода от предпринимательской деятельности в сумме 383 983 руб., так как сложение суммы 280 585 руб. 66 коп. и суммы 383 983 руб. образует 664 568 руб. 66 коп.

Между тем, данное ошибочное указание судом в мотивировочной части решения на сумму дохода предпринимателя не повлекло принятия неправильного судебного акта и не привело к указанию в резолютивной части решения неверной суммы.

В остальной части доводы налогового органа подлежат отклонению.

1. В ходе проверки налоговый органом установлено, что предприниматель за 2006 год неправомерно не включил в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН доходы от реализации бытовой и офисной мебели, в том числе на сумму 2 255 000 руб.

Данный вывод сделан инспекцией по результатам сопоставления данных Книги учета доходов и расходов за январь 2006 года, Журнала кассира-операциониста и фискального отчета N 11878 от 03.01.2006: фискальный отчет от 03.01.2006 N 11878 на сумму 2 505 369 руб. 33 коп. (в т.ч. НДС - 343 983 руб.); по данным Книги учета доходов и расходов за январь 2006 года по строке 1 по фискальному отчету N 11878 от 03.01.2006 отражена сумма 250 369 руб. 33 коп. (в том числе НДС 38 191 руб. 91 коп.); по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 11878 от 03.01.2006 отражена сумма 2 505 369 руб. 33 коп.

Суд первой инстанции установил (пункт 1.1, страница 3 решения суда первой инстанции), что фактически разница в 2 255 000 руб. образовалась в результате того, что продавец не снял фискальный отчет 31.12.2005, как это положено в конце смены, и данная сумма была пробита по кассе 03.01.2006. Фискальный отчет, показывающий торговую выручку за 31.12.2005, которая составила 2 505 369 руб. 33 коп., был снят 03.01.2006 в 10 - 00 час. На этом основании решение налогового органа в данной части признано недействительным.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Ханты-мансийскому автономному округу - Югре указывает, что поскольку спорная выручка отражена в книге доходов и расходов 2006 года, то она должна относиться к доходам 2006. Кроме того, установлено, что оприходованная в 2006 году сумма не была возвращена из кассы.

Предприниматель в отзыве сослался на представление в материалы дела доказательств, подтверждающих продажу товара в 2005 году, оплата за который была произведена в спорной сумме 31.12.2005.

Апелляционный суд в данной части решение суда первой инстанции считает обоснованным и не подлежащим отмене.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц".

Согласно пункту 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии со статьей статья 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками: от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 215 НК РФ).

Для НДФЛ налоговым периодом признается календарный год (статья 216 НК РФ).

Статьей 223 установлено, что дата фактического получения дохода определяется, в том числе как день выплаты дохода (перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме).

В соответствии со статьей 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база в этом случае определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. На основании статьи 242 дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода - для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов.

Из приведенных норм следует, что денежные средства, полученные налогоплательщиком от осуществления предпринимательской деятельности (реализация товара), должны быть учтены в том налоговом периоде, в котором имело место фактическое получение дохода. Судом первой инстанции установлено и налоговым органом не оспаривается то обстоятельство, что фактически доход предпринимателем был получен в 2005 году (получение оплаты за реализованный товар имело место 31.12.2005).

Данное обстоятельство подтверждается материалами дела, а именно: кассовой лентой, в том числе кассовым чеком от 31.12.2005, пробитым 31.12.2005 в 15 час. 31 мин., Z-отчетом, снятым 03.01.2006 в 10 час. 00 мин., кассовыми чеками, пробитыми 03.01.2006 в 10 час.14 мин, в 16 час. 07 мин., Книгой учета доходов и расходов предпринимателя за 2002-2005 г.г. (т.7 л.д.28), а также накладными, квитанциями к приходным кассовым ордерам, кассовыми чеками от 31.12.2005, счетом-фактурой N 06-30-3438 от 31.07.2005, платежным поручением N 21 от 08.08.2005, счетом N 331 от 30.05.2005, платежным поручением N 37 от 02.06.2005.

Выручка в сумме 250 369 руб. 33 коп. в строке 1 Книги учета доходов и расходов за 2006 год (т.7 л.д.56) отражена ошибочно (пропущена цифра "5" в сумме 2 505 369 руб. 33 коп., которая является выручкой 2005 года). Фактическая выручка за 03.01.2006 составила 11 200 руб., которая отражена в строке 2 Книги учета доходов и расходов за 2006 год (т.7 л.д.56), что подтверждается кассовыми чеками (т.6 л.д.9), записями в Журнале кассира-операциониста (т.1 л.д.96).

С учетом изложенного спорная сумма дохода налогоплательщика как имеющая место быть в 2005 году не подлежит включению в налогооблагаемую базу за 2006 год. На этом основании, подлежат отклонению доводы апелляционной жалобы о том, что рассматриваемая сумма дохода после ее ошибочного оприходования в 2006 году не была возвращена из кассы.

Также следует отклонить довод о необходимости включения дохода в состав налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2006 год, обоснованный отражением соответствующей суммы в Книге доходов и расходов. Как уже было указано, отражение спорной суммы в Книге доходов и расходов за 2006 год было произведено ошибочно.

В соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (пункты 4, 13, 14), учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Следовательно, поскольку в соответствии с вышеуказанным порядком операции подлежат фиксации в Книге доходов и расходов в момент их совершения, постольку доход подлежит обложению НДФЛ и ЕСН в том налоговом периоде, в котором он получен, независимо от того, за какой период такой доход фактически отражен в Книге доходов и расходов.

При таких обстоятельствах, является правомерным решение суда первой инстанции в части признания недействительным доначисления ЕСН и НДФЛ за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие разницы между данными выручки, отраженной в Журнале кассира-операционита по фискальному отчету N 11878 от 03.01.2006, и данным Книги учета доходов и расходов.

Кроме того, судом также правомерно учтено, что в 2005 году предприниматель Шкунденков В.Л. являлся плательщиком ЕНВД, в связи с чем в этот период он не являлся плательщиком НДФЛ и ЕСН. По указанным основаниям незаконным является и доначисление предпринимателю НДС в сумме 372 870 руб., соответствующих сумм пени и штрафа за 1 квартал 2006 года (пункт 1 статьи 167 и пункт 3 статьи 163 НК РФ) .

2. По результатам выездной проверки установлены расхождения на общую сумму 578 313 руб. по следующим документам:

- фискальный отчет N 1930 от 09.11.2006 на сумму 6 000 рублей (в т.ч. НДС - 915 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за ноябрь 2006 года по строке 11 по фискальному отчету N 1930 от 09.11.2006 отражена сумма 22 803 руб. (в т.ч. НДС 3 478 руб. 42 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 1930 отражена сумма 28 803 руб.; - фискальный отчет N 1933 от 12.11.2006 на сумму 30 000 руб. (в т.ч. НДС - 4 576 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за ноябрь 2006 года по строке 14 по фискальному отчету N 1933 от 12.11.2006 отражена сумма 47 391 руб. (в т.ч. НДС 7 229 руб. 14 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 1933 отражена сумма 77 391 руб.;

- фискальный отчет N 1936 от 15.11.2006 на сумму 360 000 руб. (в т.ч. НДС - 54 915 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за ноябрь 2006 года по строке 17 по фискальному отчету N 1936 от 15.11.2006 отражена сумма 63 895 руб. (в т.ч. НДС 9 746 руб. 69 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 1936 отражена сумма 423 895 руб.; - фискальный отчет N 1959 от 08.12.2006 на сумму 50 000 руб. (в т.ч. НДС - 7 627 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за декабрь 2006 года по строке 9 по фискальному отчету N 1959 от 08.12.2006 отражена сумма 40 284 руб. (в т.ч. НДС 6 145 руб. 02 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 1959 отражена сумма 90 284 руб.;

- фискальный отчет N 1962 от 11.12.2006 на сумму 72 000 руб. (в т.ч. НДС - 10 983 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за декабрь 2006 года по строке 12 по фискальному отчету N 1962 от 11.12.2006 отражена сумма 91 202 руб. (в т.ч. НДС 13 912 руб. 17 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 1962 отражена сумма 163 202 руб.; - фискальный отчет N 1980 от 29.12.2006 на сумму 60 313 руб. (в т.ч. НДС - 9 200 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за декабрь 2006 года по строке 31 по фискальному отчету N 1980 от 29.12.2006 отражена сумма 86 294 руб. (в т.ч. НДС 13 163 руб. 49 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету N 1980 отражена сумма 146 607 руб.

Таким образом, налоговым органом установлено, что сумма дохода в Книге учета доходов и расходов за указанные даты отражена меньше, чем по данным книги кассира-операциониста, в связи с чем сделан вывод о занижении предпринимателем полученного дохода, подлежащего обложению НДФЛ и ЕСН.

Судом первой инстанции установлено, что указанные расхождения обусловлены ошибочным применением предпринимателем кассового метода даты определения дохода вместо метода по начислению. Также установлено, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие получение дохода на сумму 548 000 руб. (расхождения по фискальному отчету N 1933 от 12.11.2006 на сумму 30 000 руб. и по фискальному отчету N 1980 от 29.12.2006 на сумму 313 руб. документально не подтверждены).

Так как отражение предпринимателем сумм выручки по методу начисления в рассматриваемом случае не привело к занижению налоговой базы и к не уплате налогов, судом первой инстанции признано неправомерным доначисление ЕСН, НДФЛ и НДС, а также начисление соответствующих пеней и штрафных санкций.

В апелляционной жалобе налоговый орган полагает, что представленными в материалы дела документами опровергается вывод суда "о правомерном отражении ИП Шкунденковым В.Л." спорных сумм дохода. Также Межрайонная ИФНС России N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре указывает, что в резолютивной части судебного акта решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС за 4 квартал 2006 года исходя из суммы 548 000 руб. Однако, по решению налогового органа НДС за 4 квартал 2006 года доначислен исходя из суммы полученного предпринимателем дохода в размере 543 007 руб.

Налогоплательщик в отзыве высказал позицию о том, что отражение сумм выручки по методу начисления в рассматриваемом случае не привело к занижению налоговой базы и неуплаты налогов.

Суд апелляционной инстанции в рассматриваемой части поддерживает выводы суда первой инстанции.

Как уже было указано, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу в отношении доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от осуществления деятельности в текущем налоговом периоде, учету в составе его доходов подлежат все суммы денежных средств, поступившие в распоряжение налогоплательщика в указанном налоговом периоде. Таким образом, при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН налогоплательщик должен применять кассовый метод. Судом установлено и участвующими в деле лицами не оспаривается, что фактически налогоплательщик учитывал доходы в том периоде, когда им в адрес своих контрагентов выставлялись счета-фактуры (метод начисления).

Между тем, данное обстоятельство не привело к возникновению задолженности перед бюджетом.

Из материалов дела следует, что предпринимателем доходы на сумму 548 000 руб. были учтены (Книга учета доходов и расходов, счета-фактуры, приходные кассовые ордера, кассовые чеки - т. 6 л.д. 40-46, 52-56, т.7 л.д. 100-106). На сумму 30 313 документов, подтверждающих установленные налоговым органом расхождения, не представлено.

Таким образом, как правильно указано судом отражение предпринимателем сумм выручки по методу начисления в рассматриваемом случае не привело к занижению налоговой базы и не уплате налогов, в связи с чем доначисление предпринимателю Шкуденкову В.Л. ЕСН, НДФЛ и НДС с суммы дохода за 2006 год в размере 548 000 руб., а также начисление соответствующих пеней и штрафных санкций, обоснованно признано недействительным Доводы апелляционной жалобы заявлены налоговым органом без учета указанных обстоятельств, в связи с чем не могут быть приняты во внимание.

Является необоснованной ссылка инспекции на признание судом недействительным решения инспекции в части доначисления НДС за 4 квартал 2006 исходя из суммы 548 000 руб., в то время как фактически по решению налогового органа НДС за 4 квартал доначислен исходя из суммы 543 007 руб.

Из текста решения инспекции следует, что проверяющие установили расхождение в определении налоговой базы по НДС между данными налогоплательщика (уточненная налоговая декларация за 4 квартал 2006) и данными выездной налоговой проверки составляет 543 007 руб. В обоснование указанного расхождения инспекция ссылается на ряд документов, подтверждающих получение предпринимателем дохода. Исходя из этих документов, сумма полученного дохода предпринимателя фактически равна 578 313 руб., а не 543 007 руб. как полагает налоговый орган.

Разницу в сумме полученного налогоплательщиком дохода налоговый орган никак не обосновал.

Поскольку фактическая сумма дохода предпринимателя по рассматриваемому эпизоду составила 578 313 руб., а судом первой инстанции признано необоснованным доначисление предпринимателю ЕСН, НДФЛ и НДС с суммы дохода за 2006 год в размере 548 000 руб., постольку немотивированное указание в тексте ненормативного правового акта на доначисление НДС исходя из суммы 543 007 руб. не может служить основанием признания доводов налогового органа правомерными.

Таким образом, в части признания недействительным доначисления НДС за 4 квартал 2006 года, ЕСН и НДФЛ за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие неотражения арендной платы, внесенной в кассу предприятия и не учтенной в составе доходов в Книге учета доходов и расходов, исходя из суммы 548 000 руб. апелляционная жалоба Межрайонной ИФНС России N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре не подлежит удовлетворению.

3. Спорным решением налоговый орган уменьшил расходы предпринимателя за 2007 год на сумму 37 636 руб. 46 коп.

Как указали проверяющие, налогоплательщик нарушил пункт 3 статьи 237, пункт 1 статьи 221 и статью 252 НК РФ, поскольку не представил платежные документы, подтверждающие оплату счетов-фактур N 2715 от 25.12.2007, N 3586 от 30.11.2007, N 3954 от 30.12.2007, N 4179 от 31.12.2007 и N 1829.2007.

По мнению налогового органа, услуги по счетам-фактурам от 25.12.2007 N 2715 на сумму 22 623 руб. 40 коп. (ЛГ МУП "Тепловодоканал"), N 06/00003578 на сумму 5 599 руб. 26 коп. (ОАО "ЮТЭК"), N 06/00003947 на сумму 5 423 руб. 71 коп. (ОАО "ЮТЭК"), N 06/00004172 на сумму 43 руб. 75 коп. (ОАО "ЮТЭК"), N 1829 на сумму 3 946 руб. 34 коп. (Санэпиднадзор) по состоянию на 01.01.2008 не оплачены, что подтверждается выпиской по расчетному счету.

Суд первой инстанции установил, что налогоплательщик правомерно уменьшил налоговую базу по ЕСН и НДФЛ за 2007 год на сумму 11 066 руб. 72 коп. (без НДС), поскольку указанные расходы фактически понесены им в 2007 году и документально подтверждены. В связи с этим суд посчитал необоснованным доначисление предпринимателю по указанному основанию ЕСН и НДФЛ за 2007 год, начисление соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

В остальной части (в части сумм в размере 22 623 руб. 40 коп. по счету-фактуре от 25.12.2007 N 2715 (МУП "Тепловодоканал") и в размере 3 946 руб. 34 коп. по счету-фактуре N 1829 от 12.12.2007 (Санэпидемнадзор)), судом в удовлетворении требований отказано на том основании, что в проверяемом периоде налогоплательщик оплату не произвел. Налоговый орган в апелляционной жалобе оспаривает выводы суда относительно правомерного уменьшения ИП Шкунденковым В.Л. расходов на сумму 11 066 руб. 72 коп. При этом, в обоснование своей позиции инспекция ссылается на неправомерный учет в составе налоговой базы по НДФЛ и ЕСН расходов по оплате услуг МУП "Тепловодоканал".

Кроме того, инспекция указывает, что предпринимателем в материалы арбитражного дела представлены счета-фактуры, которые в ходе проверки налоговому органу не предъявлялись.

Налогоплательщик в апелляционной жалобе позицию инспекции опровергает и ссылается на представление в ходе проверки всех необходимых документов.

Арбитражный апелляционный суд в данной части обжалуемый судебный акт оставляет без изменения.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие деятельность без образования юридического лица, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В статье 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база по ЕСН налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ (статья 237 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, налогоплательщик подтвердил факт оплаты поставленной ОАО "ЮТЭК" электроэнергии на сумму 11 066 руб. 72 коп., а именно: счетом-фактурой N 3586 от 30.11.2007 ОАО "ЮТЭК" к платежно-расчетным документам N 23870 от 09.10.2007 и N 07415 от 13.09.2007, счетом-фактурой N 3954 от 30.12.2007 - к платежно-расчетному документу N 71198 от 19.12.2007 и N 23870 от 09.10.2007, счетом-фактурой N 4179 от 31.12.2007 - к платежно-расчетному документу N 71198 от 19.12.2007, а также актом сверки и выпиской по счету.

Доводов, обосновывающих отсутствие фактических расходов предпринимателя на указанную сумму, налоговый орган в апелляционной жалобе не заявил. При этом, ссылка инспекции на неправомерный учет в составе налоговой базы по НДФЛ и ЕСН расходов по оплате услуг МУП "Тепловодоканал" судом апелляционной инстанции признается несостоятельной, в силу того, что в этой части суд первой инстанции в удовлетворении требований ИП Шкунденкова В.Л. отказал.

Указание налогового органа на представление отдельных подтверждающих документов только в суде первой инстанции не является основанием для отмены судебного акта, так как рассматривающий дело арбитражный суд не лишен обязанности оценить представленные налогоплательщиком в обоснование своих требований документы, в том числе в случае, если такие документы не были представлены налоговому органу в ходе проведения выездной проверки (пункт 29 Постановления Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2008 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ").

Таким образом, в рассмотренной части доводы апелляционной жалобы не опровергают правомерность выводов суда первой инстанции.

4. По итогам проверки Межрайонная ИФНС России N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре доначислила предпринимателю ЕСН за 2007 года в размере 9 556 руб. Основанием доначисления послужил вывод, что предприниматель в нарушение пункта 1 статьи 243 НК РФ неправомерно не исчислил и не уплатил ЕСН за работников, занятых в сфере деятельности, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке (розничная торговля мебелью).

Данный вывод сделан на основании данных декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, согласно которой налоговая база для исчисления страховых взносов составила 343 100 руб., в том числе лица, занятые в сфере, подлежащей налогообложению в общем порядке - 152 500 руб. Расчет ЕСН, подлежащего уплате предпринимателем за работников Буханову О.Б., Байгузину Я.С. и Попову Д.А. произведен налоговым органом также на основании данных Декларации по страховым взносам за 2007 год.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции, предприниматель Шкунденков В.Л. исчислял и уплачивал в 2007 году ЕСН с выплат, произведенных работникам Бухановой О.Б., Байгузиной Я.С. и Поповой Д.А., что подтверждается представленным им Расчетами по авансовым платежам по ЕСН, по страховым взносам, налоговой декларацией по ЕСН за 2007 год, платежными поручениями.

При таких обстоятельствах суд признал неправомерным доначисление предпринимателю ЕСН за 2007 год в сумме 9 556 руб., начисление соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

Налоговый орган по существу выводы суда первой инстанции не оспаривает, но указывает, что налогоплательщик не заявлял требования о признании недействительным решения налогового органа по этому эпизоду.

ИП Шкунденков В.Л. считает доводы инспекции необоснованными, так как им заявлялись соответствующие требования в заявлении о признании недействительным решения N 21 от 07.11.2008. Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа, поскольку требование о признании недействительным решения инспекции в данной части было заявлено предпринимателем, что следует из заявления налогоплательщика.

5. По результатам проверки установлено, что предприниматель выполнил строительно-монтажные работы (строительство здания "Торговый центр "Версаль") для собственного потребления. Налоговый орган считает, что поскольку работы были выполнены для собственного потребления, налогоплательщик в соответствии с подпунктом пункта 1 статьи 146 НК РФ обязан уплатить сумму НДС со стоимости строительных работ в бюджет. Только после уплаты суммы НДС в бюджет, на основании пункта 6 статьи 171 и абзаца 2 пункта 5 статьи 172 НК РФ предприниматель мог принять к вычету налог, начисленный в связи с выполнением строительно-монтажных работ.

Так как налогоплательщик уплату налога по строительно-монтажным работам для собственного потребления не произвел, ИП Шкунденкову В.Л. доначислен НДС в размере 878 620 руб. по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления. Суд первой инстанции, признавая решение инспекции в данной части недействительным, исходил из того, что выполнение строительно-монтажных работ осуществлялось предпринимателем с привлечением подрядных организаций, в связи с чем ИП Шкунденков В.Л. имеет право на вычет сумм НДС, уплаченных подрядным организациям.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре указывает на обстоятельства, установленные в ходе проведения проверки, и приводит выводы, изложенные в тексте оспариваемого решения. Налогоплательщик в отзыве ссылается на наличие у него права на вычет НДС, уплаченного в составе стоимости выполненных сторонними организациями строительно-монтажных работ.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены судебного акта относительно рассматриваемой части.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Согласно пункту 2 статьи 159 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

При этом в законодательстве о налогах и сборах не дано определение строительно-монтажным работам для собственного потребления, что в силу статьи 11 НК РФ позволяет применять данное понятие в том значении, в каком оно используется в соответствующих отраслях законодательства.

В соответствии с пунктом 18 Инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения о деятельности предприятия, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 24.12.2002 N 224, и пунктом 35 Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденного Постановлением Госкомстата России от 01.12.2003 N 105, к строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами нестроительных организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства.

Если при осуществлении строительства хозяйственным способом отдельные работы выполняются подрядной организацией, то эти работы в строку 27 формы N П-1 не включаются.

Таким образом, основанием и обязательным условием для включения стоимости строительно-монтажных работ в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость является их выполнение непосредственно самим налогоплательщиком для себя.

Напротив, если такие работы производит для налогоплательщика (заказчика) подрядная организация, то независимо от того, что объект, на котором осуществляются работы, заказан для нужд налогоплательщика (заказчика), объект обложения таких работ налогом на добавленную стоимость возникает не у налогоплательщика (заказчика), а у подрядной организации.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ по делу N 4445/08 от 02.09.2008, а также в письмах Федеральной налоговой службы от 15.10.2007 N ШТ-6-03/777@ и от 24.03.2004 N 03-1-08/819/16 .

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, строительно-монтажные работы на объекте "Торговый центр "Версаль" выполнялись силами сторонней организации. В материалах дела имеется акт приемки законченного строительством объекта N 1 от 18.04.2006 из которого следует, что фактически работы были выполнены ООО КФ "Крона" (генеральный подрядчик) и ООО "Настя", ООО "Сибавтоматика" (субподрядные организации) Налогоплательщик указанные работы самостоятельно не осуществлял. Иное налоговым органом не доказано.

В рассматриваемом случае объект налогообложения в отношении работ, выполненных подрядными организациями, возник непосредственно у них. Предприниматель сумму НДС уплатил непосредственно исполнителям работ. При таких обстоятельствах у налогоплательщика отсутствовал объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость в виде стоимости строительно-монтажных работ для собственного потребления, а у инспекции - отсутствовали законные основания для доначисления предпринимателю НДС в сумме 878 620 руб., в связи с чем решение от 07.11.2008 N 21 в данной части правомерно признано судом недействительным.

На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Законность и обоснованность решения в необжалованной части судом апелляционной инстанции не проверялись в силу нормы части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при апелляционном обжаловании судебного акта, в том числе в случае участия в арбитражном процессе в качестве ответчика по делу.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 15.07.2009 по делу N А75-2232/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Л.А. Золотова Н.А. Шиндлер