Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25 ноября 2009 г. N 08АП-948/2007

город Омск

25 ноября 2009 года

Дело N А46-6239/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 ноября 2009 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего судьи Кливера Е.П.,

судей Рыжикова О.Ю., Ивановой Н.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Михайловой Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7640/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Омской области

на решение Арбитражного суда Омской области от 24.09.2009

по делу N А46-6239/2007 (судья Голобородько Н.А.),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Варм" к Управлению Федеральной налоговой службы по Омской области о признании недействительным решения N 03-1916/12826 от 25.06.2007,

при участии в судебном заседании представителей: от Управления Федеральной налоговой службы по Омской области - Евстигнеевой С.А. (удостоверение N 339272 действительно до 31.12.2009, доверенность N 15-18/00040 от 11.01.2009, со сроком действия до 31.12.2009);

от общества с ограниченной ответственностью "Варм" - Мотоса А.А. (паспорт серия 5206 N 384194 выдан 09.09.2006, доверенность от 27.07.2009 сроком действия 3 года),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Варм" (далее - ООО "Варм", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области (далее - УФНС России по Омской области, Управление, налоговый орган) N 03-1916/12826 от 25.06.2007 о проведении повторной выездной налоговой проверки ООО "Варм".

Решением Арбитражного суда Омской области от 26.09.2007 по делу N А46-6239/2007 в удовлетворении требований заявителя было отказано.

05.06.2009 Арбитражным судом Омской области принято решение об отмене по вновь открывшимся обстоятельствам решения Арбитражного суда Омской области от 26.09.2007 по делу N А46-6239/2007.

Пересмотрев дело по вновь открывшимся обстоятельствам, Арбитражный суд Омской области решением от 24.09.2009 по делу N А46-6239/2007 удовлетворил требование ООО "Варм", признал недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Омской области N 03-1916/12826 от 25.06.2007 о проведении повторной выездной проверки Общества с ограниченной ответственностью "Варм", в связи с его несоответствием Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ).

При принятии решения суд первой инстанции учел позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении N 5-П от 17.03.2009, и указал на недопустимость преодоления судебного решения путём принятия административным органом юрисдикционного акта, влекущего для участников спора, по которому было принято судебное решение, иные последствия, нежели определённые этим судебным решением, поскольку, осуществляя повторную выездную налоговую проверку с целью контроля деятельности нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган фактически заново и в полном объёме проверяет деятельность налогоплательщика за тот налоговый период, который уже был предметом выездной налоговой проверки. В апелляционной жалобе УФНС России по Омской области просит решение арбитражного суда об удовлетворении требования, заявленного ООО "Варм" отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Управление считает, что при рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции были неправильно применены нормы статьи 89 НК РФ и Постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 5-П от 17.03.2009.

По убеждению налогового органа, выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Постановлении N 5-П от 17.03.2009, подлежат применению в делах об оспаривании решений налоговых органов, принятых по результатам повторных налоговых проверок, а не в делах об оспаривании решений о проведении повторных проверок.

Кроме того, учитывая, что решение УФНС России по Омской области от 27.12.2007 N 03-19/6/10860дсп, вынесенное по результатам повторной налоговой проверки ООО "Варм", признано судом недействительным, в настоящий момент не существует ненормативного правового акта, нарушающего права налогоплательщика или определяющего его налоговые обязательства иначе, чем это было определено судебным актом по первоначальной налоговой проверке. Управление считает, что само решение о назначении повторной выездной налоговой проверки является законным, не порождающим для заявителя каких-либо правовых последствий и не преодолевающим вынесенного судом решения. В заблаговременно представленном в апелляционный суд отзыве и устном выступлении в судебном заседании представитель ООО "Варм" отклонил доводы апелляционной жалобы, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области была проведена выездная налоговая проверка ООО "Варм" по вопросам правильности исчисления, удержания и перечисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, транспортного налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

По результатам проверки налоговым органом был составлен акт от 16.06.2006 N 12-06/1279 и принято решение N 12-06/1361 от 30.06.2006 о привлечении ООО "Варм" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 331 202 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2004-2005 годы, по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 451 628,60 руб. за неполную уплату налога на прибыль за указанные периоды. Данным решением налогоплательщику также был доначислен налог на добавленную стоимость за 2004-2005 годы в сумме 1 656 010 руб., налог на прибыль за указанные периоды в сумме 2 258 143 руб. За несвоевременную уплату налогов налогоплательщику была начислена пеня.

Названное решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области было оспорено ООО "Варм" в арбитражном суде. Решением Арбитражного суда Омской области от 23.11.2006 по делу N А46-10480/2006 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области N 12-06/1361 от 30.06.2006 в части доначисления налога на прибыль за 2004-2005 годы в сумме 2 258 143 руб., налога на добавленную стоимость за 2004-2005 годы в сумме 1 552 082 руб., привлечения ООО "Варм" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 451 628,60 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость и в виде штрафа в сумме 310 416 руб. за неполную уплату налога на прибыль, начисления пени за несвоевременную уплату означенных налогов в соответствующей части было признано недействительным.

25.06.2007 Управлением Федеральной налоговой службы по Омской области принято решение N 03-1916/12826 о проведении выездной налоговой проверки, согласно которому на основании статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации Управление назначило повторную выездную налоговую проверку ООО "Варм" в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

Полагая, что при наличии судебного акта по результатам обжалования решения, принятого по первоначально проведённой проверке, у налогового органа отсутствовали основания для проведения повторной выездной налоговой проверки, ООО "Варм" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления N 03-1916/12826 от 25.06.2007.

24.09.2009 Арбитражный суд Омской области, пересмотрев дело по вновь открывшимся обстоятельствам, вынес судебный акт, являющийся предметом апелляционного обжалования по данному делу.

Восьмой арбитражный апелляционный суд, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены или изменения, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Порядок проведения выездных налоговых проверок регламентирован в статье 89 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Указанной нормой предусмотрено два случая проведения повторной выездной налоговой проверки налогоплательщика: - вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

- налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточнённой налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. Каких-либо ограничений для назначения повторной выездной налоговой проверки, помимо указанных в пункте 5 статьи 89 НК РФ, пункт 10 статьи 89 НК РФ не содержит.

Однако суд первой инстанции обоснованно указал на необходимость учитывать, что частью 1 статьи 46 Конституции Российской Федерации гарантировано право на судебную защиту прав и свобод каждого. Данное право предполагает наличие таких конкретных правовых гарантий, которые позволяют реализовать его в полном объёме и обеспечивать эффективное восстановление в правах посредством правосудия, отвечающего общеправовым требованиям справедливости и равенства.

Согласно статье 118 Конституции Российской Федерации правосудие в Российской Федерации осуществляется только судом посредством конституционного, гражданского, административного и уголовного судопроизводства. По смыслу данной статьи во взаимосвязи со статьёй 10 Конституции Российской Федерации суду принадлежит исключительное полномочие принимать окончательные решения в споре о праве, в том числе по делам, возникающим из налоговых правоотношений, что, в свою очередь, означает недопустимость преодоления вынесенного судом решения посредством юрисдикционного акта административного органа.

Преодоление судебного решения путём принятия административным органом юрисдикционного акта, влекущего для участников спора, по которому было принято судебное решение, иные последствия, нежели определённые этим судебным решением, означает нарушение установленных Конституцией Российской Федерации судебных гарантий прав и свобод, не соответствует самой природе правосудия, которое осуществляется только судом, и несовместимо с конституционными принципами самостоятельности судебной власти, независимости суда и его подчинения только Конституции Российской Федерации и федеральному закону.

Осуществляя повторную выездную налоговую проверку с целью контроля деятельности нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган фактически заново и в полном объёме проверяет деятельность налогоплательщика за тот налоговый период, который уже был предметом выездной налоговой проверки. В результате не исключается - на основе повторного изучения тех же документов, исследования тех же фактических обстоятельств - переоценка выводов, сделанных в ходе первоначальной выездной налоговой проверки, и соответственно, принятие юрисдикционного акта, которым по-новому определяются конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к тому же налоговому периоду, в том числе могут быть выявлены недоимки по налогам и начислены соответствующие пени.

Поскольку положение, содержащееся в абзацах четвёртом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, позволяет вышестоящему налоговому органу проводить повторную выездную налоговую проверку в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную налоговую проверку, и в тех случаях, когда спор между налогоплательщиком и налоговым органом был разрешён судом, при этом допускается принятие вышестоящим налоговым органом решения, влекущего изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определённых не пересмотренным и не отменённым в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и нижестоящего налогового органа, в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтверждёнными этим судебным актом, Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении N 5-П от 17.03.2009 был сделан вывод о том, что такое регулирование нарушает право на судебную защиту, гарантированное статьёй 46 Конституции Российской Федерации, и не согласуется с предписаниями статей 10, 118, 120 Конституции Российской Федерации.

По смыслу статьи 57 Конституции РФ во взаимосвязи с указанными конституционными нормами, при рассмотрении спора между налогоплательщиком и налоговым органом, в том числе относительно сумм налоговых платежей, критерий законно установленного налога - применительно к конкретным правоотношениям - предполагает разрешение этого спора не только в соответствии с устанавливающим тот или иной налог законом, но и в законных процедурах. Если же налогоплательщик обязывается к уплате налоговых платежей на основании административного решения, принятого вопреки действующему судебному акту, то такие платежи не могут считаться соответствующими данному критерию.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области была проведена выездная налоговая проверка ООО "Варм" по вопросам правильности исчисления, удержания и перечисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, транспортного налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

Решением Арбитражного суда Омской области от 23.11.2006 по делу N А46-10480/2006 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области N 12-06/1361 от 30.06.2006, вынесенное по результатам данной проверки, было признано недействительным.

25.06.2007 УФНС России по Омской области было принято решение N 03-1916/12826 о проведении повторной выездной налоговой проверки ООО "Варм" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

На основании анализа изложенных выше обстоятельств можно прийти к выводу о том, что вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ООО "Варм" налога на добавленную стоимость, налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, указанные в качестве предмета повторной выездной налоговой проверки УФНС России по Омской области, ранее уже были предметом выездной налоговой проверки, проведенной Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Омской области.

При этом, предмет обеих проверок в части указания проверяемых налогов - налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, равно как и в части периода - с 01.01.2004 по 31.12.2005, сформулирован одинаково.

В решении N 03-1916/12826 от 25.06.2007 УФНС России по Омской области не указаны какие-либо обстоятельства, которые, по мнению Управления, не были подвергнуты проверке нижестоящим налоговым органом.

При указанных обстоятельствах, учитывая, что в судебном порядке была определена обязанность налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, принимая во внимание позицию Конституционного Суда Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у Управления оснований для назначения повторной выездной налоговой проверки ООО "Варм" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

Не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта довод Управления о том, что выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Постановлении N 5-П от 17.03.2009, подлежат применению в делах об оспаривании решений налоговых органов, принятых по результатам повторных налоговых проверок, а не в делах об оспаривании решений о проведении повторных проверок.

Восьмой арбитражный апелляционный суд находит такое толкование положений Постановления N 5-П от 17.03.2009 применительно к обстоятельствам рассматриваемого дела ошибочным.

В пункте 4 Постановления N 5-П от 17.03.2009 Конституционный Суд Российской Федерации указал на недопустимость преодоления судебного решения путем принятия административным органом любого юрисдикционного акта, влекущего для участников спора, по которому было принято судебное решение, иные последствия, нежели определенные этим судебным решением.

Проверка законности и обоснованности судебных актов осуществляется лишь в специальных, установленных процессуальным законом процедурах - посредством рассмотрения дела судами апелляционной, кассационной и надзорной инстанций. Иная - не судебная - процедура ревизии судебных актов принципиально недопустима, поскольку означала бы возможность - вопреки обусловленным природой правосудия и установленным процессуальным законом формам пересмотра судебных решений и проверки их правосудности исключительно вышестоящими судебными инстанциями - замещения актов органов правосудия административными актами, что является безусловным отступлением от необходимых гарантий самостоятельности, полноты и исключительности судебной власти.

В связи с этим, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недопустимости проведения повторной налоговой проверки при описанных обстоятельствах, сопровождаемой принятием налоговым органом как решения о её проведении, так и решения по её результатам.

Также несостоятельна и подлежит отклонению ссылка Управления на то, что в настоящее время решение по результатам повторной проверки признано недействительным, что, по убеждению Управления, свидетельствует об отсутствии нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, поскольку, как обоснованно указал суд первой инстанции, при рассмотрении дела об оспаривании ненормативного правового акта суд оценивает законность такого акта на момент его принятия.

С учетом изложенного, Восьмой арбитражный апелляционный суд полагает, что суд первой инстанции правомерно и обоснованно признал недействительным решение Управления N 03-1916/12826 от 25.06.2007 о проведении повторной выездной проверки ООО "Варм".

Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные сторонами по делу доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 24.09.2009 по делу N А46-6239/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

О.Ю. Рыжиков Н.Е. Иванова