Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 5 ноября 2009 г. N 10АП-4211/2009

г. Москва

05 ноября 2009 года

Дело N А41-17303/08

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2009 года

Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2009 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,

судей Александрова Д.Д., Чалбышевой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания: Гулий Ю.С.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Заусалин М.А. - доверенность N б/н от 02.06.2009 года, Калашникова О.И. - доверенность N б/н от 02.06.2009 года, Хрунов М.М. - доверенность N б/н от 02.06.2009 года,

от ответчика (должника): Авдеева Н.А. - доверенность N 03-09/0794 от 04.12.2008 года, Зверева Л.В. - доверенность N 03-09/1823 от 05.10.2009 года, Миненко О.П. - доверенность N 03-09/0563 от 17.03.2009 года,

3-и лица: не явились, извещены, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г.Истра Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 10 марта 2009 года по делу N А41-17303/08,

принятое судьей Рымаренко А.Г.,

заявлению ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия" к ИФНС России по г. Истре Московской области, с участием третьего лица - ИФНС России по Ленинскому району г.Нижний Новгород, о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия" обратилась в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции ФНС России по г.Истра Московской области N 10-1240 от 27.05.2008 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения налогоплательщику налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению из бюджета в сумме 339 078 043 руб. 82 коп., с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия" является правопреемником ООО "Аква Вижион"(т.5 л.д. 97-98).

Решением суда от 10 марта 2009 года по делу А41-17303/08 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Законность и обоснованность решения суда проверяются по апелляционной жалобе налогового органа, в которой он просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

Заслушав пояснения сторон, изучив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Как усматривается из материалов дела: Инспекцией ФНС России по г. Истра Московской области в соответствии со ст.88 НК РФ была проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за апрель 2007 г., представленной в налоговый орган 28.12.2007 г. (т.1, л.д.37 - 43). По результатам проверки составлен акт N 10-3465 от 11.04.2008 г. (т.1, л.д. 44-65). В соответствии с п.6 ст.100 НК РФ 19.05.2008 г. заявитель представил возражения на акт (т.42, л.д.17 - 25). Руководитель ИФНС России по г. Истра Московской области, рассмотрев материалы камеральной налоговой проверки, вынес решение N 10-1240 от 27.05.2008 г. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому уменьшен НДС, заявленный налогоплательщиком к возмещению из бюджета в общей сумме 343 137 748 руб. (т.1, л.д.66 - 91).

Причиной отказа послужили следующие основания, содержащиеся в оспариваемом решении: непредставление заявителем проектно-сметной документации, соответствующей заявленной стоимости возведенного капитальным строительством объекта; непредставление заявителем формы N КС-11 и формы NКС-14; несоответствие договора генерального подряда положениям статей 740, 743 Гражданского кодекса Российской Федерации; непредставление заявителем счетов-фактур и актов передачи проектно-технической документации по работам, выполненным подрядчиками.

ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия" посчитав оспариваемое решение в части отказа в налоговых вычетах в общей сумме 339 078 043,82 руб., что повлекло за собой отказ в возмещении НДС в том же сумме, незаконным обратилось в Арбитражный суд Московской области.

Решение налогового органа по эпизоду в части отказа заявителю в принятии к вычету НДС в сумме 317 905 464 руб., предъявленного налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков, необоснованно ввиду следующего.

В соответствии с п.1 ст.171 и пп.1 п.2 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных п.2 ст.170 настоящего Кодекса.

Согласно специальной норме п.6 ст.171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретённым им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершённого капитального строительства.

Из материалов дела следует, что НДС в сумме 317 905 464 руб. предъявлен заявителю подрядными организациями при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков. Данное обстоятельство не оспаривается налоговым органом в решении. Порядок применения налоговых вычетов установлен ст.172 НК РФ. Так, в соответствии с п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.5 ст.172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Как установил суд и подтверждается материалами дела налогоплательщиком соблюдены все вышеуказанные требования Налогового кодекса РФ, поскольку НДС в общей сумме 317 905 464 руб. предъявлен заявителю подрядными организациями при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков, выставленные счета-фактуры получены и зарегистрированы заявителем в книге покупок за апрель 2007 г., приобретённые товары (работы, услуги) приняты заявителем на учёт и имеются соответствующие первичные документы (в частности, акты и справки по форме N КС-2 и КС-3), объект завершённого капитального строительства поставлен на учёт. При этом все документы, свидетельствующие о надлежащем исполнении налогоплательщиком указанных требований Налогового кодекса РФ, представлены как в материалы дела (т.1, л.д.92 - т.41, л.д.97), так и в налоговый орган по требованию N 10-142 от 11.01.2008 г. (т. 42, л.д.11, 12), что подтверждается соответствующими реестрами N 138 от 05.02.2008 г. и N 162 от 08.02.2008 г. (т.42, л.д. 13 - 16). На стр.2 оспариваемого решения, ответчик указал, что в соответствии с положениями п.8 ст.88 НК РФ организации выставлено требование N 10-142 от 11.01.2008 г. о предоставлении документов для подтверждения правомерности заявленных налоговых вычетов и документы в установленный законодательством срок представлены (т.1, л.д.67). При этом никаких возражений относительно данного обстоятельства налоговый орган не привел.

Довод налогового органа, о том, что заявителем на проверку не представлена проектно-сметная документация, соответствующая заявленной стоимости возведённого капитальным строительством объекта, со ссылкой на Постановление Госстроя РФ от 26.04.1999 г. "Об утверждении методических указаний по определению стоимости строительной продукции"", которым предусмотрено её составление, несостоятелен. В связи с чем, по мнению налогового органа, не возможно установить обоснованность заявленной стоимости возведённого объекта, подтвердить размер соответствующего объёма работ и стоимости этих работ.

Суд считает необходимым указать, что проектно-сметная документация не поименована в перечне документов, необходимых и достаточных в силу положений ст.ст.171, 172 НК РФ для принятия к вычету НДС, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства. В Требовании N 10-142 от 11.01.2008 г. о предоставлении документов для подтверждения правомерности заявленных налоговых вычетов, проектно-сметная документация налоговым органом также не указана. В связи с чем, непредставление в налоговый орган проектно-сметной документации не может служить основанием для отказа в принятии к вычету НДС, предъявленного заявителю подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков.

Как следует из материалов дела, стоимость реально выполненных работ определена налогоплательщиком на основании составленных актов о приёмке выполненных работ (форма N КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). Заявителем представлены ответчику и в материалы дела акты приёмки выполненных работ (форма N КС-2), в которых указаны виды, объёмы и стоимость выполненных работ, а также представлены справки об их стоимости (форма N КС-3) - Т.5, л.д.126 - 150; Т.6, л.д.1 - 150; Т.7, л.д.1 - 150; Т.8, л.д.1 - 150; Т.9, л.д.1 - 150; Т.10, л.д.1 - 144; Т.11, л.д.1 - 150; Т.12, л.д.1 - 147; Т.13, л.д.1 - 145; Т.14, л.д.1 - 148; Т.15, л.д.1- 146; Т.16, л.д.1 - 150; Т.17, л.д.1 - 148; Т.18, л.д.1 - 147; Т.19, л.д.1 - 148; Т.20, л.д.1 - 150; Т.21, л.д.1 - 47; Т.26, л.д.80 - 150; Т.27, л.д.1 - 150; Т.28, л.д.1 - 149; Т.29, л.д.1 - 150; Т.30, л.д.1 - 149; Т.31, л.д.1 - 149; Т.32, л.д.1 - 150; Т.33, л.д.1 - 108, 121 - 159; Т.34, л.д.1 - 95; Т.36, л.д.112 - 150; Т.37, л.д.1 - 29. На данное обстоятельство ссылается также и налоговый орган на стр.7 оспариваемого решения (Т.1, л.д.72). В связи с чем суд приходит к выводу о выполнении налогоплательщиком требований ст.ст.171, 172 НК РФ, поскольку данные документы являются теми первичными документами, на основании которых выполненные работы были приняты на учёт.

При этом различия в стоимости строительства согласно Разрешению на ввод объекта в эксплуатацию N 1 от 21.02.2007 г., утверждённому Главой Истринского муниципального района, составили 3 593 128, 17 тыс. руб. (Т.2, л.д.67 - 73) от указанной в Сводном сметном расчёте стоимости строительства завода по производству напитков и соков "АКВА ВИЖИОН" вместе с объектными сметами, составленными по материалам проекта разработанного ПИ "Зарубежпроект", составившей 4 575 946, 64 тыс. руб. (Т.2, л.д.74 - 139), на которые ссылается налоговый орган на стр.8 оспариваемого решения, не влияют на право заявителя на принятие к вычету НДС в общей сумме 317 905 464, 00 руб. В данном случае сумма налога исчислена налогоплательщиком именно от реальной стоимости объекта, принятого в эксплуатацию, на основании составленных актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), а не от проектной стоимости, определённой ПИ "Зарубежпроект". Суд исходит из того, что проектно-сметная документация не является документом, на основании которого определяется стоимость реально выполненных работ. Она составляется на стадии подготовки к строительству и содержит в себе лишь предполагаемую стоимость работ, которая впоследствии, в силу определённых обстоятельств, корректируется. Ссылка ответчика на Постановление Госстроя РФ от 26.04.1999г. N 31 необоснованна, т.к. положения утверждённых им "Методических указаний по определению стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-1.99" обязательны для всех предприятий и организаций независимо от принадлежности и форм собственности, осуществляющих капитальное строительство с привлечением средств государственного бюджета всех уровней и целевых внебюджетных фондов. Что касается строек, финансирование которых осуществляется за счёт собственных средств предприятий, организаций и физических лиц, то для них положения методические указания носят рекомендательный характер. Капитальное строительство завода по производству напитков и соков осуществлялось без привлечения средств государственного бюджета всех уровней и целевых внебюджетных фондов. В оспариваемом решении налоговый орган не опровергает этот факт. Следовательно, в данном случае заявитель имел полное право не руководствоваться вышеуказанными положениями Методических указаний, поскольку они не являются для него обязательными, а носят лишь рекомендательный характер.

Нельзя признать правомерной ссылку налогового органа на указанное Постановление Госстроя РФ, т.к. в силу положений п.10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 г. N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов Федеральных органов исполнительной власти" нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров. Согласно Письму Минюста РФ от 21.03.2002 г. N 07/2681-ЮД в государственной регистрации Постановления Госстроя РФ отказано. Оно также не опубликовано в установленном порядке. Кроме того, Методические указания, утверждённые данным документом, утратили силу с 09.03.2004 г. в связи с изданием Постановления Госстроя РФ от 05.03.2004 г. N 15/1, которым утверждена и введена в действие "Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004)".

В связи с чем, Постановление Госстроя РФ не может служить основанием для регулирования правоотношений по определению стоимости капитального строительства завода по производству напитков и соков. С учётом вышеизложенного, данный довод налогового органа нельзя признать законным основанием для отказа налогоплательщику в принятии к вычету НДС в общей сумме 317 905 464 руб.

Апелляционный суд признает необоснованным довод налогового органа, о том, что заявителем на проверку не представлены "Акт приёмки законченного строительством объекта" (форма N КС-11) и "Акт приёмки законченного строительством объекта приёмочной комиссией" (форма N КС-14) со ссылкой на Постановление Госкомстата РФ от 11.11.1999 г. N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учётной документации по учёту работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ". В связи с чем, по мнению налогового органа, не возможно установить обоснованность заявленной стоимости возведённого объекта, подтвердить размер соответствующего объёма работ и стоимости этих работ.

Удовлетворяя требования заявителя, суд исходит из того, что формы N КС-11 и N КС-14 не указаны в перечне документов, необходимых и достаточных в силу положений ст.ст.171, 172 НК РФ для принятия к вычету НДС, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства. В требовании N 10-142 от 11.01.2008 г. о предоставлении документов для подтверждения правомерности заявленных налоговых вычетов, акты по форме N КС-11 и N КС-14 налоговым органом также не указаны. В связи с чем, непредставление в налоговый орган актов по форме N КС-11 и N КС-14 не может служить основанием для отказа в принятии к вычету НДС, предъявленного заявителю подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков.

Как установил суд и подтверждается материалами дела у налогоплательщика имеются Акты рабочей комиссии, являющиеся ни чем иным, как формами N КС-11 и N КС-14, поскольку содержат все реквизиты, установленные для данных форм, содержащихся в альбоме унифицированных форм первичной учётной документации в капитальном строительстве (Т.2, л.д.140-153; Т.3, л.д.3-23). Заявителем представлены на проверку и в материалы дела указанные акты наряду с актами приёмки выполненных работ (форма N КС-2), в которых указаны виды, объёмы и стоимость выполненных работ, а также справками об их стоимости (форма N КС-3) - Т.5, л.д.126 - 150; Т.6, л.д.1 - 150; Т.7, л.д.1 - 150; Т.8, л.д.1 - 150; Т.9, л.д.1 - 150; Т.10, л.д.1 - 144; Т.11, л.д.1 - 150; Т.12, л.д.1 - 147; Т.13, л.д.1 - 145; Т.14, л.д.1 - 148; Т.15, л.д.1- 146; Т.16, л.д.1 - 150; Т.17, л.д.1 - 148; Т.18, л.д.1 - 147; Т.19, л.д.1 - 148; Т.20, л.д.1 - 150; Т.21, л.д.1 - 47; Т.26, л.д.80 - 150; Т.27, л.д.1 - 150; Т.28, л.д.1 - 149; Т.29, л.д.1 - 150; Т.30, л.д.1 - 149; Т.31, л.д.1 - 149; Т.32, л.д.1 - 150; Т.33, л.д.1 - 108, 121 - 159; Т.34, л.д.1 - 95; Т.36, л.д. 112 - 150; Т.37, л.д.1 - 29. В связи с чем, апелляционный суд приходит к выводу о выполнении налогоплательщиком требований ст.ст.171, 172 НК РФ, поскольку данные документы являются теми первичными документами, на основании которых выполненные работы были приняты на учёт.

При этом наличие в Актах рабочей комиссии незначительных отличий от унифицированных форм КС-11 и КС-14, на которые ссылается налоговый орган в оспариваемом решении (Т.1, л.д.74), не влияет на право заявителя на принятие к вычету НДС в общей сумме 317 905 464, 00 руб., поскольку данные первичные документы содержат все необходимые реквизиты, предусмотренные Законом РФ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте".

Кроме того, нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не ставят право налогоплательщика на получение вычетов по налогу на добавленную стоимость в зависимость от оформления актов сдачи законченного строительством объекта.

Ссылка ответчика на Постановление Госкомстата РФ от 11.11.1999 г. N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учётной документации по учёту работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" неправомерна, т.к. оно не прошло государственную регистрацию и не опубликовано в установленном порядке. В связи с чем, с учётом положений п.10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 г. N 763, указанное Постановление Госкомстата РФ не может служить основанием для регулирования правоотношений по учёту работ в капитальном строительстве завода по производству напитков и соков с применением унифицированных форм первичной учётной документации.

На основании вышеизложенного апелляционный суд считает необоснованным отказ налогоплательщику в принятии к вычету НДС в сумме 317 905 464 руб.

В связи с чем, заявитель имеет право на вычет НДС в общей сумме 317 905 464 руб. Иных норм, устанавливающих дополнительные условия для предъявления НДС к вычету, или запрещающих предъявление НДС к вычету по операциям, осуществленным заявителем, законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не установлено.

Решение налогового органа по эпизоду в части отказа заявителю в принятии к вычету НДС по Договору генерального подряда N б/н от 11.01.2005 г. в сумме12 897 829 руб. 89 коп. необоснованно ввиду следующего.

Инспекция в оспариваемом решении ссылается на то, что представленный заявителем на проверку Договор Генерального подряда N б/н от 11.01.2005 г. "На строительство завода по производству напитков и соков "АКВА ВИЖИОН" с ЗАО "НТ СМУ-333" нельзя признать заключённым, поскольку нарушены положения ст.432 ГК РФ. При этом налоговый орган ссылается на то, что в этом договоре не определён заказчик, отсутствует акт передачи строительной площадки, отсутствует проектно-сметная документация, не определена стоимость работ, отсутствует график производства работ, что не соответствует положениям ст.ст.740, 743 ГК РФ для договоров данного вида.

Данное обстоятельство, по мнению налогового органа, исключает право на заявление вычета в декларации по налогу на добавленную стоимость по Договору б/н от 11.01.2005 г. в общей сумме 5 762 103, 17 руб. по следующим счетам-фактурам:

N 1 от 25.03.2005 г. на сумму 19 355 336, 74 руб., в т.ч. НДС в сумме 2 952 509, 00 руб.; N 2 от 30.04.2005 г. на сумму 9 875 770, 22 руб., в т.ч. НДС в сумме 1 506 473, 42 руб.;

N 3 от 25.05.2005 г. на сумму 1 024 444, 07 руб., в т.ч. НДС в сумме 156 271, 13 руб.; N 4 от 31.07.2005 г. на сумму 6 368 236, 40 руб., в т.ч. НДС в сумме 971 425, 89 руб.;

б/н от 03.04.2006 г. на сумму 1 150 000, 00 руб., в т.ч. НДС в сумме 175 423, 73 руб.

Инспекция также указывает на то, что на проверку был представлен Итоговый Акт приема-сдачи работ и завершения расчетов по Договору Генерального подряда N б/н от 11.01.2005 г., заключенному между ООО "АКВА ВИЖИОН" и ЗАО "НТ СМУ-333". В соответствии с п.1 вышеуказанного Акта общая стоимость работ, выполненных ЗАО "НТ СМУ-333", принятых и оплаченных ООО "АКВА ВИЖИОН", составляет 35 473 787, 43 руб., в том числе НДС (18%) 5 411 255, 71 руб., тогда как в книге покупок по этим счетам-фактурам предъявлен к вычету НДС в сумме 5 762 103, 17 руб., то есть, завышен на 350 847, 46 руб.

Суд считает указанный довод Инспекции неправомерным так как наличие договора не предусмотрено положениями ст.ст.171, 172 НК РФ для принятия к вычету НДС, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками- застройщиками) при проведении ими капитального строительства. В связи с чем, непредставление в налоговый орган Договора от 11.01.2005 г. не может служить основанием для отказа в принятии к вычету НДС, предъявленного заявителю подрядными организациями (заказчиками-застройщиками)при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков.

Заявителем представлен на проверку и в материалы дела Договор от 11.01.2005 г. (Т.1, л.д.92 - 115). При этом то обстоятельство, что в Договоре от 11.01.2005 г. не определён заказчик, отсутствует акт передачи строительной площадки, отсутствует проектно-сметная документация, не определена стоимость работ, отсутствует график производства работ, на которое ссылается ответчик на стр.9, 10 оспариваемого решения, не влияет на право заявителя на принятие к вычету НДС в сумме 5 762 103, 17 руб. по следующим основаниям. В соответствии с п.1 ст.740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определённый объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик - создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и оплатить. То есть, условия договора строительного подряда о его предмете и о сроках выполнения работ являются существенными. В силу положений ст.432 ГК РФ договор считается заключённым, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Оценив указанные обстоятельства и, принимая во внимание тот факт, что Договор от 11.01.2005 г. реально исполнен, суд считает, что его существенные условия согласованны. Как подтверждается материалами дела, в рассматриваемой ситуации у сторон отсутствовали какие-либо разногласия по поводу существенных условий Договора от 11.01.2005 г. в процессе его исполнения. Работы фактически выполнены и приняты по согласованному объёму, видам и качеству. После выполнения работ стороны не заявляли каких-либо претензий по исполнению договора.

Налоговым органом также не отрицается тот факт, что завод по производству напитков и соков фактически эксплуатируется, продукция выпускается и реализуется. На данное обстоятельство заинтересованное лицо ссылается на стр.1, 6 оспариваемого решения (Т.1, л.д.66, 71).

Как установил суд и подтверждается материалами дела, в Итоговом Акте приема- сдачи работ и завершения расчетов по Договору Генерального подряда N б/н от 11.01.2005 г., заключенному между ООО "АКВА ВИЖИОН" и ЗАО "НТ СМУ-333" 27 октября 2006 г., общая стоимость работ, выполненных ЗАО "НТ СМУ-333", принятых и оплаченных ООО "АКВА ВИЖИОН", составляет 35 473 787, 43 руб., в том числе НДС "18%) в сумме 5 411 255, 71 руб. (Т.33, л.д.148 - 149). Согласно книге покупок заявителя за апрель 2007 г., данная сумма образуется из следующих счетов-фактур: N 1 от 25.03.2005 г. на сумму 19 355 336, 74 руб., в т.ч. НДС в сумме 2 952 509, 00 руб. (Т.41, л.д.44), N 2 от 30.04.2005 г. на сумму 9 875 770, 22 руб., в т.ч. НДС в сумме 1 506 473, 42 руб. (Т.41, л.д.46), N 3 от 25.05.2005 г. на сумму 1 024 444, 07 руб., в т.ч. НДС в сумме 156 271, 13 руб. (Т.41, л.д.47), N 4 от 31.07.2005 г. на сумму 6 368 236, 40 руб., в т.ч. НДС в сумме 971 425, 89 руб. (Т.41, л.д.49).

Заявитель указал, что 03 апреля 2006 г., еще до составления Итогового Акта, ООО "АКВА ВИЖИОН" и ЗАО "НТ СМУ-333" подписали Акт N 4 на удержание суммы денежных средств с объемов выполненных работ на устранение недоделок и дефектов по объекту за период действия Договора Генподряда от 11.01.2005 г. (Т.33, л.д.153). Согласно данному акту сумма удержания (снятия) с объемов выполненных работ на устранение ООО "АКВА ВИЖИОН" недоделок и дефектов выполненных работ за период действия Договора Генерального подряда от 11.01.2005 г. составила "-1 150 000, 00 руб.", в том числе НДС (18%) в сумме "-175 423, 73 руб.". Одновременно, то есть 03.04.2006 г., ЗАО "НТ СМУ-333" выставлен соответствующий счет-фактура в адрес ООО "АКВА ВИЖИОН". Согласно данному счету-фактуре отрицательные показатели указаны в графе 8 "Сумма налога" - "-175 423, 73 руб." и графе 9 "Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога" - "-1 150 000 руб." - Т.34, л.д.85.

Оценив данные обстоятельства, суд считает, что налоговым органом сделан ошибочный вывод о том, что согласно книге покупок заявителя за апрель 2007 г. неправомерно предъявлен к вычету НДС в общей сумме 5 762 103, 17 руб. по следующим счетам-фактурам: N 1 от 25.03.2005 г. на сумму 19 355 336, 74 руб., в т.ч. НДС в сумме 2 952 509, 00 руб., N 2 от 30.04.2005 г. на сумму 9 875 770, 22 руб., в т.ч. НДС в сумме 1 506 473, 42 руб., N 3 от 25.05.2005 г. на сумму 1 024 444, 07 руб., в т.ч. НДС в сумме 156 271, 13 руб., N 4 от 31.07.2005 г. на сумму 6 368 236, 40 руб., в т.ч. НДС в сумме 971 425, 89 руб., б/н от 03.04.2006 г. на сумму 1 150 000, 00 руб., в т.ч. НДС в сумме -175 423, 73 руб. Фактически по данным счетам-фактурам заявителем предъявлен к вычету НДС в общей сумме 5 586 679, 44 руб. (5 762 103, 17 руб. - 175 423, 73 руб.).

Как следует из материалов дела, Инспекция отказывает в предъявлении к вычету НДС в общей сумме 5 762 103, 17 руб. только на том основании, что Договор Генерального подряда N б/н от 11.01.2005 г. "На строительство завода по производству напитков и соков "АКВА ВИЖИОН" с ЗАО "НТ СМУ-333" нельзя признать заключенным. Одновременно в оспариваемом решении налоговый орган ссылается на все вышеперечисленные счета-фактуры, при этом, повторно не учитывая отрицательные показатели счета-фактуры от 03.04.2006 г. (НДС в сумме -175 423, 73 руб.) - Т.34, л.д.85. Однако, налоговый орган не учел то обстоятельство, что 03 апреля 2006 года, то есть до составления Итогового Акта, ООО "АКВА ВИЖИОН" и ЗАО "НТ СМУ-333" подписали Акт N4 на удержание суммы денежных средств с объемом выполненных работ на устранение недоделок и дефектов по объекту за период действия Договора Генерального подряда от 11.01.2005 года (т.33 л.д. 153).

С учётом вышеизложенного, данный довод налогового органа нельзя признать обоснованным основанием для отказа налогоплательщику в принятии к вычету НДС в сумме 5 762 103, 17 руб.

Несостоятельным является довод налогового органа, о том, что вместе с Контрактом N 4-6/11 от 28.11.2003 г. "На реализацию инвестиционного проекта по строительству завода "AQUA VISION"" с ООО "БАУТЕРРА" заявителем представлены акты выполненных работ и счета-фактуры, выставленные в адрес налогоплательщика генеральным подрядчиком и заказчиком-застройщиком - ООО "БАУТЕРРА", в которых имеется лишь ссылка на счета-фактуры и акты передачи проектно-технической документации по выполненным подрядчиками работами, которые, в свою очередь, заявителем на проверку представлены не были. В связи с чем, по мнению налогового органа, не представляется возможным при проведении проверки рассмотреть Договор от 28.11.2003 г. на предмет выполнения одних и тех же работ в целях исключения удвоения налоговых вычетов.

Удовлетворяя требования заявителя суд обоснованно исходил из того, что ООО "Баутерра", являясь генеральным подрядчиком и заказчиком-застройщиком, в полном соответствии с положениями п.4.2. Контракта N 4-6/11 от 28.11.2003 г. "На реализацию инвестиционного проекта по строительству завода "AQUA VISION", заключало с соответствующими подрядчиками договоры на выполнение проектно-изыскательских и конструкторских работ (Т.3, л.д.24-53).

Как следует из материалов дела, сдача-приёмка выполненных работ, материалов и оборудования, на основании положений ст.11 Контракта от 28.11.2003 г., производилась в следующем порядке: подготовленный и подписанный ООО "Баутерра" Акт сдачи-приёмки выполненных работ направляется ООО "АКВА ВИЖИОН", которое в течение пяти дней после его получения подписывает этот Акт, либо делает обоснованные замечания по Акту. При неполучении ответа от ООО "АКВА ВИЖИОН" в течение пяти дней об этом делается отметка на Акте, и Акт считается надлежаще оформленным и служит основанием для оплаты выполненных работ. В рассматриваемой ситуации у ООО "Баутерра" не было обязанности по представлению налогоплательщику копий счетов-фактур и актов передачи проектно-технической документации по работам, выполненным подрядчиками, для подтверждения факта выполнения работ и уплаты НДС. При этом все расчёты по Контракту от 28.11.2003 г. производились заявителем непосредственно с ООО "Баутерра", которое выставляло в адрес ООО "АКВА ВИЖИОН" счета-фактуры с выделенной в них суммой НДС (Т.38, л.д.139; Т.39, л.д.10, 24, 43, 44, 70, 71; Т.40, л.д.22, 40, 41). Принятие на учёт выполненных работ производилось ООО "АКВА ВИЖИОН" на основании Актов сдачи-приемки научно-технической продукции, разработанной привлеченными организациями (подрядчиками) - Т.36, л.д.73 - 105 полученных от ООО "Баутерра". Данное обстоятельство не оспаривается налоговым органом в обжалуемом решении (Т.1, л.д.76-78). Эти документы однозначно подтверждают факт выполнения подрядчиками работ в рамках соответствующих договоров на выполнение проектно-изыскательских и конструкторских работ, заключённых с ООО "Баутерра".

В силу положений специальной нормы п.6 ст.171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства. В данном случае, заявителем обоснованно принят к вычету НДС именно на основании вышеуказанных документов, представленных ООО "Баутерра" в адрес ООО "АКВА ВИЖИОН". При этом ни Налоговым кодексом РФ, ни Гражданским кодексом РФ право на принятие и оплату налогоплательщиком выполненных работ, равно как право на вычет НДС по ним, не поставлено в зависимость от предоставления генеральным подрядчиком документов по договорам, составленным с подрядчиками. Положениями Контракта от 28.11.2003 г. также не установлена обязанность ООО "Баутерра" представлять заявителю копии счетов-фактур и актов передачи проектно-технической документации по работам, выполненным подрядчиками, для подтверждения факта выполнения работ и уплаты НДС.

Суд также исходит из того, что в соответствии с положениями п.8 ст.88 НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Из материалов дела усматривается надлежащее исполнение заявителем Требования N 10-142 от 11.01.2008 г. и представление всех документов, подтверждающих соблюдение налогоплательщиком положений ст.ст.171, 172 НК РФ при предъявлении к вычету НДС, в том числе, и по Контракту N 4-6/11 от 28.11.2003 г. "На реализацию инвестиционного проекта по строительству завода "AQUA VISION" с ООО "БАУТЕРРА" (Т.36, л.д.38 - 72, 106 - 150; Т.37, л.д.1 - 140; Т.38, л.д.1 - 98). В указанном требовании ответчиком не поименованы счета-фактуры и акты передачи проектно-технической документации по выполненным подрядчиками работам.

При этом суд принимает во внимание, что в силу положений п.3 ст.88 НК РФ если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Одновременно с Возражениями на Акт камеральной налоговой проверки N 10-3465 от 11.04.2008 г. в налоговый орган были представлены, в том числе, счета-фактуры и акты передачи проектно-технической документации по выполненным подрядчиками работам. Данное обстоятельство подтверждается Возражениями (Т.42, л.д.17 - 25) и приложенными к ним документами, которые представлялись в налоговый орган (Т.38, л.д.140 - 149; Т.39, л.д.1 - 151; Т.40, л.д.1 - 118).

В связи с чем, апелляционный суд приходит к выводу о надлежащем выполнении налогоплательщиком требований ст.ст.169, 171 и 172 НК РФ при принятии к вычету НДС в сумме 7 135 726, 72 руб., предъявленного ООО "Баутерра" в рамках Контракта от 28.11.2003 г.

С учётом вышеизложенного, данный довод налогового органа нельзя признать законным основанием для отказа налогоплательщику в принятии к вычету НДС в сумме 7 135 726, 72 руб.

Удовлетворяя требования заявителя по эпизоду в части отказа в принятии к вычету НДС в общей сумме 317 905 464 руб., предъявленного налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков суд также учитывает и то обстоятельство, что в оспариваемом решении ответчиком не приведено ни одного довода, свидетельствующего о нарушении налогоплательщиком положений ст.ст.169, 170 - 173 НК РФ при принятии к вычету НДС в общей сумме 317 905 464 руб., предъявленного подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства завода по производству напитков и соков.

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно принял к вычету всю сумму НДС, уплаченную им при приобретении имущественного права аренды земельного участка, поскольку до истечения 49-летнего срока аренды налогоплательщик заключил договор купли-продажи земельного участка.

Вместе с тем, налоговый орган не оспаривает, что являются правомерными налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком, в размере 715 260 руб., как произведение всей суммы НДС, предъявленного продавцом права, на процентную долю, соответствующую отношению срока фактического использования земельного участка на праве аренды (28 месяцев) ко всему сроку аренды (588 месяцев).

Налогоплательщик с учетом заявления об уточнении требований считает, что доначисление НДС в размере 14 311 223,52 руб. (15 026 483,52 - 715 260) является незаконным.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача на территории РФ имущественных прав признается объектом налогообложения НДС.

Согласно п. 2.1. Договора купли-продажи права аренды земельного участка от 02.04.2004 года (Т. 3, л.д.118-121) налогоплательщик приобретает имущественное право аренды земельного участка в целях аренды земельного участка для последующего строительства завода по производству безалкогольных напитков. Учитывая целевое назначение приобретаемого права аренды земельного участка, следует прийти к выводу, что налогоплательщик приобрел имущественное право для последующего осуществления деятельности, облагаемой НДС (реализация безалкогольных напитков).

Из п. 4.1.2. договора купли-продажи права аренды следует, что покупатель, выполняя обязанности налогового агента, обязан самостоятельно перечислить НДС по договору в сумме 15 026 483,52 руб. на соответствующий счет Управления федерального казначейства. Судом установлено, что указанная обязанность ООО "Аква Вижион" была выполнена, что подтверждается платежным поручением N 2 от 14.04.2004 г. (Т.3, л.д. 122).

Учитывая изложенное, налогоплательщиком были соблюдены условия для возмещения НДС из бюджета.

Во исполнение Договора купли-продажи права аренды земельного участка от 02.04.2004 года стороны 16.04.2004 года заключили договор аренды земельного участка (Т.3, л.д.124-130), в соответствии с п. 1.1. которого налогоплательщик принял в аренду земельный участок площадью 350 000 кв.м. На указанном земельном участке налогоплательщик осуществлял капитальное строительство завода, используемого для осуществления деятельности, облагаемой НДС, что налоговым органом не оспаривается. Позднее налогоплательщик приобрел земельный участок в собственность в соответствии с договором купли-продажи от 09.08.2006 г. (Т.3, л.д.131, 132). Налоговый орган указывает, что, поскольку продажа земли не облагается НДС, то НДС со стоимости имущественного права не подлежит вычету.

Однако, как следует из подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат предъявленные суммы налога при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 ст. 170 НК РФ.

В п. 2 ст. 170 НК РФ установлен закрытый перечень операций, по которым НДС, предъявленный продавцом при приобретении товаров (работ, услуг), не принимается к вычету, а включается в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг). Указанный перечень не подлежит расширительному толкованию.

Такого основания для включения предъявленной суммы налога в состав стоимости приобретаемого имущественного права, как прекращение правоотношений, возникших в связи с приобретенным имущественным правом (прекращение аренды), ст. 170 НК РФ не предусматривает.

Налоговый орган при принятии оспариваемого решения также не учитывал, что налогоплательщик, приобретая имущественное право на аренду земельного участка, реализовал его, заключив договор аренды земельного участка (Т.3, л.д.124-130). Наличие земельного участка у застройщика (инвестора) на законном основании, в свою очередь, является непременным условием для осуществления капитального строительства. Поскольку строительство завода направлено на осуществление деятельности, облагаемой НДС, то налогоплательщик вправе по всем затратам на капитальное строительство завода принять предъявленный налог к вычету.

Налоговый кодекс не ставит право налогоплательщика на вычет НДС от соблюдения условия непосредственного использования приобретаемого имущественного права в деятельности, облагаемой НДС. Если затраты в конечном итоге направлены на осуществление операций, облагаемых НДС, то НДС по указанным затратам налогоплательщик вправе принять к вычету.

Поскольку затраты по приобретению имущественного права направлены на создание условий для строительства завода и, следовательно, осуществления в будущем деятельности, облагаемой НДС, то налог, предъявленный продавцом, налогоплательщик вправе принять к вычету.

Налоговый орган, признавая обоснованность принятия к вычету части НДС (в размере 715 260 руб.), соответствующей сроку фактической аренды, признает тем самым, что материальное право на вычет у налогоплательщика возникло независимо от того, что последующие сделки с земельным участком НДС не облагались.

В соответствии со ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщик вправе принять к вычету сумму НДС, уплаченную при приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав.

Материалами дела подтверждается, что в момент принятия к вычету НДС в сумме 15 026 483,52 руб. налогоплательщиком выполнены все условия, предусмотренные НК РФ, для включения уплаченного налога в состав налоговых вычетов.

Следовательно, решение налогового органа в данной части является незаконным.

В п. 2.2. оспариваемого решения (стр. 17-18) налоговая инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик не вправе корректировать налоговые вычеты сумм НДС на возникшие суммовые разницы. Данный вывод послужил основанием для отказа в налоговых вычетах налога на сумму 2 446 709,30 руб., предъявленного поставщиками налогоплательщика: ВФ "ПИ Зарубежстрой" и ОАО "Зарубежстрой" (Т.3, л.д.139-155; Т.4, л.д.1-52; Т.40, л.д.119-150; Т.41, л.д.1 - 25).

Выводы налогового органа не основаны на нормах НК РФ, противоречат как судебной практике, так и письмам ФНС РФ.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик заключил с ВФ "ПИ Зарубежстрой" договор N 01/08-05 от 05.08.2005 г. (т. 3 л.д. 139-142), в соответствии с пунктом 3.1. которого цена выполненных работ составляет 56 000 ЕВРО; договор N 738-05/9 от 20.07.2005 г. (т. 40 л.д. 125-134), в соответствии с п. 3.1. которого цена выполненных работ составляет 1 000 000 долл. США, в т.ч. НДС. С ОАО "Зарубежстрой" налогоплательщик заключил договор N 738-05/08 от 12.07.2005 г. (т. 4 л.д. 1-24), в соответствии с п. 3.1. которого цена выполненных работ составляет 28 000 000 ЕВРО, в т.ч. НДС. Указанные положения договоров не противоречат положениям п. 2 ст. 317 ГК РФ.

Апелляционным судом установлено, что суммовые разницы по НДС у налогоплательщика возникли в связи с тем, что счета-фактуры, выставленные ВФ "ПИ Зарубежстрой" и ОАО "Зарубежстрой (т. 3 л.д. 145-155, т. 4 л.д. 41-44, 46, 49), номинированы в валюте договора, что предусмотрено положениями п. 7 ст. 169 НК РФ. К вычету сумму НДС, отраженную в счете-фактуре в иностранной валюте, налогоплательщик принимает по курсу ЦБ РФ на дату принятия на учет приобретенных работ (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Вместе с тем, судом установлено и материалами дела подтверждается, что авансовую оплату указанных работ налогоплательщик производил в рублях по курсу ЦБ РФ на дату оплаты.

Учитывая, что в проверяемый период курсы валют договора по отношению к курсу рубля снижались, авансовая оплата работ привела к возникновению отрицательных суммовых разниц (оплачено в пересчете на рубли больше, чем принято к учету на основании счета-фактуры).

Так, например, по счету-фактуре N 917 от 30.12.2005 г. (т. 3 л.д. 151) стоимость работ с учетом налога составила 7111,8 евро, сумма НДС - 1084, 85 евро. Курс евро, установленный ЦБ РФ на 30.12.2005 г. - 34,1737 руб. Соответственно по строке 266 дополнительного листа N 3 к книге покупок за апрель 2007 г. сумма НДС указана в размере 37 073,34 руб. (1084,85*34,1737).

Согласно п. 3.1. договора N 01/08-05 от 05.08.2005 г. (т. 3 л.д. 140) все платежи производятся в рублях по курсу ЦБ РФ на день осуществления платежа. Оплата по счету-фактуре N 917 от 30.12.2005 г. осуществлена платежным поручением N 1351 от 29.12.2005 г. (т. 40 л.д. 124). Курс евро, установленный ЦБ РФ на 29.12.2005 г. - 34,2379 руб.

Соответственно, НДС фактически оплачен в размере 37 142,99 руб.(1084,85*34,2379). Таким образом, суммовая разница составила сумму в размере 69,65 руб. (37 142,99 - 37 073,34), которая отражена по строке 265 дополнительного листа N 3 к книге покупок за апрель 2007 г.

По счету-фактуре N 392 от 01.06.2006 г. (т. 3 л.д. 150) стоимость работ с учетом налога составила 14501,72 дол., сумма НДС - 2 212,13 дол. Курс доллара, установленный ЦБ РФ на 01.06.2006 г. - 26,9355 руб. Соответственно по строке 535 дополнительного листа N 3 к книге покупок за апрель 2007 г. сумма НДС указана в размере 59 584,83 руб. (2 212,13*26,9355).

Согласно п. 3.1. договора N 738-05/9 от 20.07.2005 г. (т. 40 л.д. 128) все платежи производятся в рублях по курсу доллара США, установленному ЦБ РФ на день оплаты.

Оплата по счету-фактуре N 392 от 01.06.2006 г. осуществлена платежным поручением N 34 от 16.06.2006 г. (т. 40 л.д. 136). Курс доллара, установленный ЦБ РФ на 16.06.2006 г. - 27,0369 руб. Соответственно, НДС фактически оплачен в размере 59 809,13 руб.(2 212,13*27,0369). Таким образом, суммовая разница составила сумму в размере 224,29 руб. (59 809,13 - 59 584,83), которая (224,31 руб.) отражена по строке 534 дополнительного листа N 3 к книге покупок за апрель 2007 г.

По счету-фактуре N 393 от 01.06.2006 г. (т. 3 л.д. 149) стоимость работ с учетом налога составила 11 035,54 дол., сумма НДС - 1 683,39 дол. Курс доллара, установленный ЦБ РФ на 01.06.2006 г. - 26,9355 руб. Соответственно по строке 537 дополнительного листа N 3 к книге покупок за апрель 2007 г. сумма НДС указана в размере 45 342,95 руб. (1 683,39*26,9355).

Согласно п. 3.1. договора N 738-05/9 от 20.07.2005 г. (т. 40 л.д. 128) все платежи производятся в рублях по курсу доллара США, установленному ЦБ РФ на день оплаты. Оплата по счету-фактуре N 393 от 01.06.2006 г. осуществлена платежным поручением N 35 от 16.06.2006 г. (т. 40 л.д. 138). Курс доллара, установленный ЦБ РФ на 16.06.2006 г. - 27,0369 руб. Соответственно, НДС фактически оплачен в размере 45 513,64 руб.(1 683,39*27,0369). Таким образом, суммовая разница составила сумму в размере 170,7 руб. (45 513,64 - 45 342,95), которая отражена по строке 533 дополнительного листа N 3 к книге покупок за апрель 2007 г.

Апелляционный суд считает, что налогоплательщик правомерно включил в налоговые вычеты и отразил в дополнительном листе N 3 Книги покупок (т. 41 л.д. 43-97) отрицательные суммовые разницы, увеличивающие общую сумму налоговых вычетов по следующим основаниям.

Согласно пункту 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу пункта 3 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), установленному статьей 167 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу изложенного, изменения, увеличивающие или уменьшающие налоговую базу, учитываются по всем облагаемым операциям, момент определения налоговой базы по которым наступил применительно к конкретному налоговому периоду. При этом порядок исчисления налога на добавленную стоимость и процедура определения налоговой базы, в соответствии с приведенными нормами главы 21 Кодекса, предусматривают возможность учета изменения курса валюты лишь на дату определения налоговой базы.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом. Реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога. При этом одновременно имеют место факт уплаты определенных сумм налога в бюджет и предъявление их к вычету покупателем.

Кроме того, право на налоговые вычеты у покупателя возникает вне зависимости от даты оплаты им данного товара (работ, услуг).

В то же время глава 21 Кодекса, в частности статья 170, не содержит норм предусматривающих право покупателя уменьшать сумму ранее правомерно примененного налогового вычета в связи с падением курса иностранной валюты по отношению к рублю на дату оплаты отгруженного товара (работ, услуг).

Указанные нормы налогового законодательства не ущемляют права налогоплательщика, поскольку предпринимательская деятельность в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации является деятельностью, осуществляемой на свой риск. При этом положения статьи 421 указанного Кодекса закрепляют принцип свободы договора, выражающийся также в наличии у хозяйствующего субъекта права выбора условий договора. Аналогичная правовая позиция изложена в Определении ВАС РФ от 19.08.2008 г. N 9181/08.

Таким образом, суд считает, что налогоплательщик правомерно скорректировал в сторону уменьшения налоговую базу на сумму отрицательной курсовой либо суммовой разницы в налоговом периоде поступления выручки, следующем за периодом отгрузки товара (работ, услуг).

Как следует из п. 2.3. оспариваемого налогоплательщиком решения налогоплательщик неправомерно заявил к вычету суммы НДС в сумме 332 392 руб., предъявленные ОАО "Вымпелком" при оказании услуг международной и междугородней связи. Инспекция в решении указывает, что производственный характер услуг связи должен подтверждаться такими документами, как: счета телефонной станции, расшифровка АТС с указанием номеров телефонов, по которым велись переговоры, иные документы, подтверждающие производственный характер переговоров.

Суд считает, несостоятельным указанный довод по следующим основаниям.

В соответствии с положениями п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ налогоплательщик вправе включить суммы НДС, предъявленные поставщиком, в состав налоговых вычетов при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления деятельности, облагаемой НДС; постановки на учет указанных товаров (работ, услуг); наличии счета-фактуры.

Налоговый орган не оспаривает, что налогоплательщиком были соблюдены все требования ст.171, 172 НК РФ.

Апелляционным судом установлено, материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что в ходе налоговой проверки налогоплательщиком были предоставлены в налоговую инспекцию все документы, подтверждающие обоснованность применения налоговых вычетов: акты оказанных услуг, счета-фактуры. В оспариваемом решении налоговый орган не ссылается на противоречивость, недостоверность сведений, указанных в документах, представленных для проверки, нереальность произведенных хозяйственных операций.

Ссылка Инспекции на отсутствие детализированных счетов оператора связи необоснованна и не может служить в качестве основания для исключения предъявленных поставщиками сумм НДС из состава налоговых вычетов, так как налоговым законодательством не предусмотрено такого условия для включения сумм НДС, предъявленных поставщиками в состав налоговых вычетов.

При этом суд учитывает, что производственный характер использованных услуг связи подтверждается следующими документами, представленными налогоплательщиком в материалы дела: Политикой по командировочным и представительским расходам, использованию корпоративного автотранспорта ООО "Аква Вижион", утв. Приказом от 02.06.2005 г., в которой указывается, в частности, что расходы возмещаются в связи с производственной необходимостью независимо от уровня сотрудника (стр. 8) (Т. 4, л.д. 68 -101); Приказом от 05.12.2005 г. N 316-к, в соответствии с которым расходы на оплату переговоров по мобильной связи учитываются в составе затрат, связанных с производством и реализацией в пределах лимитов, установленных отделом кадров (Т. 4, л.д. 102); Сводной таблицей по использованию корпоративных номеров сотрудниками ООО "Аква Вижион" (Т. 4, л.д. 103 - 104); должностными инструкциями, из которых следует, что работник вправе в целях осуществления своих производственных функций получать оплачиваемую работодателем мобильную связь в пределах установленных лимитов (Т. 4, л.д. 105 - 120).

Указанные выводы суда соответствуют правовой позиции, изложенной в Постановлениях ФАС МО от 11.12.2007 N КА-А40/12690-07 по делу N А40-59/07-33-1, от 31.05.2006 N КА-А41/4511-06 по делу N А41-К2-9445/05 (Т. 4, л.д. 121 - 127).

Как следует из п. 2.5.1. оспариваемого решения (стр. 22, т. 1 л.д. 87-88), налоговая инспекция указала, что налогоплательщик неправомерно заявил к вычету в апреле 2007 года сумму НДС в размере 1 095 967,48 руб., поскольку Акт N 1 составлен в апреле 2007 года.

По мнению налогового органа, право на вычет сумм НДС, уплаченных налоговых агентом в бюджет, возникнет у заявителя лишь в следующем налоговом периоде (мае 2007 года). На этом основании Инспекция исключила из состава налоговых вычетов 1 095 967,48 руб.

Апелляционный суд считает, что требования заявителя законны и обоснованны по следующим основаниям.

Материалами дела установлено, что между заявителем и компанией "Радиоактив Фильм Лимитед", зарегистрированной в Республике Кипр, заключен договор N 08/02-07/7310004 от 20.02.2007 г. (т. 4 л.д. 128-135). В соответствии с условиями указанного договора (п. 7.2.1. и 7.2.2. договора) заявителем был перечислен аванс в размере 220 908, 93 долл. США и 214 214,72 долл. США соответственно по поручениям N 6 от 21.02.2007 г. и N 10 от 06.03.2007 г. (Т. 4, л.д. 138 - 139).

В соответствии с п. 1 ст. 161, п. 4 ст. 173, п. 4 ст. 174 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налог подлежит исчислению и уплате в бюджет налоговыми агентами при каждом случае выплаты денежных средств таким налогоплательщикам.

Исполняя обязанности налогового агента, заявитель исчислил и уплатил в бюджет сумму НДС в размере 1 010 803,44 руб. (курс ЦБ РФ на 06.03.2007 г.: 26,2432 руб./USD) по п/п N 2682 от 07.03.2007 г. и 1 041 663 руб. (курс ЦБ РФ на 21.02.2007 г.: 26,1964 руб./USD) по п/п N 57 от 10.04.2007 г. (Т. 4, л.д. 140 - 141). Общая сумма НДС, удержанная налоговым агентом, уплаченная в бюджет и отраженная в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2007 года в разделе II "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данные налогового агента", составила, таким образом, 2 052 466 руб. (Т. 4, л.д. 142 - 150, Т. 5, л.д. 1 - 13).

В соответствии с п. 3 ст. 173 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами.

Положения пункта 3 ст. 173 НК РФ применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика.

Судом установлено, что 06.04.2007 года между налогоплательщиком и Компанией "Радиоактив Фильм Лимитед" был подписан Акт N 1, согласно которому Исполнитель выполнил работы (оказал услуги) по производству аудиовизуального произведения, передал ролик и исключительные права на него (п. 1-3 акта - Т. 5, л.д. 23). Стоимость выполненных работ составила 234 297 долл. США без учета НДС, НДС составил 42 173,52 долл. США (п. 7.1.1. договора в редакции Дополнительного соглашения N 1 к нему от 30.03.2007 г. - Т. 5, л.д. 24 - 26).

Налогоплательщик в апреле 2007 года принял к вычету не всю сумму НДС, уплаченную им в бюджет при исполнении обязанностей налогового агента (2 052 466 руб.), а сумму НДС, приходящуюся на стоимость фактически выполненных работ (оказанных услуг) по Акту N 1, а именно 1 095 067,48 руб. (по курсу на 06.04.2007 г. 25,9871 руб./USD).

Работы и имущественные права по Акту N 1 от 06.04.2007 г. налогоплательщиком были приобретены в целях осуществления деятельности, облагаемой НДС, чего налоговый орган не оспаривает.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу, что все условия для включения спорной суммы НДС в размере 1 095 067,48 руб., уплаченной налогоплательщиком в бюджет при выполнении функций налогового агента, в состав налоговых вычетов заявителем были соблюдены.

В п. 3 ст. 171 определен перечень условий, при наличии которых налогоплательщик вправе принять к вычету суммы НДС, уплаченные налоговым агентом. Глава 21 НК РФ не содержит требований, согласно которым вычет НДС может быть заявлен только в периоде, следующем за периодом приобретения товаров (работ, услуг). Более того, общий принцип применение налоговых вычетов предъявленного поставщиком налога указывает на возможность применять налоговые вычеты в том периоде, в котором для этого возникли все основания (т.е. в рассматриваемом случае - в периоде приобретения товаров (работ, услуг).

Как следует из п. 2.5.2. оспариваемого решения, налоговая инспекция посчитав, что заявитель, выполняя функции налогового агента при взаимоотношении с компанией "Кронес АГ", неправомерно принял к вычету суммы НДС в размере 2 311 324,6 руб. При этом налоговая инспекция мотивировала свой вывод тем, что заявитель, являясь налоговым агентом, не исчислил сумму НДС в соответствии с положениями ст. 161 НК РФ. Основанием для отказа в налоговых вычетов является факт неотражения заявителем в налоговой декларации сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет.

В соответствии с п. 3 ст. 173 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами.

При этом положения пункта 3 применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении он удержал и уплатил НДС (абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период).

Материалами дела установлено, что между заявителем и его поставщиком - фирмой "Кронес АГ" заключен договор N AV KRONES 02 от 20.06.2006 г. (Т. 5, л.д. 27 - 54). В соответствии с п. 3.4. указанного договора налогоплательщиком были перечислены суммы аванса в счет выполнения работ по поручениям N 3 от 12.07.2006 г. и N 13 от 13.11.2006 г. (каждый платеж по 200 000 Евро, Т. 5, л.д. 55 - 56).

Из п. 3.4., 3.6. договора N AV KRONES 02 от 20.06.2006 г. следует, что НДС в размере 36 000 ЕВРО перечисляется заказчиком самостоятельно в бюджет РФ. Исполняя обязанности налогового агента, заявителем были перечислены в бюджет следующие суммы НДС:

- 1 231 992 руб. - п/п N 258 от 25.07.2006 г. по курсу ЦБ РФ 34,2354 руб./Евро; - 958 302 руб. - п/п N 1150 от 13.11.2006 г. по курсу ЦБ РФ 34,2380 руб./Евро;

- 274 266 руб. - п/п N 1466 от 17.01.2007 г. по курсу ЦБ РФ 34,2380 руб./Евро. (Т. 5, л.д. 78 - 80).

Общая сумма НДС, удержанная заявителем и перечисленная им в бюджет при выполнении обязанностей налогового агента составила, 2 464 560 руб. Налоговый орган не оспаривает факт перечисления указанныхсумм в бюджет.

28.02.2007 г. между налогоплательщиком и компанией "Кронес АГ" были подписаны Акт N 1 и Акт N 2 (Т. 5, л.д. 81 - 91), подтверждающие выполнение компанией "Кронес АГ" части работ, предусмотренных п. 1.8. указанного выше договора, на сумму 372 000 Евро, кроме того НДС в размере 66 960 Евро, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания актов составило 2 311 325, 28 руб. Указанную сумму НДС налогоплательщик отразил в Дополнительном листе N 3 Книги покупок по строкам 959, 960 (т. 40 л.д. 87).

Как следует из представленных налоговым органом электронных форм налоговых деклараций соответственно за 3-й и 4-й квартал 2006 года (т. 42 л.д. 76-84), в них отражены суммы налога, которые заявитель удержал при перечислении дохода компании "Кронес АГ".

Однако по строке "наименование налогоплательщика иностранного лица" вместо получателя дохода "Кронес АГ" заявителем был ошибочно указан Комитет по управлению имуществом.

По мнению апелляционного суда, факт допущенной ошибки в формулировании получателя дохода не имеет правового значения для реализации налогоплательщиком права на налоговые вычеты.

Налоговое законодательство не ставит право налогоплательщика на применение налоговых вычетов сумм НДС в зависимость от правильности отражения в налоговой декларации указанных сумм. Налогоплательщик подтвердил факт уплаты налога в бюджет, чего налоговый орган не оспаривает, и факт приобретения товаров (работ, услуг).

Кроме того, апелляционный суд учитывает, что суммы удержанного налога в действительности были отражены в электронных формах налоговых деклараций (соответственно в декларации за 3 квартал 2006 г. указан налог в размере 1 231 992 руб., а в декларации за 4 квартал 2006 года - 1 232 568 руб.), следовательно, у налогового органа имелась информация об удержанных и перечисленных заявителем в бюджет в качестве налогового агента сумм НДС.

Кроме того, налоговый орган вправе был воспользоваться положениями абз. 3 ст. 88 НК РФ, в соответствии с которым если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

С учетом правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной им в Определении N 267-О от 12.07.2007 г., полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

В связи с тем, что налоговый орган не воспользовался полномочиями, предусмотренными положениями абз. 3 ст. 88 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), то налогоплательщик не может нести негативных последствий такого бездействия налогового органа.

Учитывая изложенное, суд считает, что налогоплательщиком были выполнены все условия, предусмотренные п. 3 ст. 171 НК РФ, для включения сумм НДС, уплаченных в бюджет при исполнении функций налогового агента, в состав налоговых вычетов в сумме 2 311 325,28 руб.

В соответствии с п. 2.9. оспариваемого решения, налоговым органом не приняты налоговые вычеты по НДС, предъявленному поставщиками налогоплательщика на общую сумму 665 382,74 руб. При этом Инспекция мотивировала такой отказ в налоговых вычетах отсутствием в некоторых товарных накладных ТОРГ-12, приведенных на стр. 24-25 оспариваемого решения, таких реквизитов, как расшифровка подписи и должности, а также даты принятия и отпуска груза.

Суд считает решение в указанной части незаконным по следующим основаниям. В соответствии со ст.171, 172 НК РФ налогоплательщик вправе включить в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные поставщиками, при соблюдении следующих общих условий:

1. приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления деятельности, облагаемой НДС; 2. постановка приобретенных товаров (работ, услуг) на учет;

3. наличие счета-фактуры.

Налоговая инспекция не оспаривает наличие указанных документов, не указывает не недостоверные сведения, содержащиеся в представленных для проверки документах, либо на отсутствие реальных хозяйственных операций, не представляет доказательств того, что поставщики налогоплательщика не уплатили НДС в бюджет.

В соответствии с п. 2 ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Налоговый орган не опровергает, что спорные товарные накладные были составлены по унифицированной форме ТОРГ-12.

Апелляционный суд считает, что отсутствие указанных выше реквизитов не может влиять на право налогоплательщика принять к вычету суммы НДС, предъявленные поставщиками, поскольку являются несущественными для целей осуществления налогового контроля (не влияют на результаты налоговой проверки). Отсутствие указанных реквизитов не опровергает как факта осуществления хозяйственной операции, так и факта принятия обществом на учет приобретенных у поставщиков товаров (работ, услуг). Неполнота отраженных в накладных сведений могла быть устранена в ходе проведения мероприятий налогового контроля, (в соответствии с абз. 3 ст. 88 НК РФ), однако налоговый орган не воспользовался предоставленными ему законом полномочиями, что в соответствии с правовой позицией КС РФ, выраженной в Определении N 267-О от 12.07.2007 г. исключает применения к налогоплательщику негативных последствий.

Согласно п. 4 ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным -непосредственно после ее окончания. Таким образом, отсутствие в накладной ТОРГ-12 даты принятия и отпуска груза не имеет правового значения, поскольку на дату совершения хозяйственной операции указывает дата составления товарной накладной.

При изложенных обстоятельствах вывод налогового органа о неправомерном включении в состав налоговых вычетов суммы в размере 665 382,74 руб. является незаконным.

В соответствии с п. 2 ст. 201 АПК РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 10 марта 2009 года по делу А41-17303/08 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г.Истре Московской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.М. Мордкина

Судьи

Д.Д. Александров И.В. Чалбышева