Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 ноября 2009 г. N 11АП-535/2009

г. Самара

N 11АП-535/2009

13 ноября 2009 г.

Дело N А72-7061/2008

Резолютивная часть постановления объявлена: 06 ноября 2009 г.

Постановление в полном объеме изготовлено: 13 ноября 2009 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Холодной С.Т., Кузнецова В.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Маненковым А.В.,

с участием:

от закрытого акционерного общества "Ульяновскнефтепродукт" - Коновалова О.П., доверенность N УНП-82/09 от 08.06.2009 г., Исакидис Э.Г., доверенность N УНП-6/09 от 14.01.2009 г.,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области - Фадеева Н.В., доверенность N 19-03-20/9065 от 31.12.2008 г., Земскова О.В., доверенность N 16-03-20/4056 от 23.06.2009 г., Шишова Т.А., доверенность N 16-03-16/938 от 17.02.2009 г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 6, дело по апелляционной жалобе закрытого акционерного общества "Ульяновскнефтепродукт", г. Ульяновск, на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 27 августа 2009 года по делу N А72-7061/2008 (судья Малкина О.К.),

по заявлению закрытого акционерного общества "Ульяновскнефтепродукт", г. Ульяновск, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, г. Ульяновск,

о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Ульяновскнефтепродукт" (далее - заявитель) (с учетом состоявшихся судебных актов) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской областис заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее - ответчик, налоговый орган) N 51 от 30.09.2008г. в части доначисления единого социального налога в сумме 10 133 505 рублей, пеней по нему в размере 2 677 382,32 рублей и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 937 533,47 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 384 711 рублей и пеней за просрочку их уплаты в размере 86 388,94 рублей, начислению штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 262 157,4 рублей, предложения удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1 310 787 рублей.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 27 августа 2009 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области N 51 от 30.09.2008г. в части доначисления ЕСН в сумме 5 003 255 руб., соответствующих сумм пени и санкций, предложения удержать и уплатить в бюджет НДФЛ в сумме 1 057 435 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 172 984 руб. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Закрытое акционерное общество "Ульяновскнефтепродукт", не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилось в арбитражный суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение отменить в части отказа в удовлетворении требований, апелляционную жалобу удовлетворить.

В судебном заседании представители заявителя доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.

Представители налогового органа пояснили, что с доводами апелляционной жалобы не согласны, по основаниям, указанным в отзыве на апелляционную жалобу, и просят решение оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба на судебный акт Арбитражного суда Ульяновской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ. Исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционной жалобы, объяснений представителей лиц, участвующих в деле, представленного отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, при этом исходил из следующих обстоятельств.

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления): налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога, водного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, законодательства о применении контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г.; единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.; налога на доходы физических лиц, полноты представления справок о доходах физических лиц за период с 28.04.2006 г. по 14.05.2008 г. Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте проверки N 16-08-17/707 дсп от 22.08.2008 г.

30.09.2008 г. по результатам рассмотрения материалов проверки, представленных заявителем возражений Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области вынесено решение N 51.

Указанным решением "Ульяновскнефтепродукт" доначислен в том числе ЕСН в сумме 10 133 505 рублей, пени по нему в размере 2 677 382,32 рублей и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 937 533,47 рублей, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 384 711 рублей и пени за просрочку их уплаты в размере 86 388,94 рублей, начислен штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 262 157,4 рублей, а также предложено удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1 310 787 рублей.

Основанием послужил вывод налогового органа о том, что все работники предпринимателей имели трудовые отношения с заявителем, поскольку предприниматели вели деятельность только по договорам с обществом, инспекция учитывала базу, указанную индивидуальными предпринимателями в декларациях и расчетах по страховым взносам на ОПС по работникам для начисления ЕСН на основании п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Факт наличия трудовых отношений между ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" и физическими лицами, числящимися у предпринимателей установлен в ходе проверки, о чем свидетельствует описание правонарушения, имеющееся в акте, в частности на стр.25-27 акта.

При этом, по мнению ответчика, процент 5,28 (доля выручки от реализации товаров народного потребления в общей выручке) применению не подлежал, так как данный процент может быть применен только к заработной плате тех работников, которые заняты в деятельности, подпадающей под систему обложения ЕНВД, при это сведений о таких работниках не представлено.

Расчет сумм доначислений произведен в полном соответствии с Постановлением ФАС Поволжского округа от 26.05.2009г. Налоговый орган располагал всеми необходимыми данными для проведения расчетов, документы, на которые ссылается налогоплательщик, были получены налоговым органом повторно, в рамках судебного разбирательства в суде первой инстанции. Суммы, начисленные по акту, по отношению к суммам, отраженным в решении, уменьшились (в связи с принятием доводов налогоплательщик о регрессии).

Процедуру, предусмотренную ст. 101 НК РФ, ответчик считает соблюденной. Налоговое правонарушение нашло свое подтверждение доказательствами, поименованными в акте. Арбитражный суд первой инстанции, принимая судебный акт, правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

В п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации), а также по авторским договорам.

Налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 346.11 НК РФ, налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Пунктом 1 ст. 346.12 НК РФ предусмотрено, что упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц (п.2 ст. 346.11 НК РФ).

Судом установлено, ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" заключило договоры возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций с индивидуальными предпринимателями: Халитовым Р.И., Терехиным Н.Е., Сторублевым А.Ю., Медведским В.А., Зацаренко А.А., Вострокнутовым О.А., Харитоновым Б.А., которые представляли отчетность по упрощенной системе налогообложения, объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

Договорами возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций предусмотрено выполнение предприниматели следующих обязанностей: оказание услуг по содержанию зданий, сооружений и оборудования в рабочем состоянии, соответствующим санитарно-техническим нормам, Правилам техники безопасности и иным нормам и Правилам, действующим в РФ; оказание услуг по обеспечению технического обслуживания оборудования автозаправочной станции (далее - АЗС); оказание услуг по эксплуатации зданий, сооружений и оборудования АЗС в соответствии с их назначением, инструкциями и руководством по эксплуатации силами обслуживающего персонала предпринимателя; оказание услуг на АЗС по приему нефтепродуктов и товаров народного потребления, принадлежащих ЗАО "Ульяновскнефтепродукт"; оказание услуг на АЗС по отпуску нефтепродуктов и товаров народного потребления, принадлежащих ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" в 2006 г. выплатило через отделения Сбербанка вознаграждения индивидуальным предпринимателям в сумме 45 590 734,90 руб.

Оплата услуг предпринимателей по договорам возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций производилась ежемесячно на основании актов об оказании услуг с приложением отчетов, оформленных и представленных в ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что Халитов Р.П., Терехин Н.Е., Сторублев А.Ю., Медведский В.А., Зацаренко А.А., Вострокнутов О.А., Харитонов Б.А. являлись территориальными управляющими ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", в том числе и в тот период, когда с указанными лицами были заключены договоры на оказание услуг, по которым они выступали индивидуальными предпринимателями, то есть трудовые договоры были заключены не только после расторжения с ними договоров на оказание услуг, но и заключались в период действия данных договоров (доказательством служат приказы о приеме на работу в качестве территориальных управляющих, справки отдела кадров).

Указанные лица до предпринимательской деятельности, в период предпринимательской деятельности и после расторжения договоров возмездного оказания услуг являлись работниками ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", о чем свидетельствует выписка о трудовой деятельности территориальных управляющих (предпринимателей) от 02.05.2006г.

Функциональные обязанности территориальных управляющих и обязанности предпринимателей в рамках заключенных договоров сходятся. Указанные выводы подтверждаются также протоколами допросов вышеназванных предпринимателей.

Индивидуальные предприниматели эксплуатировали здания, сооружения, производственное оборудование ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" без арендной платы, контрольно-кассовые машины, используемые предпринимателями, зарегистрированы в инспекциях ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

После расторжения договоров на оказание возмездных услуг приказом Генерального директора ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" N 168 от 15.11.2006г. "Об изменении организационной структуры и штатного расписания" утверждено штатное расписание, в котором предусмотрены 564 штатные единицы АЗС, приказами ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" приняты на работу в общество операторы, операторы-кассиры, менеджеры, администраторы, численность общества увеличилась на 171 человека.

Физические лица, работавшие у предпринимателей были приняты в общество в ноябре 2006 г., а также работали в ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" в 2002 г., что подтверждается приказами общества, протоколами опроса свидетелей. Полный перечень лиц отражен на стр. 25 оспариваемого решения.

Судом установлено, что трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности работников как до перевода к индивидуальным предпринимателям, во время работы у них, так и после расторжения договоров возмездного оказания услуг не изменились, они продолжали работать на прежних рабочих местах, на том же оборудовании, принадлежащем обществу, то есть в фактическом подчинении налогоплательщика. Работники соблюдали трудовую дисциплину и распорядок дня, установленный ЗАО "Ульяновскнефтепровдукт". Согласно указанных договоров, предприниматели согласовывали с обществом форму и размеры оплаты труда, вопросы приема, перемещения, увольнения работников, графики отпусков персонала. Работники обязаны были соблюдать все регламенты и предписания общества.

Перевод работников общества к вышеперечисленным предпринимателям носил формальный характер, не был вызван производственной необходимостью.

Кроме того, осуществление торговли горюче-смазочными материалами и товарами народного потребления изначально предполагает наличие необходимого персонала: операторов, кассиров, менеджеров, администраторов и других. Ведение предпринимательской деятельности в сфере торговли и реализации ГСМ без работников невозможно.

Судебная коллегия апелляционного суда соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что общество заключало с этими лицами не гражданско-правовые а трудовые договоры, поэтому с сумм выплат в пользу работников должны уплачиваться единый социальный налог и налог на доходы физических лиц.

Индивидуальные предприниматели не имели договорных отношений с иными контрагентами, весь доход был получен ими в рамках договоров возмездного оказания услуг, о чем свидетельствуют выписки банка по счетам предпринимателей, имеющиеся в материалах дела.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 08.04.2004г. N 168-0 указал, что применение недобросовестными налогоплательщикам инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, в целях создания схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств приводило бы к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности.

Таким образом, налоговая инспекция пришла к правильному выводу о применении обществом данной схемы с целью уклонения от уплаты единого социального налога, на что также указал Федеральный Арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 26 мая 2009 года по настоящему делу. В связи с этим ЗАО "Ульяновскнефтепровдукт" обязано уплатить ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по указанным эпизодам деятельности.

Судом правомерно не принят довод налогоплательщика о том, что доначисление ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, произведенных предпринимателями в пользу своих работников неправомерно, в связи с недоказанностью наличия трудовых отношений между конкретными работниками, привлеченными предпринимателями для оказания услуг ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" предусмотрено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу.

Налоговым органом правомерно учтена база, указанная индивидуальными предпринимателями в декларациях и расчетах по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

На основании анализа представленных в материалы дела банковских выписок, судом установлен факт осуществления предпринимателями хозяйственной деятельности только по договорам с ЗАО "Ульяновскнефтепродукт".

По данным администраций районов Ленинского и Засвияжского районов г. Ульяновска, Инзенского, Майнского, Ульяновского районов Ульяновской области, у предпринимателей были зарегистрированы договоры с физическими лицами, на представление работы в АЗК, АЗС (операторы, заправщики, менеджеры). То есть все работники предпринимателей исполняли трудовые обязанности в рамках правоотношений с обществом, и фактически являлись работниками ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", что в силу ст. 236, 237 НК РФ служит основанием для исчисления и уплаты ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Заявителем не представлены доказательства осуществления работниками предпринимателей иной деятельности, чем с контрагентом предпринимателей - ЗАО "Ульяновскнефтепродукт". То обстоятельство, что доходы по декларациям, представленным предпринимателями по упрощенной системе налогообложения выше, чем доход, полученный от ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", не опровергает вышеназванный факт.

Предприниматели, ведя самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли, могли извлекать доход не только от реализации нефтепродуктов и не привлекать для ее осуществления наемных работников.

Статьей 243 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты единого социального налога, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать его сумму, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы единого социального налога; данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных за тот же период страховых взносов отражаются в расчете, представляемом им в налоговый орган.

Согласно разъяснению, изложенному в определении от 25 июня 2009 г. Федеральным арбитражным судом Поволжского округа, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области при новом рассмотрении дела в первой инстанции необходимо представить расшифровки и по доначисленным суммам единого социального налога работникам за вычетом сумм страховых взносов, начисленных индивидуальными предпринимателями за этих работников и уплаченных ими, и по доначисленным суммам единого; социального налога индивидуальным предпринимателям за вычетом сумм страховых взносов, начисленных налоговым органом этим индивидуальным предпринимателям и уплаченных за них закрытым акционерным обществом "Ульяновскнефтепродукт".

Во исполнение указанного разъяснения налоговым органом был представлен расчет, где сумма ЕСН в ФБ, начисленная работникам, уменьшена на авансовые платежи по страховым взносам на ОПС, уплаченными предпринимателями за всех работников.

ЕСН в ФБ, начисленный по индивидуальным предпринимателям, не уменьшен налоговым органом на авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, так как названные авансовые платежи обществом по I индивидуальным предпринимателям не уплачивались.

Согласно представленного расчета подлежит доначислению ЕСН в ФБ в сумме 2 824 310 руб., ЕСН в ФСС в сумме 1 114 203 руб., ЕСН в ФФОМС в сумме 427 570 руб., ЕСН в ТФОМС в сумме 764 167 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на страховую часть пенсии в сумме 352 964 руб., на накопительную часть пенсии в сумме 31 747 руб.

Расчет соответствует разъяснениям, данным в определении от 25 июня 2009 г.

В связи с изложенным, оспариваемое решение в части доначисления ЕСН в сумме 5 003 255 руб., соответствующих сумм пени и санкций является недействительным.

Суд первой инстанции счел не основанным на нормах закона довод налогоплательщика о том, что доначисление ЕСН возможно с учетом доли выручки от реализации товара народного потребления в общей сумме выручки. При этом указал, что ссылка налогоплательщика на п. 1 ст. 272 НК РФ является безосновательной, поскольку названная норма регулирует порядок признания расходов при методе начисления в целях исчисления налога на прибыль.

Уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате единого социального налога только в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом (п. 4 ст. 346.26 НК РФ), то есть по конкретным физическим лицам. Аналогичные выводы содержатся и в письме Минфина РФ от 22.02.2007г. N 03-11-04/3/55, на которое ссылается налогоплательщик.

Сведений о лицах, занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД, налогоплательщиком не представлено.

Судом первой инстанции нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не установлено.

Ссылка заявителя на то, что в акте проверки отсутствует вывод о наличии трудовых отношений между работниками предпринимателей и ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" противоречит материалам дела, поскольку на страницах 25-27 акта проверки подробно проанализированы правоотношения, связывающие ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", индивидуальных предпринимателей, и их работников, привлеченных для оказания возмездных услуг, сделаны ссылки на документы, подтверждающие налоговое правонарушение, в также выводы о создании налогоплательщиком схемы уклонения от налогообложения единым социальным налогом.

Более того, из раздела акта по НДФЛ следует, что налог на доход физических лиц не удержан со всей суммы выплат, поскольку предприниматели уплачивали в бюджет НДФЛ, удержанный у работников, что подтверждает тот факт, что общество знало об установлении инспекцией трудовых отношений между ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" и физическими лицами, числящимися у предпринимателей.

Материалами дела опровергается довод общества о том, что при расчете налога инспекцией использованы материалы, полученные за рамками выездной налоговой проверки.

Судом установлено на основании представленных в материалы дела документов, что при доначислении налогов и сборов налоговым органом использованы документы, предоставленные самим налогоплательщиком, а также материалы полученные по запросам из инспекций Ульяновской области. Доначисленные суммы налога по индивидуальным предпринимателям и их работникам отражены в акте в общей сумме, что неправомерно, поскольку налоговая база по каждому работнику нарастающим итогам с начала года не превышала 280 000 руб. При исчислении ЕСН и страховых платежей с сумм вознаграждения, оставшегося в распоряжении каждого индивидуального предпринимателя, подлежала применению регрессивная ставка.

Налогоплательщиком по акту были заявлены возражения.

Налоговым органом возражения приняты, сумма доначисленного налога была решением уменьшена по сравнению с актом на 1 720 085,06 руб. Новых нарушений, не описанных в акте, в решении не установлено, дополнительных обязанностей по уплате налога на заявителя не возложено, права налогоплательщика не нарушены.

В рассмотрении материалов выездной налоговой проверки налогоплательщик участие принимал, при вынесении решения присутствовал, давал пояснения, которые счел необходимыми. Налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить объяснения, предусмотренная ст. 101 НК РФ.

Расхождение суммы выявленной неуплаты страховых взносов на ОПС, содержащееся в мотивировочной и резолютивной частях решения налогового органа вызвано тем, что на странице 20 в мотивировочной части решения налогового органа отражено, что поскольку предприниматели осуществляли перечисление страховых взносов на обязательное страхование за работников, сумма страховых взносов на обязательное страхование составит 384 711 руб. Эта сумма начислена самим предпринимателям, что соответствует данным, отраженным в таблице на стр. 19 решения и резолютивной части решения. Сумма 5 009 255,54 является общей суммой по страховым взносам, не предложенной налоговым органом к уплате закрытым акционерным обществом "Ульяновскнефтепродукт".

Налоговым органом доначислен НДФЛ по предпринимателям, поскольку они фактически являлись работниками ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" в размере 1 310 787 руб. Согласно уточненному расчету, представленному налоговым органом, неудержанный НДФЛ с доходов индивидуальных предпринимателей составил 445 867 руб. С этой суммы подлежит исчислению штраф по ст. 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

При расчете сумм НДФЛ по предпринимателям сумма дохода, полученная от общества в размере 45 590 737,9 руб. была уменьшена на общую сумму совокупного дохода, полученного работниками от предпринимателей, а также на сумме страховых взносов на ОПС, перечисленных за предпринимателями за работников. Оставшаяся в распоряжении предпринимателя сумма вознаграждения подлежит обложению НДФЛ по ставку 13%.

По мнению заявителя действия ответчика повлекли двойное налогообложение, поскольку предприниматели с сумм вознаграждения уплатили единый налог, уплачиваемый при применении УСНО. Кроме того, суммы доходов не уменьшены на понесенные расходы предпринимателей: канцелярские, услуги банка, и прочие, связанные с предпринимательской деятельностью. Доводы заявителя являются ошибочными.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности (п.3 ст. 346.11 НК РФ).

В рассматриваемом случае доходы по договорам с ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" получены в рамках трудовых правоотношений, что согласно ст. 209, 210 НК РФ служит основанием для исчисления и уплаты НДФЛ. По доходам, полученным предпринимателям от предпринимательской деятельности налог инспекцией не начислялся.

Доходы могут быть уменьшены на суммы расходов, относящихся к деятельности индивидуального предпринимателя.

Согласно статье 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Ответчик необоснованно предложил удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с уже уволенных работников. Согласно справки налогового органа, представленной в судебном заседании, сумма начисленного налога по работникам, состоящим в настоящий момент в трудовых отношениях с ЗАО "Ульяновскнефтепродукт" составила 253 352 руб.

Согласно пункту 7 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 231 Кодекса суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса.

Работники общества Вострокнутов О.А. Зацаренко А.А., Медведский В.А., Терехин Н.Е., уволены, о чем свидетельствуют приказы ЗАО "Ульяновскнефтепродукт", значит общество было лишено возможности удержать с них налог.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

В силу пункта 5 статьи 228 Кодекса налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

Налоговый орган не имел права возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящего с ним в трудовых отношениях.

Вывод суда соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ 26.06.2006г. N 4047/06.

Обжалуемое решение является недействительным в части доначисления обществу НДФЛ в сумме 1 057 435 руб. (1 310 787 руб. - 253 352 руб.).

Статья 123 Налогового кодекса предусматривает, что неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от сумм, подлежащих перечислению.

Начисление санкций обоснованно на сумму 445 867 руб. и составит 89 173,4 руб. Начисление штрафных санкций по п. 1 ст. 123 НК РФ в сумме 172 984 руб. необоснованно.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения норм материального и процессуального права.

Решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения. Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 27 августа 2009 года по делу N А72-7061/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С.Драгоценнова

Судьи

С.Т.Холодная В.В.Кузнецов