Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 ноября 2009 г. N 13АП-10682/2008

г. Санкт-Петербург

05 ноября 2009 года

Дело N А21-6229/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2009 года

Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2009 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Дмитриевой И.А., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-11907/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области

на решение Арбитражного суда Калининградской области от 11.08.2009

по делу N А21-6229/2008 (судья Гелеверя Т.А.),

принятое по иску (заявлению) Индивидуального предпринимателя Малышевой Ирины Александровны

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области

о признании недействительным решения

при участии: от заявителя: Урсакий В.В. по доверенности от 01.03.2008;

Белоусова Ю.А. по доверенности от 22.10.2007; от ответчика: Решетило И.В. по доверенности от 08.12.2008 N 15;

Носов А.Н. по доверенности от 12.01.2009 N 2;

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Малышева Ирина Александровна (далее - Заявитель, Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Калининградской области (далее - Ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 11/21 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 27 887 943 руб. 85 коп., пени в сумме 6 155 522 руб. 27 коп., единого социального налога в сумме 5 354 197 руб. 05 коп., пени в сумме 1 179 251 руб. 44 коп., уменьшения предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 49 972 840 руб.

Ответчиком было заявлено ходатайство о замене на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 (далее Инспекция N 2) по Калининградской области связи с реорганизацией, произведенной на основании приказа Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области N 180 от 30.09.2008.

Ходатайство судом было удовлетворено.

Решением суда от 20 июля 2009 года заявленные требования были удовлетворены.

Суд. признал недействительным решение Инспекции от 06.06.2008 N 11/21 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 27 887 943 руб. 85 коп., пени в сумме 6 155 522 руб. 27 коп., единого социального налога в сумме 5 354 197 руб. 05 коп., пени в сумме 1 179 251 руб. 44 коп., уменьшения предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 49 972 840 руб.

С Инспекции N 2 в пользу Предпринимателя взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 1 100 руб.

Суд пришел к выводу о недоказанности налоговым органом получения Предпринимателем Малышевой И.А. необоснованной налоговой выгоды.

В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, считает, что судом неправильно применены нормы материального права, не учтены все доводы налогового органа и представленные налогоплательщиком документы, на противоречивость которых обращает внимание Инспекция.

В судебном заседании представители Ответчика поддержали доводы апелляционной жалобы, а представители Предпринимателя просили оставить апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке. Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц, единого социального налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на добавленную стоимость, полноты зачисления валютной выручки за период с 06.06.2005 по 31.12.2006, в ходе которой был установлен ряд нарушений, повлекших неполную уплату налогов, о чем был составлен акт N 11/30 от 04.05.2008.

По результатам проверки Инспекцией N 4 было вынесено решение N 11/21 от 06.06.2008 об отказе в привлечении предпринимателя Малышевой И.А. к налоговой ответственности, доначислении налога на доходы физических лиц за 2005-2006 годы в сумме 29 088 383 руб. 86 коп., пени в сумме 6 331 817 руб. 83 коп., единого социального налога за 2005-2006 годы в сумме 5 640 090 руб. 79 коп., пени в сумме 1 224 304 руб. 50 коп., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в сумме 5 366 руб., пени в сумме 65 руб. 74 коп., уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 2005-2006 годы в сумме 49 972 840 руб.

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу об отсутствии у предпринимателя права на заявленные налоговые вычеты, поскольку цена реализованных ею автомобилей ниже таможенной стоимости этих автомобилей, финансовые результаты деятельности предпринимателя являются минимальными, что свидетельствует об отсутствии экономического смысла осуществляемых операций. Доход от сделок по продаже автомобилей в несколько раз меньше, чем сумма НДС, заявленная к возмещению, таким образом, включение в налоговые вычеты по НДС сумм налога, начисленных с учетом таможенной стоимости автомобилей, является необоснованным.

При этом налоговые обязательства Малышевой И.А. были скорректированы инспекцией путем применения статьи 40 НК РФ и доначисления НДС с реализации.

Не согласившись с решением налогового органа, Предприниматель обратилась в арбитражный суд.

Изучив материалы дела, выслушав доводы представителей Инспекции и Предпринимателя, апелляционный суд находит апелляционную жалобу неподлежащей удовлетворению, исходя из следующего.

Судом установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом факт уплаты ИП Малышевой И.А. сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров (автомобилей, бывших в употреблении) на таможенную территорию Российской Федерации. При этом сумма подлежащего уплате НДС определялась таможенным органом исходя из таможенной стоимости автомобилей.

Довод налогового органа о занижении налоговой базы исследовался судом первой инстанции, который правомерно отметил, что Инспекцией не представлены доказательства как реальной стоимости автомобилей, так и рыночной стоимости их реализации.

Суд первой инстанции правомерно указал, что налоговым органом не представлено в судебное заседание доказательств того, что денежные средства, внесенные на валютный счет для уплаты таможенных платежей, не являются собственностью Предпринимателя.

Вышеуказанный вывод суда подтверждается материалами выездной налоговой проверки - квитанциями к приходно-кассовым ордерам из которых усматривается, что денежные средства, поступившие как на счет, так и в кассу Неманской таможни были оплачены Предпринимателем, носили реальный характер и являлись собственными средствами Предпринимателя.

Кроме того, суд первой инстанции правомерно сослался на то, что по данному эпизоду имеет преюдициальное значение постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2008 по делу N А21-8779/2007 и от 16.07.2008 по делу N А21-606/2008.

При этом Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 9 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

В своей апелляционной жалобе налоговый орган не оспаривает данный вывод суда первой инстанции, указывая по данному эпизоду (п.2.1.1) решения N 11/21 лишь на отсутствие экономической выгоды при осуществлении сделок купли-продажи товаров, не покрывающих материальные затраты и уплаченные таможенные платежи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Вместе с тем, как следует из положений статьи 322 ТК РФ, таможенная стоимость определяется в целях исчисления таможенных пошлин, налогов, из которой и был уплачен Предпринимателем НДС при таможенном оформлении. Принимая во внимание методы определения таможенной стоимости товара, установленные в разделе IV ТК РФ, она может не совпадать с его действительной ценой.

Кроме того, из положений статьи 168 НК РФ не следует, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик должен исчислять НДС исходя из цены, определяемой как таможенная стоимость товара. Налоговая база при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации определяется налогоплательщиком по правилам п.1 ст.160 НК РФ, а при реализации товаров на территории России - по правилам п.1 ст.154 НК РФ исходя из стоимости товара, определенной сторонами договора.

Для определения налоговой базы при реализации товаров на территории России в соответствии со ст.154 НК РФ не имеет значения, по какой стоимости товар ввезен в Российскую Федерацию и от какой стоимости исчислен налог на добавленную стоимость при ввозе товаров.

Таким образом, поскольку сумма уплаченного таможенным органам налога была определена исходя из таможенной стоимости, а договорная цена товара таможенным органом не учитывалась, то превышение суммы налоговых вычетов над исчисленной по результатам реализации суммой налога не является свидетельством экономической неэффективности деятельности и реализации товаров без рыночной наценки, в связи с чем, выводы налогового органа об отсутствии экономической выгоды противоречат ст.ст.154, 160 НК РФ.

Кроме того, согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в названном постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Следовательно, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Кроме того, не принимается судом апелляционной инстанции довод жалобы о том, что Предприниматель реально не могла осуществить сделки купли-продажи транспортных средств с учетом времени, места нахождения стран и городов, в которых заключались сделки.

Согласно ст.153, п.3 ст.154 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка) При этом в силу п.1 ст.160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

В соответствии с п.2 ст.434 ГК РФ договор можно заключить путем составления одного документа, подписанного сторонами, либо посредством обмена документами через почтовую, телеграфную, телетайпную, телефонную, электронную или иную связь, позволяющую достоверно установить, что договор исходит от стороны по договору.

Таким образом, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что ни Гражданский ни Налоговый кодексы РФ не содержат каких-либо ограничений по количеству договоров, которые могут быть заключены сторонами в определенный промежуток времени и практика передачи по факсимильной связи либо по почте проекта договора, подписанного с учетом имеющейся в договоре даты, не противоречит обычаям делового оборота.

При этом согласно положениям пункта 3 статьи 162, статьи 432, пунктов 2, 3 статьи 434 ГК РФ требование о письменной форме договора сторонами внешнеэкономической сделки соблюдено: договор заключен в письменной форме и подписан обеими сторонами, а исполнение условий договора, передача товара, его оплата и отсутствие спора между сторонами по условиям договора свидетельствуют о его фактическом исполнении.

Не принимается судом и ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на ответ из компетентного органа иностранного государства за peг. номером Q701.4-S1323 RU-60/08 о том, что лицо по имени "Isobel Vulpius" в городе Бокенем не зарегистрировано, транспортное средство с регистрационным знаком "RUD-AE" до 19.07.2005 было зарегистрировано другим лицом с местожительством в федеральной земле Гессен. Вышеуказанное обстоятельство не имеет правового значения, поскольку по факту недостоверного декларирования об отправителе товара таможенным органом дело об административном правонарушении не возбуждалось, в связи с чем грузовые таможенные декларации в силу п.3 ст.132 ТК РФ являются документами, свидетельствующими о фактах, имеющих юридическое значение.

Кроме того, налоговый орган указал, что при оценке протоколов допросов свидетелей, в нарушение требований ч.4 ст.170 и ч.2 ст.271 АПК РФ суд первой инстанции не привел мотивы, по которым отверг доводы налогового органа об отсутствии обоснованности применения налоговых вычетов.

Вместе с тем, из оспариваемого налоговым органом решения суда от 20.07.2009 усматривается, что суд исследовал представленные в материалы дела протоколы допросов свидетелей, зафиксированные налоговым органом в порядке ст.90 НК РФ, приведя мотивы отклонения таковых в качестве доказательства недостоверности цены реализации транспортных средств.

Так, суд первой инстанции правомерно указал на то, что анализ свидетельских показаний позволяет сделать вывод о том, что ни один из свидетелей не подтверждает факт приобретения автомобилей лично у Предпринимателя, а также то, что данные свидетельские показания не подкреплены документально, поскольку в рамках выездной налоговой проверки налоговый орган не представил документы оформления в таможне автомобилей за данными свидетелями, а также документы приобретения автомобилей по иной цене. При этом, представленные Предпринимателем справки-счета и грузовые таможенные декларациям по автомобилям, в отношении которых допрашивались налоговым органом свидетели, служат подтверждением цены приобретения транспортных средств.

Более того, в судебных заселениях Арбитражного суда Калининградской области были допрошены свидетели - Марусов М.А., Шатлов В.П., Швец И.И., Казаков С.А., Казакова С.Н., Исаченко СБ., Пикалов О.И., Лантух А.Н., подтвердившие цену реализации транспортных средств в размере сумм, указанных в книге продаж.

Цена реализации Предпринимателем транспортных средств также подтверждена отчетами комиссионеров, предоставленными во исполнение договоров комиссии на совершение сделок по продаже автотранспортных средств N 2 от 01.07.2005, N 1 от 01.07.2005, N 4 от 01.10.2005, N 3 от 01.07.2005, возражения по которым в своей апелляционной жалобе налоговый орган не приводит.

При этом судом первой инстанции также учтено, что в 3, 4 кварталах 2005 г. было реализовано 1 371 автомобилей, в 2006 г. - 369 автомобилей, а налоговым органом приведены данные опроса только 10 свидетелей и 6 свидетелей соответственно, указавших о покупке автомобилей по иным ценам. Свидетельские показания иных физических лиц в решении не отражены, в связи с чем 16 свидетельских показаний не давали право налоговому органу применить статью 40 НК РФ в отношении всех ввезенных автомобилей в количестве 1 740 штук.

Доводы налогового органа о том, что исходя из трактовки ст.90 НК РФ можно сделать вывод, что показания свидетелей являются самостоятельным видом доказательства и не должны быть в обязательном порядке подкреплены иными документами противоречит п.2 ст.71 АПК РФ, согласно которому суд оценивает относимость, допустимость и взаимную связь доказательств в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Более того, цена реализации транспортных средств в силу ст.68 АПК РФ должна была быть подтверждена налоговым органом только письменными доказательствами, в связи с чем доводы налогового органа о достаточности свидетельских показаний в данном случае являются несостоятельными.

Также налоговый орган ссылается на то, что Арбитражный суд Калининградской области неправомерно сделал вывод о том, что налоговая инспекция необоснованно определила рыночную цену транспортных средств.

Так налоговая инспекция выборочно исследовала предложения цены на транспортные средства на основании региональных печатных изданий (специализированные газеты "Авторынок", "Колеса", "Из рук в руки") Калининградской области за проверяемый период, в результате которого установила отклонения цены сделок по транспортным средствам, отраженным в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций от цены, предложенной в печатных изданиях на 99% и сделала вывод об искусственном занижении налоговой базы и как следствие получение необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 НК РФ).

В силу пункта 3 статьи 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 НК РФ).

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (пункты 6 и 7 статьи 40 НК РФ).

В силу пункта 9 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).

Из материалов дела следует, что Инспекцией нарушены принципы определения рыночных цен, установленные положениями статьи 40 НК РФ, поскольку при определении рыночных цен налоговым органом не использовались официальные источники информации о рыночных ценах на автомобили.

Довод Инспекции о невозможности получить официальную информацию о рыночной стоимости автомобилей признается апелляционным судом несостоятельным.

Суд правомерно не признал в качестве надлежащего доказательства рыночной стоимости автомобилей объявления о продаже, содержащиеся в газетах Калининградской области "Авторынок", "Колеса", "Из рук в руки".

Инспекция не оспаривает, что при ввозе автомобилей на таможенную территорию Российской Федерации таможенным органом производилась корректировка таможенной стоимости исходя из резервного (шестого) метода определения таможенной стоимости.

Определение таможенной стоимости товара регламентируется нормами Таможенного кодекса Российской Федерации (статьи 323 ТК РФ) и Законом Российской Федерации "О таможенном тарифе", величина таможенной стоимости товара зависит от метода ее определения и используется для целей исчисления таможенных пошлин и сборов, в связи с чем таможенная стоимость не может быть использована в качестве рыночной для исчисления НДС.

Следует обратить также внимание, что Инспекция, настаивая на занижении налоговой базы в результате реализации товара по заниженным ценам, в нарушение пункта 3 статьи 40 НК РФ при доначислении налога не рассчитала его таким образом, как если бы результаты сделок были оценены исходя из применения рыночных цен на автомобили.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При этом в соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который его принял.

В рассматриваемом случае Инспекцией не представлены доказательства правомерности отказа предпринимателю Малышевой И.А. в применении заявленных налоговых вычетов.

В апелляционной жалобе инспекция не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судом первой инстанции. Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 20 июля 2009 года по делу N А21-6229/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

И.А. Дмитриева Л.П. Загараева