Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 ноября 2009 г. N 20АП-3301/2008

г. Тула

Дело N А62-1041/2008

23 ноября 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 ноября 2009 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Еремичевой Н.В., Тучковой О.Г.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Тимашковой Е.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИП Паникленко С.А.

на решение Арбитражного суда Смоленской области от 08 июля 2009 года

по делу N А62-1041/2008 (судья Алмаев Р.Н.),

принятое по заявлению ИП Паникленко С.А.

к Инспекции ФНС России по Промышленному району г. Смоленска о признании частично недействительным решения налогового органа,

при участии: от заявителя: не явились, о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом,

от ответчика: Шишова Н.В.- представитель (доверенность от 10.02.2009 N 05/21), Лободенко О.В. - представитель (доверенность от 09.09.2008 N 03/33152),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Паникленко Сергей Александрович (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительным п.п. 1, 3, 4 решения инспекции ФНС России по Промышленному району г. Смоленска (далее по тексту - Инспекция) от 22.02.2008 N 24 в части начисления предпринимателю недоимки, пени и налоговых санкций в общей сумме 16 023 668 руб. 92 коп.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.08.2008 заявленные требования удовлетворены частично: решение ИФНС России по Промышленному району г. Смоленска от 22.02.2008 N 24 признано недействительным в части привлечения индивидуального предпринимателя Паникленко Сергея Александровича к налоговой ответственности, предусмотренной п.п. 1, 2 статьи 119 НК РФ, за непредставление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2006 год в сумме 262 451 руб. 82 коп., по налогу на доходы физических лиц за 2004 год - 28 204 руб. 71 коп., по налогу на доходы физических лиц за 2005 год - 355 001 руб. 93 коп., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2004 год в сумме 1 945 руб. 16 коп., за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2005 год - 41 764 руб. 94 коп., за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 год - 2 167 284 руб. 04 коп., за неполную уплату единого социального налога за 2006 год - 174 967 руб. 88 коп., в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц за 2006 год - 2 736 руб., пени по единому социальному налогу - 420 руб. 95 коп., в части предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 37 418 руб., по единому социальному налогу - 5 757 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2008 решение от 08.08.2009 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 19.01.2009 решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.08.2008 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2008 по делу N А62-1041/2008 в части отказа в удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Паникленко Сергея Александровича отменены, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Смоленской области в ином судебном составе.

При этом кассационная инстанция указала, что выводы судов первой и апелляционной инстанций, с учетом приведенной в постановлении от 19.01.2009 редакции подпункта 1 пункта 1, подпункта 1 пункта 2 статьи 212 и подпункта 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ, о получении Предпринимателем дохода в виде материальной выгоды не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, также не соответствуют имеющимся в деле доказательствам и выводы судов об осуществлении Предпринимателем предпринимательской деятельности в период с января 2005 года по июнь 2006 года, когда он не был зарегистрирован в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.

Представителями сторон при новом рассмотрении настоящего дела были представлены копия решения Арбитражного суда Смоленской области от 13.05.2009 по делу N А62-5678/2008 о признании утратившей силу государственной регистрации Паникленко Сергея Александровича в качестве индивидуального предпринимателя и копия выписки из ЕГРИГI от 03.06.2009, согласно которой значение показателя "статус" - физическое лицо прекратило деятельность в качестве индивидуального предпринимателя вследствие признания его несостоятельным (банкротом).

В ходе нового рассмотрения Предприниматель в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявленные требования, в связи с чем в окончательном варианте просил суд признать недействительным решение Инспекции от 22.02.2008 N 24 в части:

1) пункта 1 и соответствующих частей пункта 4.2:

-п.п. 2 "непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по НДФЛ за 2004 год в течении более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления этой декларации" в полном объеме на сумму 284 руб. 89 коп.; - п.п. 3 "непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по НДФЛ за 2005 год в течении более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления этой декларации" в полном объеме на сумму 3 585 руб. 87 коп.;

- п.п. 4 "неуплата НДФЛ за 2004 год в результате неправомерного бездействия" в полном объеме на сумму 19 руб. 64 коп.; - п.п. 5 "неуплата НДФЛ за 2005 год в результате неправомерного бездействия" в полном объеме на сумму 421 руб. 86 коп.;

- п.п. 6 "неуплата НДФЛ за 2004 год в результате неправомерного бездействия" в размере 10 686, 89 руб. (за исключением суммы НДФЛ за 2006 год начисленной на доходы от реализации векселей, приобретенных у Гаврилина В.В. в период с 11.12.2006 по 29.12.2006); 2) пункта 3 (пени):

- п.п. 1 "пени, за несвоевременную уплату НДФЛ с дохода, полученного в 2004 году" в полном объеме на сумму 3503 руб. 55 коп.; - п.п. 2 "пени, за несвоевременную уплату НДФЛ с дохода, полученного в 2005 году" в полном объеме на сумму 43 204руб. 98 коп.;

- п.п. 3 "пени, за несвоевременную уплату НДФЛ с дохода, полученного в 2006 году" - в размере 394 605, 83 руб. (из данной суммы исключены пени на сумму НДФЛ за 2006 год на доходы от реализации векселей, приобретенных у Гаврилина В.В. в период с 11.12.2006 по 29.12.2006); 3) пункта 4:

- п.п. 4.1 в части 5 564 205 руб.:

НДФЛ с дохода полученного за 2004 год в сумме 9 824 руб.; НДФЛ с дохода полученного за 2005 год в сумме 210 934руб.;

НДФЛ с дохода полученного за 2006 год в сумме 5 343 447руб.; - п.п. 4.3 с учетом пункта 3 (несогласия с - п.п. 1 "пени, за несвоевременную уплату НДФЛ с дохода, полученного в 2004 году" в полном объеме на сумму 3503 руб. 55 коп.; п.п. 2 "пени, за несвоевременную уплату НДФЛ с дохода, полученного в 2005 году" в полном объеме на сумму 43 204 руб. 98 коп.; п.п. З "пени, за несвоевременную уплату НДФЛ с дохода, полученного в 2006 году" - в размере 394 605, 83 руб. (из данной суммы исключены пени на сумму НДФЛ за 2006 год на доходы от реализации векселей, приобретенных у Гаврилина В.В. в период с 11.12.2006 по 29.12.2006);

5) пункта 6:

- НДФЛ за 2004 год в сумме 9 824 руб.; - НДФЛ за 2005 год в сумме 210 934 руб.;

- НДФЛ за 2006 год в сумме 5 343 447 руб.; Кроме того, в связи с тяжелым положением, исходя из ст.ст. 112 и 114 НК РФ Предприниматель просил суд снизить размер санкций до 1000 руб. в части:

- п.п. 1 "непредставление в установленные законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по ЕСН за 2006 год в налоговый орган по месту учета" в размере 2633 руб. 58 коп.; - п.п. 7 "неуплата ЕСН за 2006 год а результате неправомерного бездействия" в размере 1 755 руб. 72 коп.;

- п.п. 6 "неуплата НДФЛ за 2006 год в результате неправомерного бездействия" в размере 11 129 руб. 29 коп. (НДФЛ за 2006 год, начисленный на доходы от реализации векселей, приобретенных у Гаврилина В.В. в период с 11.12.2006 по 29.12.2006).

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.07.2009 признано недействительным решение ИФНС России по Промышленному району г.Смоленска от 22.02.2008 N 24 в части:

- п.1 в отношении привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2006 год в размере 2 367,28 руб.; - п.1 в отношении привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2006 год в результате неправомерного бездействия в размере 10 016,39 руб.;

- п.1 в отношении привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2006 год в результате неправомерного бездействия в размере 1 580,22 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части неудовлетворенных требований, Предприниматель подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда в этой части отменить, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

Согласно ч.5 ст.268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку Инспекцией возражений не заявлено, апелляционная инстанция проверяет решение суда только в обжалуемой части.

Представитель Предпринимателя в судебное заседание не явился, о времени и месте судебного разбирательства извещен надлежащим образом, что подтверждается уведомлением, имеющимся в деле. В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ввиду наличия доказательств надлежащего извещения лиц, участвующих в деле, о времени и месте судебного разбирательства, апелляционная жалоба рассматривается в отсутствие указанного представителя.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей налогового органа, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение не подлежит отмене по следующим основаниям. Как следует из материалов дела, ИФНС России по Промышленному району г.Смоленска проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Паникленко С.А. по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, о чем составлен акт от 05.12.2007 N 229ДСП и принято решение от 22.02.2008 N 24, в соответствии с которым Предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц за 2004, 2005, 2006 года в сумме 11 166 259 руб., единый социальный налог за 2006 год - 883 618 руб., начислена пеня по налогу на доходы физических лиц за 2004, 2005, 2006 года - 847 043 руб. 57 коп., по единому социальному налогу за 2006 год - 64 610 руб. 15 коп., применены штрафные санкции по п.п.1, 2 ст.119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2006 год в сумме 265 085 руб. 40 коп., за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2004, 2005 года - 387 077 руб. 40 коп., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2004, 2005, 2006 года - 2 233 251 руб. 80 коп., за неполную уплату единого социального налога - 176 723 руб. 60 коп.

Не согласившись с данным решением, индивидуальный предприниматель Паникленко С.А. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая дело по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Аргументируя свою позицию, Предприниматель указывает на то, что при проведении выездной налоговой проверки его деятельности как индивидуального предпринимателя Инспекция вышла за пределы проверки, проверив его деятельность и как физического лица, притом, что согласно ст.23 ГК РФ и норм НК РФ понятия физического лица и индивидуального предпринимателя имеют различные понятия. В соответствии с п.3 ст.23 ГК РФ "к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, соответственно применяются правила настоящего Кодекса, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями". Налоговый кодекс РФ также предусматривает особый порядок начисления налогов на доходы индивидуального предпринимателя.

Данному доводу налогоплательщика суд первой инстанции дал правильную юридическую оценку исходя из того, что положения действующего налогового законодательства не содержат ограничений в части проведения налоговым органом выездной налоговой проверки налогоплательщика - индивидуального предпринимателя за период, когда он утрачивал статус предпринимателя, зарегистрированного до 01.01.2004, ввиду не перерегистрации в налоговых органах на основании ст.3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц". Проанализировав положения НК РФ, суд первой инстанции правильно отметил то, что физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, также являются плательщиками налога на доходы физических лиц и несут обязанности, установленные налоговым законодательством, в том числе по представлению необходимой отчетности (налоговых деклараций) в налоговый орган, а также по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения. Необходимо отметить, что налогоплательщиком подается одна декларация по НДФЛ, в которой отражаются все доходы, подлежащие налогообложению по различным ставкам.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проведения проверки Паникленко С.А. как индивидуального предпринимателя, был проверен период его деятельности и как физического лица (с 01.01.2004 по 06.06.2006). При этом в решении Инспекции отражено, что все доначисления за данный период времени произведены Паникленко А.С. именно как физическому лицу. Указанное обстоятельство никак не нарушает права Паникленко А.С. и не противоречит действующему налоговому законодательству.

Что касается самих доначислений НДФЛ за спорный период, то суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Паникленко А.С., правомерно исходил из следующего.

Согласно ст.19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В силу ст.23 НК РФ к обязанностям налогоплательщиков (плательщиков сборов) относятся, в том числе обязанность:

- уплачивать законно установленные налоги; - вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

- представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; - представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 11 НК РФ понятия "налогоплательщик", "объект налогообложения", "налоговая база", "налоговый период" и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Статья 209 НК РФ предусматривает, что объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; 2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (статья 210 НК РФ).

Налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц представляется в налоговый орган не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом - календарным годом (пункт 1 статьи 229 и статья 216 НК РФ).

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О разъяснено, что в целях надлежащего исчисления налогов законодательство о налогах и сборах предусматривает, что налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять налоговым органам и их должностным лицам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы (подпункты 3, 5 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации).

Обязанности налогоплательщиков и налоговых органов служат обеспечению исполнения каждым конституционной обязанности по уплате налогов и сборов, согласуются с принципом равенства всех перед законом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации) и не могут рассматриваться как необоснованные либо ухудшающие положение плательщиков налогов.

Обязанность налогоплательщика представлять налоговым органам необходимые для уплаты налогов документы и сведения является по своей сути одной из норм установленного в налоговом законодательстве порядка взимания налогов, который призван обеспечить безусловное выполнение каждым конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.

Исполнение данной обязанности тесно связано с общими условиями исчисления налоговой базы. Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации, согласно пункта 3 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций и (или) физических лиц сведений о суммах выплаченных им доходов, об объектах налогообложения, а также данных собственного учета полученных доходов, и объектов налогообложения.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц" (глава 23 НК РФ), "Налог на прибыль организаций" НК РФ (глава 25 НК РФ).

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из системного анализа приведенных норм, налогоплательщиками налога на доходы физических лиц являются физические лица - налоговые резиденты РФ и физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы в РФ, в том числе и индивидуальные предприниматели.

Таким образом, физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, являются налогоплательщиками налога на доходы физических лиц и несут обязанности установленные налоговым законодательством, в том числе по предоставлению необходимой отчетности (налоговых деклараций) в налоговый орган, а также по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения.

До 01.01.2004 в соответствии с Законом РФ от 08.07.1991 N 2000-1 "О регистрационном сборе с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, и порядке их регистрации", а также Положением "Об упорядочении государственной регистрации предприятий и предпринимателей на территории Российской Федерации" (утв. Указом Президента РФ от 08.07.1994 N 1482) государственная регистрация физического лица, изъявившего желание заниматься предпринимательской деятельностью, осуществлялась соответствующей администрацией районного, городского (кроме городов районного подчинения), районного в городе, сельского, поселкового органа местного самоуправления по месту постоянного жительства этого лица.

Пунктом 5 статьи 3 Закона предусматривалось, что свидетельство о регистрации физического лица в качестве предпринимателя оформляется в трех экземплярах. Один экземпляр свидетельства выдается предпринимателю, второй остается у местной администрации, осуществляющей регистрацию, третий экземпляр направляется налоговому органу по месту регистрации предпринимателя.

Согласно представленному свидетельству N 511 (3920) о государственной регистрации предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, выданному Предпринимателю заместителем Главы администрации Заднепровского района г.Смоленска, заявителем осуществляются следующие виды деятельности: транспортные перевозки, торгово-закупочная деятельность.

С 01.01.2004 вступил в силу Федеральный закон от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц".

Статьей 3 Закона N 76-ФЗ установлено, что физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей до вступления в силу Закона N 76-ФЗ, были обязаны до 01.01.2005 пройти перерегистрацию в регистрирующем органе по месту своего жительства.

В случае неисполнения физическим лицом, зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя до вступления в силу Закона N 76-ФЗ, предусмотренной названной статьей обязанности государственная регистрация данного лица в качестве индивидуального предпринимателя с 01.01.2005 утрачивала силу.

При этом данное лицо после указанной даты вправе зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя в порядке, установленном Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

В силу пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Одной из форм проведения налогового контроля являются проверки - камеральные и налоговые (ст.ст. 82, 87, 88, 89 НК РФ).

При этом нормы НК РФ не содержат ограничений в части проведения налоговым органом выездной налоговой проверки налогоплательщика - индивидуального предпринимателя в связи с утратой силы государственной регистрации индивидуального предпринимателя, зарегистрированного до 01.01.2004 и не прошедшего перерегистрацию в налоговых органах на основании статьи 3 Закона N 76-ФЗ.

Согласно позиции, изложенной в Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.01.2007 N 95-О-О, налоговому контролю и привлечению к ответственности за выявленные налоговые правонарушения подлежат как организации, так и физические лица независимо от приобретения либо утраты ими специального правового статуса, занятия определенной деятельностью, перехода под действие отдельных налогов или специальных налоговых режимов; налоговый контроль в форме налоговых проверок, а также ответственность за налоговые правонарушения направлены на обеспечение исполнения обязанности по уплате налога или сбора (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 16 июля 2004 года N 14-П и от 14 июля 2005 года N 9-П), которая прекращается с ликвидацией организации, а в случае с физическим лицом - со смертью налогоплательщика либо с признанием его умершим (подпункты 3 и 4 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации). С учетом изложенного проведение налоговым органом проверки заявителя за проверяемый период является обоснованным.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом проводилась выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства, валютного законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

При этом, как установлено судом, Паникленко С.А. был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 06.06.2006. В пункте 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которое у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 212 НК РФ (в редакции действовавшей в проверяемый период) доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, предоставленными организациями или индивидуальными предпринимателями.

Пунктом 2 статьи 212 НК РФ (в редакции действовавшей в проверяемый период) установлено, что налоговая база в этом случае определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Согласно пункту 2 статьи 212 НК РФ (в редакции действовавшей в проверяемый период) определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется налогоплательщиком в сроки, установленные подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса (в день уплаты процентов по полученным заемным средствам), но не реже чем один раз в налоговый период (календарный год).

Статьей 216 НК РФ предусмотрено, что налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год. Следовательно, налоговая база с суммы материальной выгоды определяется не позднее 31 декабря текущего года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 26 НК РФ, налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ.

На основании статьи 29 НК РФ уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 3 данной статьи уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Из содержания указанных статей следует, что обязанность по определению налоговой базы и уплате налога на доходы физических лиц с доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств лежит на налогоплательщике, а организация (индивидуальный предприниматель), выдавшая данные средства, может выступать в качестве налогового агента по налогу на доходы физических лиц только при предоставлении ей таких полномочий налогоплательщиком. При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение в части эпизода с доначислением Предпринимателю материальной выгоды является законным и обоснованным, является правомерным.

Довод апелляционной жалобы о неправомерности проведения налоговым органом проверки уплаты налогов на доходы физического лица, в рамках проведения проверки индивидуального предпринимателя, поскольку предметом проверки является не налоги, начисленные на доходы физического лица Паникленко С.А., а налоги, начисленные на доходы от осуществления предпринимательской деятельности ИП Паникленко С.А., не может быть принят во внимание судом.

В силу пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Одной из форм проведения налогового контроля являются проверки - камеральные и налоговые (ст.ст. 82, 87, 88, 89 НК РФ).

При этом нормы НК РФ не содержат ограничений в части проведения налоговым органом выездной налоговой проверки налогоплательщика - индивидуального предпринимателя в связи с утратой силы государственной регистрации индивидуального предпринимателя, зарегистрированного до 01.01.2004 и не прошедшего перерегистрацию в налоговых органах на основании статьи 3 Закона N 76-ФЗ.

Также не может быть принят во внимание судом довод жалобы о том, что положения п.п.8 п.1 ст.23 НК РФ не возлагают на физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, обязанности по осуществлению сохранности документов, подтверждающих произведенные расходы, поскольку все доходы, полученные физическим лицом, зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя до 1 января 2004 года и не прошедшим перерегистрацию в соответствии с Федеральным законом N 76-ФЗ, в период с 1 января 2005 года до даты государственной регистрации в качестве предпринимателя, подлежат налогообложению в порядке и на условиях, предусмотренных ст.23 НК РФ.

Ссылка в апелляционной жалобе на то, что налоговым органом не представлено доказательств того, что сумма займов и процентов не была возвращена заявителю, отклоняется судом по следующим основаниям.

В соответствии с требованиями статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений) и с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях N 2746/05 и N 2749/05 от 06.09.2005, при рассмотрении настоящего дела по существу налоговая инспекция должна доказать факт совершенного правонарушения и размер вмененного заявителю дохода, а Предприниматель - факт и размер понесенных расходов.

Расчеты наличными денежными средствами с организациями (кассовые операции) оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации, утвержденными Госкомстатом Российской Федерации, приход наличных денег в кассу организации производиться по приходным кассовым ордерам (унифицированная форма N КО- 1), подписанным главным бухгалтером (иным уполномоченным на это лицом). О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера (иного уполномоченного лица) и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.

Прием наличных денег подлежит учету организациями - получателями в кассовой книге установленной формы N КО-4 (пункты 12, 13, 22 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 N 18, постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88).

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно объяснениям Предпринимателя, данным в ходе проведения проверки, займы, полученные в 2004, 2005, 2006 годах возвращались заявителем заимодавцам наличными денежными средствами, после завершения расчетов делался акт сверки.

В ходе рассмотрения материалов проверки 21.01.2008 Предприниматель представил в налоговый орган заверенные им копии актов сверки расчетов с заимодавцами о возврате заемных средств полученных Предпринимателем безналичным путем с ООО "Технический альянс", ООО "Горизонт", ООО "Холдэр", ООО "ТД "Пересвет", ООО "Лэрис", ООО "Ювентторг", ООО "Техинвестпроект", ООО "Базис - Проект", ООО "Промышленные машины", ООО "Мастерстрой", ООО "Стройактив", ООО "Открытый магазин", ООО "ТехноУниверсал", ООО "Мерката" на общую сумму 87 247 380 руб.

Иных документов, подтверждающих возврат заемных средств всем организациям заимодавцам, Предпринимателем в налоговый орган в указанный период не представлялись.

Кроме того, как следует из материалов дела, Предпринимателем на открытые на его имя расчетные счета платежные поручения на возврат заемных средств в обслуживающие банки не выставлялись.

15.02.2008 Предпринимателем в налоговый орган были представлены оригиналы актов сверок взаиморасчетов с организациями заимодавцами, ранее представленных в виде заверенных копий на общую сумму 115 521 149, 27 руб., с ООО "Технический альянс", ООО "Горизонт", ООО "Холдэр", ООО "ТД "Пересвет", ООО "Лэрис", ООО "Ювентторг", ООО "Техинвестпроект", ООО "Базис Проект", ООО "Промышленные машины", ООО "Мастерстрой", ООО "Стройактив", ООО "Открытый магазин", ООО "ТехноУниверсал", ООО "Мерката".

Между тем, представленные Предпринимателем копии актов сверок расчетов с организациями заимодавцами и представленные оригиналы указанных актов имеют не соответствия, а именно: по актам сверки с ООО "Горизонт", ООО "Холдэр", ООО "ТД "Пересвет", ООО "Ювентторг", ООО "Техинвестпроект", ООО "Базис - Проект", ООО "Промышленные машины", ООО "Мастерстрой", ООО "Стройактив", ООО "Открытый магазин", ООО "ТехноУниверсал", ООО "Мерката" - печатный текст реквизитов сторон выполнен различными шрифтами, печати и подписи сторон расположены в различных местах листов при сравнении оригинала и копии.

Кроме того, в оригиналах актов сверок Предпринимателя с ООО "Мастерстрой" указано, что заявитель произвел расчет с ООО "Лэрис", в акте сверки с ООО "Горизонт" указано, что заявитель произвел расчет с ООО "ТФ "Горизонт", в акте сверки с ООО "Миллениум Констракшн" указано, что заявитель произвел расчет с ООО "Геострой", в акте сверки с ООО "ПромКомплекс" указано, что заявитель произвел расчет с ООО "Люрит".

В акте сверки с ООО "Ювентторг" подпись генерального директора Серова П.В. не совпадает с подписью, отраженной в карточке с образцами подписей и оттиска печати, аналогичное несоответствие в акте сверки с ООО "Базис-Проект" (подпись генерального директора Тулуман С.В. не совпадает с подписью, отраженной в карточке с образцами подписей и оттиска печати).

В акте сверки с ООО "Технический альянс" стоит подпись директора Крутникова С.Б., в то же время в протоколе допроса свидетеля от 05.05.2008 Крутников С.Б. указывает, что никогда не являлся учредителем или генеральным директором организации, к протоколу допроса свидетеля приложено заявление Крутникова С.В., подпись Крутникова С.В. не совпадает с подписью в представленном Предпринимателем акте сверки.

Кроме того, ряд лиц, указанных в представленных Предпринимателем актах сверок в качестве руководителей организаций заимодавцев (Герасименко Л.А., Тулуман С.В., Ерина М.Ю., Мамаев Н.А., Меренкова О.М., Макарова Т.В.), в своих объяснениях также опровергают какое - либо отношение к деятельности организаций, по которым от их имени подписаны акты сверок.

Таким образом, представленные Предпринимателем акты сверки содержат недостоверные сведения, указанные недостатки заявителем не устранены, иных документов, подтверждающих возврат заемных средств, заимодавцам ни при проведении проверки, ни при рассмотрении настоящего дела в суд не представлены.

Поскольку Предпринимателем не представлены документы, бесспорно свидетельствующие о реальности произведенного возврата заемных средств, а следовательно, не представлены документы, бесспорно свидетельствующие о реальности хозяйственной операции по купле - продажи векселей, представленные акты сверки с учетом содержащихся в них недостоверных данных не могут служить доказательством понесенных Предпринимателем расходов, в связи с чем суд приходит к выводу о невозможности принятия представленных Предпринимателем документов в качестве доказательств понесенных расходов. Таким образом, требования заявителя о неправомерности доначисления налога с операций от реализации и погашения векселей также не подлежат удовлетворению судом.

Довод Предпринимателя о необоснованном применении судом первой инстанции положений статьи 212 НК РФ в редакции, действующей на момент проверки, так как согласно п. 2 ст. 54 Конституции РФ, в случае, "если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон", суд апелляционной инстанции считает несостоятельным в связи с тем, что нормы ст.212 НК РФ в новой редакции лишь изменили порядок определения налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды и не предусматривают смягчение ответственности за налоговое правонарушение. Иных доводов, способных повлечь за собой отмену обжалуемого судебного акта, апелляционная жалоба не содержит.

Поскольку при обращении с апелляционной жалобой заявителем уплачена госпошлина в сумме 100 руб., а согласно п.12 ч.1 ст.333.21 НК РФ подлежала уплате госпошлина в размере 50 руб., 50 руб. излишней госпошлины подлежат возврату. Руководствуясь п.1 ст.269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.07.2009 по делу N А62-1041/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Паникленко Сергею Александровичу (28.04.1965 г.р., ОГРНИП 306673115700045, проживающему по адресу: г.Смоленск, ул.Чаплина, д.7/20) из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 50 руб., излишне уплаченную по квитанции от 05.08.2009 N 8609/0009.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий

Е.Н.Тимашкова

Судьи

Н.В. Еремичева, О.Г. Тучкова