Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 22 ноября 2006 г. N КА-А40/11148-06 При новом рассмотрении дела о привлечении к налоговой ответственности и возмещении НДС суду необходимо оценить довод налогового органа о моменте начала течения срока предоставления документов, подтверждающих право на данный налоговый вычет (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 22 ноября 2006 г. N КА-А40/11148-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 15 ноября 2006 г.

Открытое акционерное общество "Томскнефть" Восточной нефтяной компании обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением, с учетом его изменения, о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.02.2006 N 52/146, которым признано необоснованным применение налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов в сумме 2 407 396 234 руб., отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 53 117 029 руб., о признании недействительным решения налогового органа от 20.02.2006 N 52/147, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иного неправильного исчисления налоговой базы за май, июнь 2005 года по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 74 874 468 руб., Обществу предложено уплатить налоговые санкции, сумму неуплаченного (неполностью уплаченного) налога на добавленную стоимость в размере 374 372 339 руб., в том числе за май 2005 года в размере 82 066 210 руб., за июнь 2005 года в размере 292 306 129 руб., пени в размере 35 669 377 руб. за несвоевременную уплату НДС, внести необходимые исправления в бухгалтерский учет, а также о признании недействительными требования Инспекции N 101 об уплате налога по состоянию на 21.02.2006, N 22 об уплате налоговой санкции 21.02.2006.

Налоговым органом заявлено встречное требование о взыскании штрафных санкций в сумме 74 874 468 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.05.2006, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2006, требования Общества удовлетворены, поскольку налогоплательщиком в подтверждение правомерности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС и налоговых вычетов представлен полный пакет документов, предусмотренных ст.ст. 165, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении встречного иска налогового органа отказано, так как Инспекция не представила достаточных доказательств в обоснование своей позиции.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он просил решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций отменить, в удовлетворении требований Общества отказать, поскольку налогоплательщик представил документы в налоговый орган по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, в связи с чем осуществленные операции подлежали налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 18 процентов; налогоплательщиком были представлены дубликаты железнодорожных накладных, оформленные ненадлежащим образом и не имеющие силы оригинала накладной, и не представлены железнодорожные накладные; судами в нарушение норм материального и процессуального права принят довод Общества о нарушении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении (ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации), поскольку из контекста данной статьи не следует, что ее положения относятся к камеральной проверке.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, представитель Общества в отзыве на жалобу и в судебном заседании возражал против удовлетворения кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, Общество поставило нефть на экспорт за пределы территории государств-участников Содружества Независимых Государств.

В связи с осуществленным экспортом налогоплательщик 21.11.2005 представил в налоговый орган налоговую декларацию по налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2005 года и документы, подтверждающие в соответствии с п. 2 ст. 165, ст.ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации право на применение налоговых вычетов при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно представленной налоговой декларации реализация товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, указана 2 407 396 руб., сумма НДС, уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг), стоимость которых относится на расходы, принимаемые к вычету при производстве и реализации экспортных товаров, экспорт которых документально подтвержден, - 53 117 029 руб.

По результатам рассмотрения представленных документов Инспекцией приняты оспариваемые решения и требования налогового органа.

Считая незаконными принятые Инспекцией ненормативные акты, Общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что Обществом в подтверждение правомерности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС и налоговых вычетов представлен полный пакет документов, предусмотренный ст.ст. 165, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: копии экспортного контракта, грузовые таможенные декларации, дорожные ведомости, выписки банка; копии договоров, счетов-фактур, платежных поручений, соглашений о зачете, выписок банка; учетная политика для целей налогообложения; расчет суммы возмещения НДС за октябрь 2005 года; книга покупок, сводная калькуляция по видам продукции, журнал N 10 по прямым затратам, уточненный баланс нефти за февраль 2005 года, журнал-ордер по счетам 90-01, - 02, - 03, - 05, - 06, - 07, аналитические оборотные ведомости по данным счетам (т. 1 л.д. 138-150, т. 2 л.д. 1-17, 64-150, т.т. 3-20, т. 71 л.д. 84-177, т.т. 72-87, т. 88).

Довод налогового органа о непредставлении Обществом в Инспекцию экспортного контракта за период поставки май-июль 2005 года и дополнительных соглашений к нему опровергается имеющимся в материалах дела письмом Общества N 42-111 от 13.02.2006 (т. 1 л.д. 108-109), подтверждающим представление налогоплательщиком в ходе камеральной проверки контракта N 643/05753520/unipec-04/2 (т. 1 л.д. 138-150, т. 2 л.д. 1-17) и дополнения к нему N 1 от 24.12.2004, N 2 от 10.03.2005, N 3 от 01.06.2005, N 4 от 05.09.2005, N 5 от 21.12.2005 (т. 2 л.д. 18-29), которые являются неотъемлемой частью контракта.

Представленные в материалы дела документы подтверждают факт исполнения контракта.

Согласно ст. 15 Конституции Российской Федерации если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

В данном случае перевозка нефти осуществлена в прямом международном сообщении Россия - Китай и оформлена на международных бланках, утвержденных Соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС), вступившим в силу с 01.11.1951, сторонами которого выступают, в том числе Российская Федерация и Китайская Народная Республика.

В соответствии с условиями, связанными с осуществлением международной перевозки и заполнением перевозочных документов, предусмотренными вышеназванным Соглашением, Общество в качестве товаросопроводительного документа представило дубликаты железнодорожных накладных с отметками таможенного органа "Товар вывезен".

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, налогоплательщиком были представлены налоговому органу дополнения к грузовым таможенным декларациям с перечислением железнодорожных накладных, по которым разрешен выпуск экспортируемого товара, при этом все представленные товаросопроводительные документы - дубликаты железнодорожных накладных (т. 2 л.д. 64-150, т.т. 3-20, т. 71 л.д. 84-177, т.т. 72-87, т. 88) имеют необходимые отметки и штампы таможенных органов "Выпуск разрешен", подтверждающих факт вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Довод налогового органа о том, что Обществу необходимо было представить железнодорожные накладные, а не дубликаты железнодорожных накладных, не основан на законе, поскольку в соответствии со ст. 7 Соглашения оригинал железнодорожной накладной сопровождает груз до станции назначения и выдается получателю с грузом, грузоотправителю выдается только дубликат железнодорожной накладной.

Из материалов дела следует, что Обществом представлены в налоговый орган письменные доказательства, подтверждающие невозможность представления оригиналов железнодорожных накладных ввиду непредставления данных документов таможенными органами, а именно: письмом от 05.07.2005 N 04-331/5423 (т. 1 л.д. 131) Наушкинская таможня указала на невозможность представления запрашиваемых железнодорожных накладных; письмом от 05.04.2005 N 04-22/10350 (т. 1 л.д. 129-130) на запрос таможенного брокера налогоплательщика - ЗАО "Инвестприбор" Федеральная таможенная служба указала, что подтверждение факта экспорта осуществляется в соответствии с Инструкцией о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации, утвержденной приказом ГТК России от 21.07.2003 N 806.

Письмом ГТК России N 01-06/24123 от 30.06.2004 "О проставлении таможенными органами таможенных штампов на железнодорожных накладных" таможенными органами разъяснено, что решение таможенного органа о выпуске товаров оформляется путем проставления штампа установленной формы на оригинале железнодорожной накладной, который передается грузополучателю, и дополнительном экземпляре дорожной ведомости, предназначенном для дороги отправления.

Таким образом, передача грузоотправителю товаросопроводительного документа, содержащего штамп "Выпуск разрешен" не предусмотрена, в связи с чем довод Инспекции о ненадлежащем оформлении дубликата железнодорожной накладной неправомерен.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что штамп "Товар вывезен" проставлен на всех экземплярах дубликатов железнодорожных накладных, представленных в Инспекцию 15.02.2006, то есть до вынесения оспариваемых решений налоговым органом, что подтверждается копией письма Общества N 42-111 (т. 1 л.д. 108).

Налоговым органом в связи с этим не делается заявления о фальсификации доказательств и недобросовестности налогоплательщика.

Довод налогового органа о том, что положения ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации не относятся к камеральной проверке, не может быть принят во внимание судом кассационной инстанции, по следующим основаниям.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О "По жалобе Открытого акционерного общества "Востоксибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", содержание статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей процедуру привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, свидетельствует о том, что ее положения распространяются на производство по делам о правонарушениях, выявленных в ходе как выездных, так и камеральных налоговых проверок. Следовательно, в силу пункта 1 данной статьи во взаимосвязи с частью четвертой статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган заблаговременно извещает налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов не только выездной, но и камеральной проверки.

Таким образом, по смыслу взаимосвязанных положений частей третьей и четвертой статьи 88 и пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае обнаружения при проведении камеральной проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Из содержания п. 1 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщику предоставлено право присутствовать при рассмотрении материалов любой налоговой проверки (выездной, камеральной), проведенной в отношении него, давать письменные объяснения и возражения, при этом налоговый орган обязан заблаговременно извещать налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Данная норма основана на праве налогоплательщика представлять свои интересы в налоговых правоотношениях и давать пояснения должностным лицам налоговых органов (ст. 21 Налогового кодекса Российской Федерации), которому корреспондирует обязанность налоговых органов соблюдать законодательство о налогах и сборах, осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (ст. 32 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с п. 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 130-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запросов Арбитражного суда Орловской области о проверке конституционности пунктов 1 и 6 статьи 101, статьи 106, пунктов 1 и 6 статьи 108 и статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации" буквальный смысл пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является ясным и однозначным: решение налогового органа может быть отменено вышестоящим налоговым органом или судом в случае несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований данной статьи.

Вместе с тем, судебные акты следует отменить, дело передать на новое рассмотрение по следующим основаниям.

В кассационной жалобе налоговый орган ссылался на пропуск налогоплательщиком 180-дневного срока на подачу документов в налоговый орган с даты оформления региональными таможенными органами грузовых таможенных деклараций на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта.

Данному обстоятельству судами первой и апелляционной инстанций дана оценка. При этом судами установлено следующее.

Действующим законодательством датой оформления грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта признается дата отметки регионального таможенного органа на грузовой таможенной декларации "Выпуск разрешен", а на представленных налогоплательщиком грузовых таможенных декларациях такие отметки датированы с 11.08.2005 по 18.08.2005, в связи с чем в данном случае 180-дневный срок должен был истечь с 12.02.2006 по 19.02.2006.

Поскольку полный пакет документов был представлен Обществом в Инспекцию 18.11.2005, суды пришли к выводу о том, что утверждение Инспекции о пропуске налогоплательщиком установленного п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации 180-дневного срока не соответствует действительности.

Однако в суде кассационной инстанции представитель Инспекции пояснил, что в представленных в Инспекцию и суд таможенных декларациях содержатся ссылки на оформление временных таможенных деклараций в мае-июне 2005 года (л.д. 55 т. 1), то есть на три месяца раньше, чем оформлены полные таможенные декларации.

Согласно п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации документы (их копии), указанные в пунктах 1-4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Указанный порядок не распространяется на налогоплательщиков, которые в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи не представляют в налоговые органы таможенные декларации.

При этом в соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 24.11.2004 N 03-04-08/133 при реализации на экспорт товаров, подлежащих особому порядку декларирования с использованием периодических деклараций, исчисление 180-дневнего срока, установленного Кодексом для сбора документов, следует производить с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта на основании временной декларации.

При новом рассмотрении дела суду необходимо дать оценку данному доводу налогового органа со ссылкой на применимые в данной правовой ситуации нормы Таможенного кодекса Российской Федерации и соответствующих Инструкций Государственного таможенного комитета Российской Федерации.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 23.05.2006 по делу N А40-15135/06-108-99 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 07.08.2006 N 09АП-8456/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда отменить, дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.