Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 ноября 2006 г. N КА-А40/11507-06 При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать обстоятельства, связанные с экспортом товаров, рассмотреть довод о недобросовестности налогоплательщика (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 23 ноября 2006 г. N КА-А40/11507-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 9 ноября 2007 г. N КА-А40/11401-07-П

Общество с ограниченной ответственностью "Экомет" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 2 по городу Москве от 18.02.2006 N 22, которым признано необоснованным применение налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 4 172 107 руб., отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 749 968 руб., доначислена сумма НДС в размере 750 979 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 150 196 руб., начислена пеня в размере 35 919 руб. за неуплату сумм налога в установленные законом сроки, Обществу предложено предоставить документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, внести исправления в бухгалтерский учет. Общество также обратилось с требованием обязать налоговый орган возместить налог на добавленную стоимость в сумме 749 968 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 15.06.2006, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.08.2006, заявленные требования удовлетворены частично, а именно: признано недействительным решение Инспекции в части отказа в применении налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров на экспорт, в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано, поскольку налогоплательщик подтвердил право на применение налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров в Республику Беларусь, однако в его действиях усматриваются признаки недобросовестности.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами Инспекции ФНС России N 2 по городу Москве и ООО "Экомет".

Общество в своей кассационной жалобе просило отменить решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика, удовлетворить требование об обязании Инспекции возместить налог на добавленную стоимость в сумме 749 968 руб., утверждая о том, что Общество является добросовестным налогоплательщиком, так как обязанность покупателя товаров (работ, услуг) представлять доказательства перечисления поставщиками полученного от покупателя-налогоплательщика налога на добавленную стоимость в бюджет, как условие предъявления покупателем-налогоплательщиком к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость, нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не установлена.

Инспекция в своей кассационной жалобе просила судебные акты отменить в части удовлетворения требований налогоплательщика, отказать Обществу в удовлетворении требований в полном объеме, поскольку в представленных налогоплательщиком документах в налоговый орган имеется расхождение в наименовании товара; из материалов дела усматривается, что товар не вывозился на территорию Белоруссии, а был приобретен на территории Белоруссии; у Общества отсутствуют складские помещения, транспортные средства на перевозку товара, достаточный штат сотрудников; в железнодорожных накладных на перевозку груза налогоплательщик не указал, оформление перевозки и отправки груза проводилось без его участия; в Инспекцию не было представлено дополнительное соглашение N 1 от 18.04.2005 к договору N 0702-Э от 07.02.2005.

В своих отзывах на кассационные жалобы друг друга представители Общества и Инспекции возражали против удовлетворения кассационных жалоб по мотивам, изложенным в судебных актах.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, Обществом в налоговый орган были представлены уточненная налоговая декларация по налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2005 года и документы, подтверждающие правомерность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

По результатам рассмотрения представленных документов Инспекцией вынесено оспариваемое решение.

Считая незаконным ненормативный акт налогового органа, Общество оспорило его в судебном порядке.

Удовлетворяя частично требования налогоплательщика, судебные инстанции исходили из того, что налогоплательщиком представлен полный пакет надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных п. 2 раздела 2 Положения "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, утвержденного Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004, и ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе налоговый орган ссылался на то, что в представленных налогоплательщиком документах в налоговый орган имеется расхождение в наименовании товара, а именно: в заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов указано наименование товара - "Лом категории А", в то время как в счетах-фактурах, выставленных в адрес инопокупателя указано - "металлолом 3А".

Суды первой и апелляционной инстанций данный довод Общества отклонили, установив, что понятия "лом" и "металлолом" являются синонимами, а категория "3А" является уточнением категории "А", однако при этом не ссылались на какой-либо нормативный акт, в том числе соответствующий ГОСТ, или документ, на основании которого они пришли к такому выводу.

Доводы Инспекции о том, что товар налогоплательщиком не вывозился на территорию Белоруссии, а был приобретен на территории Белоруссии, у Общества отсутствуют складские помещения, транспортные средства на перевозку товара, достаточный штат сотрудников, также необоснованно не приняты во внимание судами первой и апелляционной инстанций по следующим основаниям.

В соответствии с условиями контракта N 0252261 от 20.05.2005, заключенного между ООО "Экомет" (Продавец) и Республиканским унитарным предприятием "Белорусский металлургический завод", г. Жлобин, Республика Беларусь (Покупатель), продавец поставляет покупателю лом черных металлов (для применения в собственном производстве). При этом весь металлолом должен был поставляться железнодорожным транспортом с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь на условиях поставки DAF граница РФ-РБ станции перехода Закопытье - Злынка, Осиновка - Красное, Езерище - Завережье согласно Инкотермс-2000.

Указанное условие поставки означает, что продавец осуществляет поставку товара с момента предоставления его в распоряжение покупателя неразгруженным на прибывшем транспортном средстве, прошедшего таможенную очистку, необходимую для вывоза товара, но не прошедшего таможенную очистку, необходимую для ввоза товара, в согласованном пункте или месте на границе, однако до поступления на таможенную границу соседней страны.

Договором N 0702-Э на поставку лома черных металлов от 07.02.2005, заключенным между ООО "Экомет" (Покупатель) и ООО "НПО "Лаборкомплект" (Поставщик), предусмотрено, что поставщик обязуется поставлять лом и отходы черных металлов, именуемые в дальнейшем "лом", а покупатель - принять и оплатить поставленный лом. В силу п. 2.5 названного договора право собственности на лом переходит от поставщика к покупателю по дате оформления приемо-сдаточного акта утвержденной формы N 69 грузополучателем.

В материалы дела Обществом представлено дополнительное соглашение от 18.04.2005 N 1 (т. 1 л.д. 74), которым в п. 2.5 договора поставки N 0702-Э от 07.02.2005 были внесены изменения относительно перехода права собственности на товар и предусмотрено, что переход права собственности на товар осуществляется в соответствии с п. 3 ст. 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, то есть акт приема и передачи металлолома по спорному договору является основанием для применения окончательного расчета за поставленную продукцию между сторонами.

Из текста обжалуемых судебных актов следует, что представление налогоплательщиком указанного дополнительного соглашения опровергает довод налогового органа о том, что товар налогоплательщиком не вывозился на территорию Белоруссии, а был приобретен на территории Белоруссии.

Однако, согласно подп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств-участников Содружества Независимых Государств), помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Из буквального текста приведенной нормы следует, что необходимым условием для получения права на применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость является фактический вывоз товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.

В настоящем случае согласно данным таблицы, содержащейся в оспариваемом решении налогового органа (т. 1 л.д. 11), совпадают даты прибытия товара на станцию Жлобин Республики Беларусь и составления актов приема-передачи между ООО "Лаборкомплект" и ООО "Экомет" по договору N 0702-Э и актов приема-передачи между республиканским унитарным предприятием "Белорусский металлургический завод", г. Жлобин, Республика Беларусь, и ООО "Экомет" по контракту N 0252261 от 20.05.2005. При этом даты, проставленные на отметках о прибытии товара в г. Жлобин в представленных железнодорожных накладных являются более ранними относительно дат составления вышеуказанных актов приема-передачи товара.

Данному обстоятельству судами первой и апелляционной инстанций не дана оценка, равно как и тому обстоятельству, что в железнодорожных накладных в качестве отправителя товара является организация ООО "Инчермет", наименование налогоплательщика либо его поставщика данные накладные не содержат, вместе с тем железнодорожные накладные имеют ссылку на номер и дату контракта N 0252261 от 20.05.2005, в связи с чем нельзя считать установленным какая организация осуществляла фактически перевозку товара, в том числе и ООО "Лаборкомплект".

Из условий договора N 0507-ОА об оказании услуг по предоставлению собственных (арендованных) вагонов для осуществления железнодорожных перевозок от 05.02.2006 (т. 1 л.д. 61-62), письма ООО "Экомет" от 14.03.2006 N 1403/1 (т. 1 л.д. 60), письма ООО "Холдинговая компания МОТЕКС" от 24.04.2006 N М-786/12-1 (т. 1 л.д. 59) следует, что последняя предоставляла налогоплательщику железнодорожные вагоны для транспортировки товара. Однако, названный договор датирован 05.02.2006, тогда как спорным налоговым периодом является сентябрь 2005 года.

При этом суду необходимо учесть постановление об отказе в возбуждении уголовного дела от 07.04.2006 (т. 6 л.д. 141), которым установлено на основании объяснения генерального директора Общества Щ., что акты приемо-сдачи товара между ООО "Экомет" и ООО "НПО Лаборкомплект" составлялись на территории Российской Федерации в тот период, когда товар прибыл в г. Жлобин Республики Беларусь.

Суду при новом разрешении спора необходимо учесть выводы, содержащиеся в решении Арбитражного суда города Москвы от 12.07.2006 по делу N А40-25261/06-111-126 об обстоятельствах заключения договора N 0702-Э от 07.02.2005, к которым суд пришел на основании оценки показаний допрошенных в качестве свидетелей М., Щ., П.

Одновременно суду необходимо учесть содержащиеся в постановлении апелляционной инстанции по данному делу выводы о том, что сам по себе факт перехода права собственности на товар к экспортеру на территории иностранного покупателя не может свидетельствовать об отсутствии факта экспорта товара. Вместе с тем данное обстоятельство должно оцениваться судом в совокупности с другими доказательствами по делу. По мнению суда апелляционной инстанции, обоснованность довода налогового органа о том, что товар не вывозился с территории Российской Федерации, а был передан покупателю на территории Республики Беларусь, подтверждается материалами дела.

Из материалов дела следует, что акты приема-передачи товара от ООО "НПО Лаборкомплект" налогоплательщику и от налогоплательщика к инопокупателю составлены в один день и совпадают с датами прибытия вагонов на станцию Жлобин Республики Беларусь. В железнодорожных накладных на перевозку груза налогоплательщик не указан. Оформление перевозки и отправка груза производились без его участия.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд кассационной инстанции считает необоснованным вывод судов первой и апелляционной инстанций о правомерности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за спорный период, а обжалуемые судебные акты в части удовлетворения требований Общества подлежащими отмене с передачей дела на новое рассмотрение для оценки вышеуказанных обстоятельств.

Отказывая частично в удовлетворении требований налогоплательщика, судебные инстанции правомерно исходили из того, что в действиях Общества усматриваются признаки недобросовестности, направленные на незаконное возмещение налога на добавленную стоимость.

Общество ссылалось на то, что оно является добросовестным налогоплательщиком, так как обязанность покупателя товаров (работ, услуг) представлять доказательства перечисления поставщиками полученного от покупателя-налогоплательщика налога на добавленную стоимость в бюджет, как условие предъявления покупателем-налогоплательщиком к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не установлена, что противоречит правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, который в своем Определении от 16.10.2003 N 329-О указал, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Между тем, согласно Официальной позиции Секретариата Конституционного Суда Российской Федерации от 11.10.2004 "Об Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 г. N 169-О" правоприменители при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием поставщика, не уплатившего НДС в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств НДС. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.

Материалами дела не подтверждена фактическая уплата налога на добавленную стоимость поставщиками в бюджет, что установлено судами первой и апелляционной инстанций, и не отрицается налогоплательщиком.

Данный вывод судов первой и апелляционной инстанций подтверждается тем, что в ходе проведения встречных проверок ООО "ПромМонтажСервис" и ОАО "Щербинкавторцветмет", у которых ООО "НПО Лаборкомплект" приобрело товар (металлолом), установлено, что в налоговой декларации за 3 квартал 2005 года указанные организации умышленно занизили сумму реализации с целью неуплаты налога на добавленную стоимость в бюджет, в том числе с рассматриваемой сделки, организации предоставляют недостоверную бухгалтерскую и налоговую отчетности.

Кроме того, согласно базе данных по налогоплательщикам, зарегистрированным на территории города Москвы, генеральный директор и учредитель ООО "ПромМонтажСервис" - Р., проживающий в г. Москве, является генеральным директором, учредителем и главным бухгалтером 30 аналогичных организаций г. Москвы.

Судами также установлено, что налогоплательщик приобрел товар у поставщиков по цене 4 166 492 руб. (без учета налога на добавленную стоимость), сумма выручки от реализации товара на экспорт составила 0 процентов, налогоплательщик получил убыток в сумме 8 005 руб.

Утверждение Общества о том, что данный вывод сделан судами только по итогам одного налогового периода, противоречит вступившим в законную силу судебным актам по делам Арбитражного суда города Москвы N А40-25266/06-117-199, N А40-25265/06-115-185, А40-25261/06-111-126, которые также учтены судом кассационной инстанции при принятии настоящего постановления.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 15.06.2006 по делу N А40-25260/06-109-97 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 22.08.2006 N 09АП-9890/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда в части признания недействительным решения Инспекции ФНС России N 2 по г. Москве от 18.02.2006 N 22 отменить, дело в этой части передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменений.