Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2011 г. N 09АП-7016/11

город Москва

Дело N А40-135145/10-116-592

21.04.2011

N 09АП-7016/2011-АК

резолютивная часть постановления объявлена 19.04.2011.

постановление изготовлено в полном объеме 21.04.2011

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей Л.Г. Яковлевой, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.02.2011

по делу N А40-135145/10-116-592, принятое судьей А.П. Терехиной

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Хакасский Алюминиевый Завод" (ИНН 1902018030, ОГРН 1031900675476)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании частично недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Зайко М.А. по дов. N 061 ДВ-11-00019 от 15.02.2011;

от заинтересованного лица - Бирюкова Е.В. по дов. от 31.12.2010;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Хакасский Алюминиевый Завод" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 17.06.2010 N 56-14-07/02/05/331/107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения общества к налоговой ответственности (пункт 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации) на сумму 246.950 руб.; начисления пени на сумму 76.058,02 руб.; доначисления налогов на сумму 11.305 руб.; уменьшения суммы убытка по налогу на прибыль за 2007 в размере 112.604.051,25 руб. (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 11.02.2011 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции от 17.06.2010 N 56-14-07/02/05/331/107 (с учетом решения Федеральной налоговой службы от 22.12.2010 N АС-37-9/18273@), за исключением выводов по пункту 2.1.1 решения.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Возражения по принятому решению в части отказа в удовлетворении требований у заявителя отсутствуют, в связи с чем, законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьей 266, пунктом 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.07.2006 по 31.12.2007.

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 05.05.2010 N 56-14-07/0197/71 и принято решение от 17.06.2010 N 56-14-07/02/05/331/107 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1.231.080 руб., обществу начислены пени в сумме 3.774.325,30 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 40.889.806 руб., уменьшить сумму убытка по налогу на прибыль за 2007 в размере 179.093.704 руб., уплатить штрафы, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Федеральной налоговой службы от 22.12.2010 N АС-37-9/18273@ решение инспекции от 17.06.2010 N 56-14-07/02/05/331/107 изменено путем отмены в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 50 руб.; в части завышения убытка по налогу на прибыль организаций за 2007 на сумму излишне исчисленной амортизации основных средств в размере 16.764.542 руб.; в части неверного определения суммы процентов, начисленных за пользование кредитом в целях налогообложения по налогу на прибыль организаций за 2006 в размере 3.835.657 руб.; в части неправомерного возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость в размере 18.460.053,88 руб. и занижении сумм налога, подлежащего уплате в бюджет в размере 15.531.559,40 руб.; в части занижения налога на имущество организаций за 2007 в размере 4.920.402 руб.; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в законную силу.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом в нарушение п. 3 ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации в установленный срок не представлены копии первичных документов.

Материалами дела установлено, что инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование от 17.07.2009 N 10 о предоставлении копий первичных документов (договоров, счетов-фактур, товарных накладных, актов приема-передачи, актов выполненных работ, оказанных услуг), подтверждающих прямые расходы, косвенные расходы и финансовые расходы, отраженные в методике распределения косвенных расходов между строящимися объектами общества как ОБК за ноябрь-декабрь 2006, 2007.

Исходя из требований п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) сведений, предусмотренных Кодексом или иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ.

На основании буквального толкования данной нормы налоговый орган обязан указать точное наименование и количество запрашиваемых документов, поскольку размер штрафа складывается из конкретного количества не представленных (представленных несвоевременно) документов.

Из содержания выставленного налоговым органом требования от 17.07.2009 N 10 не ясно, какие конкретно документы необходимо было представить обществу, поскольку в требовании указаны родовые признаки документов без указания номера, даты, контрагента.

Кроме того, по пункту 1 требования от 17.07.2009 N 10 запрошены документы, которые уже были ранее представлены заявителем в рамках выездной налоговой проверки по требованиям N 2, N 3, в виде оригиналов документов, что подтверждается актами приема-передачи N 62 и N 63 от 13.04.2009 (т.2 л.д.139-142).

Оригиналы данных документов возвращены заявителю только после проведения выездной налоговой проверки.

Вместе с тем, согласно п. 2, п. 3 ст. 93 НК РФ не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов. Соответственно, ст. 93 НК РФ, предусматривающая порядок и сроки представления налогоплательщиком копий документов, устанавливает также возможность для налогового органа ознакомиться с подлинниками документов, если возникает такая необходимость.

Между тем, налоговый орган по п. 1 требования от 17.07.2009 N 10 запросил у общества копии тех документов, которые уже находились у него в виде подлинников.

Кроме того, заявитель физически не имел возможности своевременно представить надлежащим образом заверенные копии документов, запрошенные по п. 1 требования от 17.07.2009 N 10, поскольку оригиналы данных документов находились у налогового органа.

Налоговый орган не произвел выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ, соответственно, представленных заявителем ранее подлинников документов налоговому органу было достаточно и копии аналогичных документов запрашивались формально, поскольку абз. 2 п. 4 ст. 93 НК РФ устанавливает, что в случае отказа проверяемого лица от представления при проведении налоговой проверки документов или непредставления их в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов.

Кроме того, налоговым органом в требовании не указано конкретное наименование и количество документов, подлежащих представлению налоговому органу, указаны лишь видовые характеристики документов, из которых невозможно установить, какие именно документы необходимо представить, и, соответственно, невозможно правильно исчислить сумму штрафа за непредставление указанных документов.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что обществом в нарушение п. 2 ст. 265, ст. 269 НК РФ завышен размер процентной ставки, а также неверно рассчитана сумма процентов по мере изменения курса доллара, что привело к завышению суммы начисленных процентов в размере 143.929,55 руб.

В соответствии же с пп. 11 п. 1 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте. Следовательно, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки обязательств по кредитным договорам и договорам займа, стоимость которых выражена в иностранной валюте, а также проценты по таким договорам организация-заемщик вправе отнести к внереализационным расходам для целей налогообложения прибыли организаций.

Налоговый орган, в приложении N 1 к оспариваемому решению не отразил расчет курсовой разницы от переоценки задолженности по процентам на последний день месяца.

Инспекция, проводя расчет, осуществляла начисление процентов в течение отчетных месяцев ежедневно, соответственно применяя ежедневный курс рубля к доллару. В учете заявителя проценты признаются единовременно на конец отчетного периода (то есть на последнюю отчетную дату - 31 января, 28 февраля, 31 марта и т.д.).

Данный порядок определен п. 8 ст. 272 НК РФ, согласно которой, по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

В связи с чем, заявитель отражал суммы процентов по кредитным договорам в отчетности на последнюю дату.

Согласно п. 10 ст. 272 НК РФ, расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

В этой связи, заявитель осуществлял пересчет суммы процентов из валюты в рубли по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации, на последнюю отчетную дату.

Таким образом, налоговый орган некорректно произвел пересчет суммы процентов из валюты в рубли. Разница в расчетах заявителя, приведенного в приложении N 1 к апелляционной жалобе и налогового органа, приведенного в приложении N 1 к оспариваемому решению, составляет сумму в размере 143.929,55 руб. Указанная сумма заявителем включена в состав внереализационных расходов в виде курсовой разницы.

При таких обстоятельствах, общая величина внереализационных расходов за 2006 заявителем не завышена, как в виде расходов по процентам по долговым обязательствам, так и в виде курсовой разницы.

Является правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии завышения расходов на суммы амортизационной премии и начисленной амортизации по основным средствам общества в связи со следующим.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом, для исчисления налога на прибыль организаций, признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20.000 руб.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно п. 8 Приказа Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В соответствии с п. 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками.

Под застройщиками для целей настоящего Положения понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности, предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий, а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.

Расходы по содержанию застройщиков (по действующим предприятиям - работники аппарата подразделения капитального строительства) производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов.

Таким образом, довод налогового органа о том, что нормативными документами по бухгалтерскому учету не установлен порядок отражения стоимости оказываемых услуг по организации строительства в инвентарной стоимости построенного объекта, не соответствует нормам Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.

В связи с тем, что данный порядок отделен законодательством в области бухгалтерского учета, у заявителя отсутствует необходимость в его описании непосредственно в учетной политике предприятия.

Каких-либо дополнений и уточнений в части формирования первоначальной стоимости вновь строящихся объектов основных средств, когда предприятие не осуществляет хозяйственную деятельность, кроме строительства, действующее законодательство в области налогового учета не содержит.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как пояснил заявитель, вся хозяйственная деятельность общества, начиная с момента его регистрации в 2003 и до момента выпуска первой тонны товарного алюминия в начале 2007, связана непосредственно с новым строительством объектов основных средств в виде алюминиевого завода, поскольку в указанный период налогоплательщик не осуществлял каких-либо видов деятельности. Следовательно, все понесенные в период строительства расходы связаны либо непосредственно со строительством новых объектов, либо с содержанием аппарата дирекции.

Поскольку хозяйственная деятельность, за исключением нового строительства объектов основных средств, отсутствовала, заявитель, руководствуясь п. 1 ст. 11 НК РФ, в целях определения порядка списания расходов, возникающих в период нового строительства, было вынуждено обратиться к законодательству в области бухгалтерского учета.

В связи с тем, что п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 определено, что все расходы на содержание дирекции относятся на увеличение первоначальной стоимости в целях бухгалтерского учета, то данное правило заявитель принял и для целей налогового учета, руководствуясь тем, что формулировки по определению первоначальной стоимости объектов основных средств, указанных в п. 1 ст. 257 НК РФ и п. 8 Приказа Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" практически аналогичны.

Налоговый орган указывает, что указанный выше вывод не соответствует действительности, поскольку заявитель в проверяемый период сдавал в аренду имущество, в том числе, жилой фонд, и имел доходы от данного вида деятельности.

Указанный факт налогоплательщик не оспаривает, и в дополнение поясняет, что основная часть имущества поэтапно передавалась заявителем в аренду - действовали договоры аренды жилого фонда. До указанных периодов заявитель каких-либо видов доходов не имел; состав расходов, уменьшающих доходы от сдачи имущества в аренду, в указанные выше периоды заявителем включены в косвенные расходы, непосредственно связанные с деятельностью по передаче имущества в аренду. Расходы, не относящиеся к деятельности по сдачи имущества в аренду, отнесены заявителем на увеличение первоначальной стоимости строящихся объектов. Расшифровки по составу косвенных расходов за проверяемый период 2006-2007 представлялись заявителем в налоговый орган в рамках выездной налоговой проверки.

Таким образом, в данном случае все понесенные затраты общего характера, но связанные непосредственно со строительством новых объектов основных средств, в целях налогового учета также должны быть включены в первоначальную стоимость объекта, согласно ст. 275 НК РФ, как сумма расходов по доведению основных средств до состояния, в котором они пригодны для дальнейшего использования.

Обществом разработана и утверждена "Методика распределения косвенных расходов между строящимися объектами Хакасского Алюминиевого Завода" (т.9 л.д.125-133) с учетом соблюдения основного принципа - все понесенные расходы непосредственно связаны с новым строительством, следовательно, они должны увеличивать первоначальную стоимость вновь построенных объектов основных средств, и списываться на расходы через амортизационные начисления, начиная с момента эксплуатации вновь построенных объектов основных средств.

В указанной Методике общество по состоянию на 01.11.2006 определило величину всех понесенных расходов, распределив данные расходы на: прямые расходы - это расходы, которые могут быть включены в стоимость конкретного основного средства прямым путем. Данный вид расходов учтен при формировании первоначальной стоимости объектов основных средств как в целях бухгалтерского, так в целях налогового учета; косвенные расходы - это расходы, которые непосредственно связаны со строительством новых объектов основных средств и не могут быть включены в стоимость конкретного основного средства прямым путем, в связи с чем, требуется дополнительный расчет. Данный вид расходов учтен заявителем при формировании первоначальной стоимости объектов основных средств как в целях бухгалтере кого, так в целях налогового учета; финансовые расходы - это расходы, связанные с уплатой процентов по привлеченным кредитным денежным средствам, используемым на новое строительство. Данный вид расходов учтен заявителем при формировании первоначальной стоимости объектов основных средств только в целях бухгалтерского учета, поскольку в соответствии со ст.ст. 265, 272 НК РФ, расходы в виде процентов за привлечение денежных средств включаются в текущие внереализационные расходы.

Ссылка налогового органа на положения ст.ст. 318-20 НК РФ несостоятельна исходя из следующего.

В ст. 318 НК РФ определено, что все текущие расходы налогоплательщика, принимаемые в целях налогообложения, ввиду различного порядка их признания, распределяются на прямые и косвенные. В состав прямых расходов относятся материальные расходы, расходы на оплату труда сотрудников, суммы амортизации по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Накопленная сумма прямых расходов относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.

Суммы прочих расходов, связанных с производством, согласно ст. 318 НК РФ, относится в состав косвенных расходов. Накопленная сумма косвенных расходов относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода в полном объеме.

Положения ст.ст. 318-320 НК РФ определяют порядок списания текущих расходов, возникающих у предприятия при осуществлении хозяйственной деятельности, связанной с реализацией продукции, выполнением работ, оказанием услуг, но не определяет порядок формирования первоначальной стоимости вновь построенных объектов основных средств.

Таким образом, общие названия расходов, применяемые в Методике организации (прямые, косвенные и финансовые расходы) и в статье 318-320 НК РФ (прямые и косвенные расходы), в данной ситуации не являются аналогичными (тождественными) друг другу.

Как пояснил заявитель, основная цель подготовки Методики общества заключалась в том, чтобы определить долю косвенных и финансовых расходов, приходящихся на отдельный объект основного средств. Для этого заявителем составлен расчет уровней косвенных и финансовых расходов в процентном отношении к прямым расходом, для формирования первоначальной стоимости каждого объекта основного средства. В связи с чем, по состоянию на 01.11.2006 заявителем определен размер фактически понесенных расходов (прямых, косвенных и финансовых) и исчислена плановая сумма расходов на ноябрь-декабрь 2006 и на 2007.

Обществом в отзыве на апелляционную жалобу приведена таблица, в которой указан расчет уровней косвенных и финансовых расходов в процентном соотношении к прямым расходам.

Как пояснил налогоплательщик, включение в методику плановых данных по будущим расходам необходимо было для корректного распределения всей величины косвенных и финансовых расходов, фактически возникших, и предполагаемых к возникновению до конца 2007, между всеми вновь вводимыми объектами основных средств. Плановые данные для включения в методику были исчислены исходя из планируемых показателей расходов, связанных со строительством новых объектов на период с 01.11.2006 по 31.12.2007.

Как пояснил заявитель, основная причина включения прогнозных показателей в Методику распределения накопленных затрат - различные периоды ввода вновь построенных объектов в эксплуатацию, то есть объекты вводились в эксплуатацию по мере готовности, и при формировании первоначальной стоимости отдельно взятого объекта необходимо было учесть максимально единообразно накопленные косвенные расходы.

Использование Методики распределения косвенных и финансовых расходов ООО "Хакасский алюминиевый завод" является методологически верным, поскольку действующими нормами законодательства, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, не установлен порядок включения косвенных видов расходов в состав первоначальной стоимости вновь построенных объектов, при условии, что предприятие в период строительства не осуществляло иной деятельности, кроме нового строительства.

В силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Инспекция в апелляционной жалобе ссылается на то, что заявитель в рамках исполнения п. 1 требования от 09.10.2009 N 16 представил поэлементную расшифровку состава прямых, косвенных и финансовых расходов, указанных в Методике организации по аналитике ОБК (отдел бюджетного контроля) на ноябрь-декабрь 2006 и на 2007.

Как пояснил заявитель, данные показатели, указанные в Методике распределения косвенных расходов являлись плановыми, в частности включали: сумму прямых расходов в размере 4.962.285.761,23 руб., сумму косвенных расходов в размере 593.239.585,69 руб., сумму финансовых расходов в размере 969.458.428,83 руб.

Налоговый орган указывает, что заявителем расшифровка указанных выше расходов представлена без ссылки на первичные документы.

Между тем, в п. 1 требования от 09.10.2009 N 16 инспекция запросила поэлементную расшифровку планируемых расходов на ноябрь-декабрь 2006, на 2007, указанных в Методике, в требовании не было указано на то, что расшифровки необходимы со ссылкой на первичные документы.

Исполняя п. 1 требования от 09.10.2009 N 16, заявитель подготовил и передал по акту приема-передачи от 30.10.2009 запрошенную информацию, подготовленную по статьям затрат.

Повторным требованием от 10.11.2009 N 16 налоговый орган запросил поэлементную расшифровку планируемых расходов на ноябрь-декабрь 2006, на 2007, указанных в Методике, уже указав в требовании, что расшифровки необходимы со ссылкой на первичные документы.

Однако исполнить повторное требование N 16 не представлялось возможным, поскольку плановые данные формируются до момента совершения хозяйственной операции, а первичные документы формируются непосредственно в момент хозяйственной операции, либо сразу после ее завершения, согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В связи с чем, исполняя повторное требование от 10.11.2009 N 16, заявитель подготовил и передал по акту приема-передачи от 23.11.2009 N ХАЗ/7-316 поэлементную расшифровку фактических (а не плановых) расходов на строительство (прямых, косвенных, финансовых) за период с 01.11.2006 по 31.12.2007 пообъектно, со ссылкой на первичные документы.

Выводы налогового органа о том, что в ходе выездной налоговой проверки не представлялось возможным идентифицировать затраты, отраженные в Методике заявителя, указаны как ОБК (отдел бюджетного контроля) на ноябрь-декабрь 2006, на 2007, необоснованны, поскольку обществом предоставлена максимально полная имеющаяся информация, как в рамках исполнения требования N 16, так и в рамках исполнения повторного требования N 16.

Налоговый орган указывает, что заявителем некорректно в состав косвенных расходов, накопленных по состоянию на 01.11.2006, отнесены расходы в размере 37.884.197,26 руб. по ряду статей затрат.

Однако вся хозяйственная деятельность налогоплательщика, начиная с момента его регистрации в 2003 и до момента выпуска первой тонны товарного алюминия в начале 2007 связана непосредственно с новым строительством объектов основных средств в виде алюминиевого завода, поскольку в указанный период общество не осуществляло каких-либо видов деятельности.

Инспекция ссылается на то, что ряд косвенных расходов не связан со строительством новых объектов. Перечень расходов, которые, по мнению налогового органа, общество не имело право относить в состав первоначальной стоимости объектов, приведен в таблице N 2.

Как пояснил заявитель, указанные в таблице N 2 расходы, непосредственно связаны с содержанием дирекции нового строительства, с учетом этого были включены заявителем в состав общей величины косвенных расходов, которые впоследствии в определенной доле были включены в первоначальную стоимость объектов основных средств, согласно п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.

Довод налогового органа о том, что указанные расходы напрямую не связаны с новым строительством, необоснован.

При проведении допроса как Главным бухгалтером Кончаковой Л.А., так и финансовым директором Савченко А.Ю. было пояснено, что информация по всем расходам, связанным со строительством новых объектов основных средств, указана в оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Указанная позиция обоснована действующим порядком отражения расходов по капитальным вложениям на счетах бухгалтерского учета, согласно Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

В представленной заявителем оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 за проверяемый период с 01.07.2006 по 31.12.2007, информация представлена в разрезе объектов строительства.

В частности, по каждому строящемуся объекту указаны: стоимость объекта на начало периода; сумма фактических затрат за отчетный период, в том числе отдельно выделены суммы фактически произведенных затрат по следующим видам: а) приобретение отдельных объектов ОС/НМА; б) СМР; в) проектно-изыскательские работы; г) материалы подрядчика; д) прочие работы подрядчиков; е) НИОКР; ж) материалы заказчика; з) оборудование для монтажа; и) проценты банка; к) прочие дебетовые обороты; сумма выбытия за отчетный период; стоимость объекта на конец отчетного периода.

Таким образом, требования, содержащиеся в Приказе Минфина России от 31.10.2000 N 94н, заявителем выполнены.

Законодательство Российской Федерации не предусматривает обязанности предприятий, осуществляющих строительство новых объектов, в обязательном порядке оформлять сводки затрат по вводимым объектам основных средств, поэтому сводки затрат по построенным объектам заявителем были оформлены только по ряду построенных объектов. В связи с этим заявитель не может представить документы в виде сводок затрат по всем основным средствам.

Действующим законодательством Российской Федерации не предусмотрено формирование промежуточного первичного документа, подтверждающего частичное формирование стоимости построенного объекта основных средств.

Согласно п. 7 Приказа от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами.

Таким образом, первичными документами оформляется только фактическое поступление законченных строительством объектов основных средств.

Согласно абз. 4 п. 7 Приказа N 91н в качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств, утвержденные постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".

Постановлением от 21.01.2003 N 7 определено, что операции по поступлению основных средств оформляются актами о приеме-передаче объектов основных средств по форме ОС-1 (кроме зданий и сооружений), ОС-1а на здания (сооружения).

В соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Таким образом, доводы налогового органа по результатам допросов должностных лиц заявителя не могут свидетельствовать об отсутствии объектного учета по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Расчет процента распределения косвенных расходов, а также суммы амортизационной премии и амортизации по данным налогового органа является неправильным.

Налоговый орган указывает, что в приложениях N 9, N 10, N 11 к акту проверки восстановительная стоимость отражена согласно первичным документам бухгалтерского учета.

Однако данное утверждение не соответствует действительности.

Фактически в приложениях N 9, N 10, N 11 указана налоговая стоимость основных средств, которая была предоставлена в налоговых регистрах по амортизации и амортизационной премии за 2006-2007. В налоговую стоимость основных средств финансовые расходы в размере 12,01 процентов от суммы прямых затрат изначально не включались.

Несмотря на это, инспекцией восстановительная стоимость основных средств, используемая для расчета налоговой амортизации и амортизационной премии, неправомерно уменьшена на суммы косвенных расходов в размере 27,4 процентов (сумма косвенных расходов - 15,39 процентов и финансовых расходов - 12,01 процентов).

При этом, в оспариваемом решении налоговый орган также не признает факт некорректно выполненного расчета восстановительной стоимости.

Заявителем в материалы дела представлено описание расчета, который выполнил налоговый орган в приложениях N 9, N 10, N 11 к апелляционной жалобе (т.2 л.д.1-142).

В приложении N 9 налоговым органом приведен расчет суммы амортизационных начислений за 2006, по объектам, введенным в ноябре 2006. В частности, налоговым органом в данном расчете самостоятельно исчислена сумма первоначальной (восстановительной) стоимости, путем исключения из первоначальной стоимости суммы косвенных расходов в размере 27,4 процентов (сумма косвенных расходов - 15.39 процентов и финансовых расходов - 12.01 процентов), указанных в Методике распределения косвенных расходов общества. Исключение налоговым органом из первоначальной стоимости процента финансовых расходов в размере 12.01 процентов неправомерно, поскольку финансовые расходы в первоначальную стоимость в соответствии со ст. 257 НК РФ включены заявителем не были.

Также налоговый орган необоснованно в расчете увеличил первоначальную (восстановительную) стоимость всех объектов основных средств на 15,10 процентов. При этом, подробных расчетов, как была исчислена величина в размере 15,10 процентов ни в акте выездной налоговой проверки, ни в приложении N 9, ни в оспариваемом решении не приведено.

При таких обстоятельствах, приведенный налоговым органом в приложении N 9 к акту расчет является некорректным, в связи с чем, у налогового органа отсутствуют основания для исключения из базы по налогу на прибыль за 2006 сумм амортизационных отчислений в размере 47.103 руб.

В приложении N 10 налоговым органом приведен расчет суммы амортизационных начислений за 2007. При этом, порядок проведения пересчета первоначальной (восстановительной) стоимости полностью аналогичен порядку пересчета, использованному в приложении N 9, то есть также из первоначальной (восстановительной) стоимости, были исключены суммы косвенных расходов в размере 27,4 процентов (сумма косвенных расходов - 15.39 процентов и финансовых расходов - 12.01 процентов), указанных в Методике распределения косвенных расходов общества. Исключение налоговым органом из первоначальной стоимости процента финансовых расходов в размере 12.01 процентов также неправомерно, поскольку финансовые расходы в первоначальную стоимость в соответствии со ст. 257 НК РФ включены заявителем не были.

Также налоговый орган необоснованно в расчете увеличил первоначальную (восстановительную) стоимость всех объектов основных средств на 15,10 процентов. При этом, подробных расчетов, как была исчислена величина в размере 15,10 процентов ни в акте выездной налоговой проверки, ни в приложении N 10, ни в оспариваемом решении не приведено.

Таким образом, приведенный в приложении N 10 расчет является некорректным, в связи с чем, у налогового органа отсутствуют основания для уменьшения суммы убытка, заявленного в налоговой декларации за 2007 на суммы амортизационных отчислений в размере 68.509.817 руб.

В приложении N 11 приведен расчет суммы амортизационной премии за 2007. При этом порядок проведения пересчета первоначальной (восстановительной) стоимости полностью аналогичен порядку пересчета, использованному в приложении N 9, N 10. Также из первоначальной (восстановительной) стоимости, были исключены суммы косвенных расходов в размере 27,4 процентов (сумма косвенных расходов - 15.39 процентов) и финансовых расходов - 12.01 процентов), указанных в Методике распределения косвенных расходов общества. Исключение налоговым органом из первоначальной стоимости процента финансовых расходов в размере 12.01 процентов также неправомерно, поскольку финансовые расходы в первоначальную стоимость в соответствии со ст. 257 НК РФ включены заявителем не были.

Также налоговый орган необоснованно в расчете увеличил первоначальную (восстановительную) стоимость всех объектов основных средств на 15,10 процентов. При этом подробных расчетов как была исчислена величина в размере 15,10 процентов ни в акте выездной налоговой проверки, ни в приложении N 11, ни в оспариваемом решении не приведено.

Далее, налоговый орган, исходя из определенной некорректным образом первоначальной (восстановительной) стоимости исчислил сумму амортизационных отчислений в размере 10 процентов по каждому объекту основных средств.

Таким образом, приведенный в приложении N 11 расчет также является некорректным, у налогового органа отсутствуют основания для уменьшения суммы убытка, заявленного в налоговой декларации за 2007 на сумму амортизационной премии в размере 43.406.356 руб.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал необоснованным вывод налогового органа о завышении заявителем расходов на суммы амортизационной премии и начисленной амортизации по основным средствам.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.02.2011 по делу N А40-135145/10-116-592 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий:

Т.Т. Маркова

Судьи

Е.А. Солопова Л.Г. Яковлева