Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 18 апреля 2011 г. N 03АП-909/11

г. Красноярск

"18" апреля 2011 г.

Дело N А33-14812/2008

Резолютивная часть постановления объявлена "11" апреля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен "18" апреля 2011 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Демидовой Н.М., Первухиной Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сызранцевой И.А.,

при участии:

от заявителя (муниципального предприятия Эвенкийского муниципального района "Эвенкияпромуголь" ОГРН 1028800003210/ИНН 8801011104) - Черепахиной Г.В., представителя по доверенности от 31.08.2009;

от ответчика (Межрайонной ИФНС России N 3 по Красноярскому краю) - Чайковской Н.В., представителя по доверенности от 31.08.2009;

рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "30" декабря 2010 года по делу N А33-14812/2008, принятое судьей Лапиной М.В.,

установил:

муниципальное предприятие Эвенкийского муниципального района "Эвенкияпромуголь" (далее - предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным ее решения от 27.06.2008 N 31 в части предложения уплатить 1 064 126 рублей 90 копеек налога на прибыль, 292 803 рублей 56 копеек пеней и 212 825 рублей 39 копеек штрафа по данному налогу; 2 165 364 рубля 25 копеек налога на добавленную стоимость, 205 300 рублей 59 копеек пеней и 146 645 рублей 31 копейку штрафа по данному налогу.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 30 декабря 2010 года заявление предприятия удовлетворено частично, признано недействительным решение инспекции от 27.06.2008 N 31 в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 890 676 рублей 78 копеек за 2005 год, в размере 134 947 рублей 12 копеек за 2006 год, пени в сумме 276 652 рубля 67 копеек и штраф по данному налогу в размере 193 609 рублей 03 копеек; налог на добавленную стоимость в размере 1 839 689 рублей 90 копеек, пени в сумме 168 228 рубля 69 копеек и штраф по данному налогу в размере 137 773 рублей 27 копеек. В остальной части заявленного требования отказано.

Налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленного требования по налогу на добавленную стоимость, соответствующим суммам пеней и штрафов, в отмененной части принять новый судебный акт об отказе в признании незаконным решения от 27.06.2008 N 31.

Из апелляционной жалобы следует, что включение инспекцией в выручку 1 130 000 рублей, уплаченных индивидуальным предпринимателем Буровым С.Н. по договору от 14.03.2004 N 1403-Т-03, соответствует положениям пункта 2 статьи 153, подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Инспекция считает, что, признавая наличие у предприятия права на вычет налога на добавленную стоимость, суд не учел неисполнение налогоплательщиком в августе 2005 года всех условий для применения налогового вычета по счету-фактуре от 17.06.2005 N 146, поскольку в ведомости по счету 60 числилась кредиторская задолженность в сумме 2 889 692 рубля 32 копейки.

Также налоговый орган указывает, что суд не исследовал вопрос о наличии у заявителя права на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость по эпизоду хозяйственной деятельности с участием общества "ПСК "Стальконструкция", установив только факт представления документов.

По мнению инспекции, принятие решения о возмещении налога на добавленную стоимость по камеральной налоговой проверке не исключает возможность скорректировать по итогам выездной налоговой проверки суммы налога, возмещенные по результатам камеральной проверки, при установлении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном возмещении налога.

Предприятие в отзыве на апелляционную жалобу не согласилось с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отсутствии возражений лиц, участвующих в деле, проверяется только в пределах доводов апелляционной жалобы.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам соблюдения налогового законодательства за период 01.01.2005 по 31.12.2007.

Факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, отражены в акте от 22.05.2008 N 11-10/21.

Предприятием в установленном порядке были представлены возражения на акт проверки.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика состоялось 27.06.2008 в присутствии представителя налогоплательщика, по итогам которого налоговым органом вынесено решение N 31 о привлечении предприятия к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 Кодекса.

Также данным решением заявителю предложено уплатить дополнительно начисленные суммы налогов, начисленные суммы пеней за несвоевременную уплату налогов.

Предприятие обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой на решение инспекции.

Решением вышестоящего налогового органа от 17.10.2008 N 25-0672 решение инспекции изменено, уменьшены доначисленные решением от 27.06.2008 N31 суммы налога на прибыль и водного налога, соответствующие суммы пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Предприятие оспорило решение налогового органа от 27.06.2008 N 31 в судебном порядке.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил основания для отмены судебного акта.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Судом апелляционной инстанции не установлены существенные нарушения процедуры привлечения предприятия к налоговой ответственности и принятия оспариваемого решения от 27.06.2008 N 31, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения заявителю акта налоговой проверки, обеспечения предприятию возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрение материалов проверки и представлять свои объяснения.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса.

В силу статьи 143 Кодекса предприятие в проверяемый период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

При определении налоговой базы согласно пункту 2 статьи 153 Кодекса выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса (действовавшим в 2005 году) предусмотрено, что налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил факт занижения налогоплательщиком налоговой базы в целях исчисления налога на добавленную стоимость за первый квартал 2005 года на полученную от индивидуального предпринимателя Бурова С.Н. по платежному поручению от 14.02.2005 N 7 выручку в размере 1 130 000 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 172 372 рубля 88 копеек.

В платежном поручении в качестве назначения платежа указана оплата за услуги согласно договору от 14.03.2004 N 1403-Т-03. Указанное обстоятельство послужило основанием вывода налогового органа о получении налогоплательщиком выручки за оказанные услуги.

Заявитель, не согласившись с данным выводом инспекции, указал, что спорная сумма была перечислена ему предпринимателем Буровым С.Н. в соответствии с письмом предприятия от 12.02.2005, согласно которому заявитель просил вернуть из суммы, уплаченной предпринимателю 11.02.2005 за выполненные строительно-монтажные работы, 1 130 000 рублей, гарантировав возврат указанной суммы после получения финансирования от Управления инженерного обеспечения администрации Эвенкийского автономного округа.

Справкой от 10.09.2008 индивидуальный предприниматель Буров С.А. подтвердил, что перечисленные им платежным поручением от 14.02.2005 N 7 денежные средства в сумме 1 130 000 рублей не являлись оплатой за какие-либо услуги. Данная сумма была возвращена по просьбе руководителя предприятия из денежных средств в размере 4 500 000 рублей, перечисленных последним Бурову С.Н. на основании платежного поручения от 11.02.2005 N 12 за выполненные строительно-монтажные работы.

Принимая во внимание вышеизложенное, а также отсутствие доказательств совершения предприятием и индивидуальным предпринимателем Буровым С.Н. хозяйственных операций по договору от 14.03.2004 N 1403-Т-03, иных доказательств, свидетельствующих о том, что 1 130 000 рублей являются выручкой предприятия либо авансом (предварительной оплатой) в счет предстоящей реализации товаров (работ, услуг), апелляционный суд соглашается с выводом суда о неправомерном увеличении налоговым органом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за первый квартал 2005 года на 1 130 000 рублей, и, соответственно, уменьшении заявленного предприятием к возмещению налога на сумму 172 372 рубля 88 копеек.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 Кодекса определяется как сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 Кодекса, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

К налоговым вычетам пунктом 2 статьи 171 Кодекса отнесена сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 172 Кодекса такие налоговые вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), после принятия к учету соответствующих товаров (работ, услуг). До 01.01.2006 для применения налоговых вычетов необходимо наличие документов, подтверждающих уплату налога на добавленную стоимость поставщику товаров (работ, услуг).

Основанием для доначисления заявителю налога на добавленную стоимость за август 2005 года в сумме 228 813 рублей 56 копеек послужил факт непринятия налоговым органом в качестве налоговых вычетов суммы налога на добавленную стоимость, указанной в счете-фактуре от 17.06.2005 N 146 общества с ограниченной ответственностью "Крайсеверкомплект" и оплаченной предприятием платежным поручением от 19.08.2005 N 223.

Причиной, по которой налоговый орган не принял спорную сумму вычета, является возврат обществом "Крайсеверкомплект" заявителю 1 500 000 рублей (платежное поручение от 30.08.2005 N 151), в том числе налог на добавленную стоимость, по письму последнего. В связи с этим инспекция признала, что налогоплательщик в нарушение положений статьи 172 Кодекса предъявил в качестве вычетов суммы налога, фактически не уплаченные поставщику.

Отсутствие факта оплаты лишает налогоплательщика права на применение налогового вычета, поэтому инспекцией правомерно из состава налоговых вычетов, заявленных в августе 2005 года, исключена спорная сумма.

Предприятием платежными поручениями произведена оплата в полном объеме поставленного обществом "Крайсеверкомплект" угля в течение 2005 года, уголь принят к учету в июне 2005 года, поставщиком выставлен счет-фактура, соответствующий положениям статьи 169 Кодекса, поэтому суд признал, что заявителем выполнены условия для применения налоговых вычетов, которые по названной хозяйственной операции заявлены предприятием в сентябре 2005 года и приняты инспекцией.

Данное обстоятельство также подтверждает правомерность исключения налоговый органом из налоговых вычетов, заявленных за август 2005 года, 228 813 рублей 56 копеек, предъявленных обществом "Крайсеверкомплект" в счете-фактуре от 17.06.2005 N 146, а также уменьшение заявленного предприятием к возмещению налога за указанный налоговый период.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что инспекцией в результате проведенной выездной налоговой проверки уменьшены налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком за декабрь 2005 года, на 228 814 рублей налога на добавленную стоимость, уплаченного заявителем обществу "ПСК "Стальконструкция" по платежным поручениям от 12.12.2005 N 342 и от 22.12.2005 N 355 за строительные работы, выполненные по договору подряда от 31.03.2003 N 22/03-с.

Основанием для исключения инспекцией названной суммы из состава налоговых вычетов послужили следующие обстоятельства.

В 2005 году заявитель заключил с Управлением инженерного обеспечения администрации Эвенкийского автономного округа агентский договор от 22.03.2005 N РК-1-05. По условиям данного договора заявитель (агент) принимает на себя обязательство по совершению от своего имени, но за счет принципала (Управления) сделок, связанных со строительством разреза на угольном месторождении Кораблик.

По утверждению налогового органа, предприятие во исполнение указанного договора взаимодействовало с обществом "ПСК "Стальконструкция" на основании дополнительного соглашения от 14.05.2005 N 4 к договору подряда от 31.03.2003, поэтому оплата по указанным выше платежным поручениям осуществлялась обществу "ПСК "Стальконструкция" за счет средств принципала, а налог, уплаченный в составе стоимости работ подрядчику, не может быть заявлен в качестве налоговых вычетов у агента.

В подтверждение указанного довода инспекцией представлены агентский договор от 22.03.2005N РК-1-05, акт сверки расчетов, постановление администрации Эвенкийского автономного округа от 14.03.2005 N 114-п.

Оценив и исследовав представленные инспекцией доказательства, суд первой инстанции сделал правильный вывод о недоказанности инспекцией факта исполнения предприятием обязательств по заключенному с обществом "ПСК "Стальконструкция" договору подряда в рамках осуществления функций агента по агентскому договору от 22.03.2005 N РК-1-05

При этом суд учел, что в материалах дела отсутствуют отчеты, которые в силу положений статьи 1008 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 2.1.7 агентского договора от 22.03.2005 N РК-1-05 обязан представлять агент с приложением доказательств расходов, произведенных им за счет принципала.

Также суд обоснованно указал, что акт сверки взаиморасчетов между Управлением инженерного обеспечения администрации Эвенкийского автономного округа и предприятием по состоянию на 26.12.2005 не содержит ссылки на то, что сверка производилась по агентскому договору; сведения о перечислении на расчетный счет заявителя средств во исполнение агентского договора не свидетельствуют о том, что за счет этих средств предприятие оплачивало стоимость строительно-монтажных работ, выполненных обществом "ПСК "Стальконструкция" по договору подряда от 31.03.2003N 22/03-С.

Между тем, вывод суда об обоснованности применения налогоплательщиком налоговых вычетов за декабрь 2005 года в сумме 228 813 рублей 45 копеек сделан без учета пункта 5 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей на декабрь 2005 года), статьи 3 Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

Акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, справка о стоимости выполненных работ по форме КС-3 составлены за сентябрь и ноябрь 2005 года, обществом "ПСК "Стальконструкция" выставлены счета-фактуры от 28.09.2005 N 228, от 28.11.2005 N 290, которые отражены предприятием в книге покупок за декабрь 2005 года, оплата произведена заявителем платежными поручениями от 12.12.2005 N 342, от 22.12.2005 N 355.

Согласно пункту 5 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычеты сумм налога, предъявленных подрядчиками за выполненные строительно-монтажные работы, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

С 01.01.2006 в указанную правовую норму внесены изменения, устанавливающие иной порядок признания вычетов сумм налога, предъявленных подрядчиками за выполненные строительно-монтажные работы.

Статьей 3 Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" установлены переходные положения в связи с внесением изменений в пункт 5 статьи 172 Кодекса.

Согласно пункту 2 указанной статьи суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Обществом "ПСК "Стальконструкция" суммы налога за выполненные подрядные работы предъявлены в сентябре и ноябре 2005 года, стоимость работ оплачена налогоплательщиком в декабре 2005 года, доказательства введения в эксплуатацию законченного строительством объекта в 2005 году отсутствуют, поэтому у предприятия отсутствовали правовые основания для применения вычетов налога, предъявленных названным подрядчиком в счетах-фактурах от 28.09.2005 N 228, от 28.11.2005 N 290, за декабрь 2005 года.

Вместе с тем, суд первой инстанции по результатам рассмотрения настоящего дела в целом за 2005 год пришел к выводу о том, что налоговый орган незаконно предложил налогоплательщику уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1 839 689 рублей 90 копеек, пени за несвоевременную уплату налога в размере 168 228 рублей 69 копеек, привлек предприятие к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в размере 137 773 рубля 27 копеек.

В том числе, данный вывод суда распространен на обстоятельства занижения налоговой базы по эпизоду с предпринимателем Буровым С.Н. за первый квартал 2005 года, завышения налоговых вычетов по эпизоду с обществом "Крайсеверкомплект" за август 2005 года и по эпизоду с обществом "ПСК "Стальконструкция" за декабрь 2005 года.

При этом суд исходил из отсутствия у инспекции права на взыскание сумм налога, ранее необоснованно возмещенного налогоплательщику по результатам камеральной налоговой проверки.

Налоговый орган, не оспаривая в целом выводы суда по данному делу, за исключением доводов по эпизодам, отраженным в апелляционной жалобе, не согласился с выводом суда о незаконном предложении к уплате указанных сумм налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа по данному налогу, считая, что принятие решения о возмещении налога на добавленную стоимость по камеральной налоговой проверке не исключает возможность скорректировать по итогам выездной налоговой проверки суммы налога, возмещенные по результатам камеральной проверки, при установлении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном возмещении налога.

Завышение предприятием налоговых вычетов по эпизоду с обществом "Крайсеверкомплект" за август 2005 года и по эпизоду с обществом "ПСК "Стальконструкция" за декабрь 2005 года по итогам указанных налоговых периодов с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 173 Кодекса повлекло уменьшение заявленной налогоплательщиком суммы налога к возмещению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 44 Кодекса обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Учитывая, что в Кодексе отсутствуют нормы, позволяющие налоговому органу ранее возмещенную из бюджета сумму налога предлагать к уплате в бюджет, суд правомерно указал, что инспекция не вправе возлагать на налогоплательщика дополнительное обременение по уплате в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, ранее ему возмещенной, поскольку у налогоплательщика не возникает в такой ситуации обязанности по уплате налога в бюджет. Данные обстоятельства также свидетельствуют об отсутствии у налогового органа оснований, предусмотренных статьями 75 и 122 Кодекса для начисления пеней и привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах правильным является вывод суда о том, что налоговый орган в решении от 27.06.2008 N 31 неправомерно предложил вышеуказанные суммы к уплате.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что отсутствуют предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для отмены или изменения решения суда в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса, поэтому государственная пошлина за рассмотрение дела в апелляционной инстанции взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд.

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 30 декабря 2010 года по делу N А33-14812/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

Н.М. Демидова Л.Ф. Первухина