Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 апреля 2011 г. N 15АП-722/11

город Ростов-на-Дону

дело N А53-15816/2010

20 апреля 2011 г.

15АП-722/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 13 апреля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 апреля 2011 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Д.В. Николаева,

судей Н.В. Шимбаревой, Е.В. Андреевой

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Глушенок В.В.

при участии:

от ООО "Стычное" Метелкина Л.А. Шитик В.В. (паспорт);

от Межрайонной ИФНС России N 20 по Ростовской области: представители по доверенности Сидоренко Л.Г., доверенность от 14.03.2011 г., Сидорович Ю.В., доверенность от 23.12.2010 г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Стычное"

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 17.12.2010 по делу N А53-15816/2010

по заявлению ООО "Стычное"

к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 20 по Ростовской области

о признании незаконным решения,

принятое в составе судьи Соловьёвой М.В.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Стычное" (далее также - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 20 по Ростовской области (далее также - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения межрайонной инспекции ФНС России N 20 по Ростовской области от 31.03.2010 N 12 в части привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль в виде штрафа за неуплату или неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в сумме 10408,24 руб., в части начисления налога на прибыль в сумме 52071,00 руб., в части начисления пени в сумме 6555,65 руб.

Оспариваемым судебным актом в удовлетворении заявленных требований ООО "Стычное" отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, просило оспариваемый судебный акт отменить по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит оспариваемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Представитель ООО "Стычное" поддержал доводы апелляционной жалобы в полном объеме.

Представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в отзыве и дополнительных пояснениях.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Общество с ограниченной ответственностью "Стычное" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 22.11.2007г. Единственным учредителем общества является ООО "Холдинг-Урал-Дон" со 100% долей участия в уставном капитале.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период со 22 ноября 2007 г. по 31 декабря 2008 г., по итогам которой составлен акт проверки N 10 от 05.03.2010г.

Уведомлением от 12.03.2010г. N 11/03970 общество уведомлено о рассмотрении материалов проверки на 30.03.2010г.

По результатам рассмотрения материалов проведенной проверки и возражений общества от 24.03.2010г, налоговым органом принято решение N 12 от 31.03.2010г., в соответствии с которым обществу доначислен налог на прибыль в сумме 52071 рубль, а так же соответствующие пени и штрафы.

Составлен протокол рассмотрения возражений N 04/05238 от 31.03.2010г. с участием представителя общества.

Материалами дела подтверждено и обосновано установлено судом первой инстанции, что инспекцией соблюдена ст.101 НК РФ.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества Управление ФНС по Ростовской области решением N 15-14/2774 от 01.07.2010 оставило Решение N 12 от 31.03.2010г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России N 20 по Ростовской области без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Полагая, что решение N 12 от 31.03.2010г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России N 20 по Ростовской области, в части доначисления налога на прибыль в сумме 52071 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 6550,65 руб., штрафа в сумме 10408,24 руб. за неуплату или неполную уплату налога на прибыль, нарушает права и законные интересы общества, оно обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением на основании главы 24 АПК РФ.

Принимая постановление, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из материалов дела следует, что основанием для принятия налоговым органом решения о доначислении обществу оспариваемых сумм налога на прибыль, начисления пеней и привлечения общества к ответственности явился ее вывод о занижении налоговой базы по указанному налогу, вследствие необоснованного применения налоговых вычетов и учета расходов в сумме 216 961 рублей.

В 2008 году ООО "Стычное" включило в налоговую декларацию (т. 1 л.д. 9 - 19) расходы по строке Приложения N 2 к Листу 02 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации" в размере 2 755 716,00 рублей. Из Решения (т.1 л.д. 110 - 123) налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует, что обществом подтверждаются расходы в сумме 2 538 755 рублей, в том числе:

прочие выбытие материалов и оборудования - 1 938 511 рублей, отраженные в анализе счета 20.1 (т.1 л.д. 24);

расходы от реализации материалов и оборудования - 593 529,00 рублей, отраженные в Декларации по налогу на прибыль стр. 010 "Расходы, относящиеся к реализованным товарам" (т.1 л.д. 13);

расходы от реализации услуг - 6715,00 рублей, отраженные в анализе счета 90 (т.1 л.д. 27).

При этом суд первой инстанции обоснованно указал, что налог на прибыль, предназначенный для уплаты в бюджет, необходимо рассчитывать, используя способ корректировки данных бухгалтерского учета в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19.11.2002 N 114н.

Обществом в нарушение ПБУ 18/02, утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19.11.2002 N 114н, не сделаны заключительные проводки в конце 2008 года в связи с чем в регистрах бухгалтерского учета содержится недостоверная информация для определения налоговой базы по налогу на прибыль по итогам финансового года, что также не соответствует положениям, закрепленным в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Таким образом, организациям, признаваемым в целях ст. 2.1 Федерального закона N 110-ФЗ сельскохозяйственными товаропроизводителями, необходимо обеспечить раздельный учет доходов и расходов по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, и по иным видам деятельности.

Согласно п. п. 2 и 3 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Внереализационные расходы, которые непосредственно связаны с осуществлением деятельности сельскохозяйственного товаропроизводителя, облагаемой налогом на прибыль организаций по ставке 0 процентов, учитываются при определении налоговой базы по данному виду деятельности.

В случае если не представляется возможным определить принадлежность внереализационных расходов к конкретному виду деятельности, то такие расходы подлежат распределению между ними пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Из п.9 ст.274 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщики, получающие прибыль от сельскохозяйственной деятельности, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. Расходы таких организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности. Прибыль организации от сельскохозяйственной деятельности, облагается по ставке 0%.

В материалы дела представлен Приказ об учетной политике (т.1 л.д. 20).

Согласно п.3.6.3 Приказа об учетной политике установлено, что распределение расходов, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, а так же косвенных расходов производить пропорционально доли доходов, облагаемого по ставке 0% и по ставке 24% в суммарном объеме всех доходов предприятия, что соответствует ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из данных, представленных обществом в налоговый орган и суду, (сведениях о распределении затрат для целей налогообложения) следует, что собранные в течении года и включенные налогоплательщиком в распределение по расчету налога на прибыль расходы составили в общей сумме 8 455 817,00 рублей, в том числе:

косвенные расходы на счетах 23 и 26 в сумме 7 400 467 рублей,

налог на имущество в сумме 656 058 рублей (анализ сч. 91 т.1 л.д.30, Распределение затрат для целей налогообложения,

услуги банка в сумме 399 292 рублей (анализ сч. 91 т.1 л.д.30, Распределение затрат для целей налогообложения).

Судом первой инстанции установлено, что налогоплательщик ссылается на счета бухгалтерского учета 23 и 26, утверждая при этом обоснованность косвенных затрат в размере 7 400 467 рублей, а в представленных налогоплательщиком в налоговую инспекцию оборотно-сальдовых ведомостях по вышеназванным счетам (т.1 л.д.134,135) следует, что сумма косвенных затрат составляет 7 888 358 рублей.

Из представленных обществом документов следует, что спорная сумма расходов в размере 216 961 рублей состоит из:

косвенные расходы на счетах 23 и 26 в сумме 138 865 рублей,

налог на имущество в сумме 48 548 рублей,

услуги банка в сумме 29 548 рублей.

По мнению заявителя, суммы налога на имущество- 48548 рублей, услуг банков - 29548 рублей, косвенных расходов - 138 865 рублей, а всего 216 961 рублей не вошли в сумму стоимости незавершенного производства, которое было продано ООО "Сатурн".

Согласно представленных документов, суд первой инстанции установил, что затраты на обработку земельных участков группировались на сч.20, а при продаже списались на 91 счет.

Налогоплательщиком представлены анализ сч. 20.1 (т.1 л.д. 24) - затраты по озимой пшенице списаны со сч. 20 на сч. 91 в сумме 1 938 511 рублей.

Обществом в материалы дела представлены анализ счета 91.2 "Прочие расходы" (т. 1 л.д. 30), где отражено: налог на имущество в сумме 656 058 рублей, расходы банка в сумме 399 292 рублей, всего расходов 7 764 168 рублей, а по представленной Обществом справке "Распределение затрат для целей налогообложения" отражена данная позиция в сумме 8 455 817 (т.2 .)

При этом судом первой инстанции обоснованно установлено несоответствие данных регистров бухгалтерского учета и данных, отраженных в налоговой декларации по налогу на прибыль. Указанное обстоятельство позволяет суду дать критическую оценку данным документам.

Так обществом в материалы дела представлены договор б/н от 04.12.2008 года, а так же первичные документы, подтверждающие реализацию незавершенного производства в адрес ООО "Сатурн" (т. 1 л.д. 33 - 42). Данные документы содержат сведения о реализации озимой пшеницы, пара и зяби, однако из регистров бухгалтерского учета следует, что со счета 20.1 на счет 91.1 включается сумма 1 938 511 рублей, состоящая из суммовых затрат на производство озимой пшеницы (анализ сч. 20.1 т.1 л.д. 24), а списание (реализация) зяби и пара на 91 счет Обществом не производилось.

При этом дополнительно приобщенные в материалы дела документы, приложенные обществом к апелляционной жалобе, не устраняют указанное выше противоречие и не могут достоверно подтверждать расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли (л.д. 54-94 т. 3).

Затраты в незавершенном производстве (приложение к договору) (т.1 л.д.39) содержат сведения о произведенных затратах в сумме 2 439 788 рублей в том числе НДС.

Однако, в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 23 (т.1 л.д.43) отражено всего затрат в сумме 5 380 611рублей, а в оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 (т.1 л.д.44) отражено всего затрат в сумме 2 507 746 рублей, общая сумма составляет 7 888 358 рублей, а из данных общества "Расчет сумм расходов, подлежащих включению и фактически включенных в декларацию по налогу на прибыль за 2008 год (т. 2) следует, что расходы по данным счета составляют 7 400 467 рублей.

Обществом представлены счета-фактуры, товарные накладные на приобретение материалов (топлива, семян, удобрений, средств защиты растений) на сумму 31 694 540 рублей, в том числе НДС.

Суд первой инстанции правомерно посчитал, что данные документы не могут достоверно подтверждать спорную сумму расходов, определенных Обществом как налог на имущество, услуги банка и косвенные расходы. Все представленные первичные документы являются подтверждением прямых затрат.

В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Таким образом, для включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие факт осуществления им этих расходов на приобретение товаров (работ, услуг).

Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее также - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.

Первичные документы, подтверждающие услуги банка в сумме 29 548 рублей, косвенные расходы в сумме 138 865 рублей, налоговая декларация по налогу на имущество, подтверждающая исчисленный налог обществом, не представлены ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанции, в связи с чем суд приходит к выводу об отсутствии у Общества права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму затрат в размере 216 961 рубль.

При этом не является достаточным доказательством надлежащего документального оформления понесенных для целей налогообложения прибыли расходов ссылка заявителя на то, что соответствующие расходы подтверждаются распределением расходов пропорционально выручке.

Учитывая в совокупности указанные выше обстоятельства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявление Общества не подлежит удовлетворению.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что решение Межрайонной ИФНС России N 20 N12 от 31.03.2010г. является законным и обоснованным, а требование заявителя не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы не принимаются апелляционной коллегией как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанные на нормах налогового законодательства.

Апелляционная коллегия учитывает, что дополнительно приобщенные в материалы дела документы, приложенные обществом к апелляционной жалобе, в том числе расшифровка прямых затрат, акты об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений, об использовании ядохимикатов и гербицидов, реестры учетных листов (л.д. 54-94 т. 3), а также дополнительно представленные учетные листы машиниста-тракториста, отчет по основным средствам за 2008 г., график документооборота ООО "Стычное", реестр полей, арендуемых у областного фонда, план полей ООО "Стычное" за 2008 г., акт списания ГСМ от 30.11.2008 г. не устраняют установленные судом первой инстанции противоречия в ведении обществом бухгалтерского и налогового учета общества и не могут достоверно подтверждать расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли.

Так обществом в материалы дела представлены договор б/н от 04.12.2008 года, а так же первичные документы, подтверждающие реализацию незавершенного производства в адрес ООО "Сатурн" (т. 1 л.д. 33 - 42). Данные документы содержат сведения о реализации озимой пшеницы, пара и зяби, однако из регистров бухгалтерского учета следует, что со счета 20.1 на счет 91.1 включается сумма 1 938 511 рублей, состоящая из суммовых затрат на производство озимой пшеницы (анализ сч. 20.1 т.1 л.д. 24), а списание (реализация) зяби и пара на 91 счет Обществом не производилось.

Кроме того, затраты в незавершенном производстве (приложение к договору) (т.1 л.д.39) содержат сведения о произведенных затратах в сумме 2 439 788 рублей в том числе НДС. Однако, в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 23 (т.1 л.д.43) отражено всего затрат в сумме 5 380 611рублей, а в оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 (т.1 л.д.44) отражено всего затрат в сумме 2 507 746 рублей, общая сумма составляет 7 888 358 рублей, а из данных общества "Расчет сумм расходов, подлежащих включению и фактически включенных в декларацию по налогу на прибыль за 2008 год (т. 2) следует, что расходы по данным счета составляют 7 400 467 рублей.

При этом, оценивая дополнительно представленные обществом в суде апелляционной инстанции документы, судебная коллегия также учитывает следующее:

В целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Документально подтвержденными расходами считаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Наличие и правильность оформления первичных учетных документов становятся основным критерием, для признания расходов налогоплательщика при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Первичные учетные документы должны включать в себя обязательные реквизиты, установленные Федеральным законом "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ:

наименование документа;

дату составления документа;

наименование организации, от имени которой составлен документ;

содержание хозяйственной операции;

измеритель хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях;

наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Кроме того, в первичные учетные документы могут быть включены дополнительные реквизиты в зависимости от характера операции, требований соответствующих нормативных актов и методических указаний по бухгалтерскому учету, а также технологии обработки учетной информации.

В соответствии с пунктом 258 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 31 января 2003 г. N 26, операции по приходу и расходу материалов оформляются установленными первичными учетными документами. Лимитно-заборные карты (ведомости), накладные на отпуск семян, удобрений выписываются в бухгалтерии в соответствии с планом высева семян и внесения удобрений. В лимитно-заборных картах или накладных указывается площадь посева (внесения удобрений) и норма высева семян (внесения удобрений) на единицу площади.

Семена, удобрения, доставленные водителем (возчиком) на поле, передаются лицу, ответственному за посевные работы или внесение удобрений (бригадиру, агроному бригады или лицу, ответственному за работу агрегата). Для списания семян на высев и внесение удобрений составляются соответственно акт расхода семян и посадочного материала (форма N СП-13) и акт об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов. Акты составляются в двух экземплярах бригадиром или агрономом после окончания работы. К ним прикладываются документы, на основании которых производится списание семян или удобрений (лимитно-заборные ведомости, карты, накладные). Акты утверждаются руководителем или уполномоченным на то лицом (главным агрономом).

Акт расхода семян и посадочного материала (форма N СП-13) применяется для учета списания в расход (с подотчета) семян и посадочного материала на посев и посадку соответствующих культур. Составляется агрономом по окончании сева (посадки) на отдельных участках и полях севооборота и приемки работ должностными лицами организации (по каждой культуре отдельно). Подписанный указанными работниками акт утверждается руководителем организации, после чего передается вместе с расходными документами в бухгалтерию для соответствующих записей в регистры бухгалтерского учета.

Акт об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений (форма N 420-АПК) используется для списания с подотчета в расход на затраты соответствующих производств и культур минеральных, органических, бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов. Документ составляется агрономом по окончании внесения удобрений и ядохимикатов в почву или после опрыскивания соответствующих культур, подписывается агрономом и утверждается руководителем организации. К акту должны прилагаться лимитно-заборные карты, накладные и другие документы, по которым оформлялась доставка удобрений и ядохимикатов со складов к местам их использования.

При этом ООО "Стычное" нарушены требования, предъявляемые Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 31 января 2003 г. N 26, к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, а именно: отсутствует сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода, расхода, перемещения) и наличия запасов; представленные в подтверждение расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, документы оформлены налогоплательщиком расчетным путем, не содержат признаков отчетных документов.

Так к актам об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений (Форма N 420-АПК) и к актам расхода семян и посадочного материала (форма N СП-13) налогоплательщиком не приложены лимитно - заборные карты, накладные и другие документы (путевые листы, лимитно - заборные ведомости на расход ГСМ и т.д.). по которым оформлялась доставка семян, удобрений, ядохимикатов со складов к данному полю. Кроме того, отсутствует учет расхода горюче-смазочных материалов, израсходованных для доставки семян, удобрений, ядов, а также отсутствует расход дизтоплива для обработки сельскохозяйственных угодий.

Представленные налогоплательщиком документы не соответствуют нормам и требованиям Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129 - ФЗ, который носит обязательный характер.

При этом судебная коллегия приходит к выводу, что представленные обществом документы, в том числе дополнительно представленные в суд апелляционной инстанции, не содержат полный перечень тех необходимых документов, на основании которых данные затраты налогоплательщика можно было отнести к прямым расходам.

Кроме того, налогоплательщиком нарушено требование п. 2 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым необходимо определять налоговую базу отдельно по каждому виду деятельности (требование ведения раздельного учета расходов). В случае, когда налоговая база по налогу на прибыль, полученная организацией, облагается по разным ставкам (24% и 0%), раздельный учет может осуществляться как на субсчетах бухгалтерского учета, так и в регистрах налогового учета.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения. При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

Судебная коллегия приходит к выводу, что представленные обществом документы не подтверждают оспариваемую обществом сумму расходов.

При этом как следует из материалов дела в налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 2008 год (по ставке 24%) налогоплательщиком по строке 174 Приложения N 2 к листу 02 "Косвенные расходы" отражены расходы в сумме 2 162 188 руб., в то время как прямые расходы по строке 171 данного приложения составили 593 528 руб.

Кроме того, при анализе представленных документов установлено, что ООО "Сатурн" не представлены безусловные доказательства, достоверно подтверждающие спорные расходы, связанными с засеиванием полей семенами и использованием удобрений.

Из представленной расшифровки прямых затрат незавершенного производства по участкам районного фонда, переданным ООО "Сатурн", видно, что кроме семян и удобрений были списаны ГСМ. При этом документы по списанию ГСМ, кроме акта о списании товаро - материальных ценностей от 30.11.2008 г. (заборные ведомости, путевые листы, кассовые чеки) на общую сумму 269568,26 руб. обществом не представлены.

ООО "Стычное" представлен акт о списании товаро - материальных ценностей от 30.11.2008 г., согласно которому списано дизельное топливо на сумму 269568,26 руб. в дебет бухгалтерского счета 20/1 "Основное производство по растениеводству". Судебная коллегия приходит к выводу, что данный акт не может достоверно подтвердить, что списано дизтопливо именно на поля, которые были проданы ООО "Сатурн", а не на какие-либо иные. Кроме того, судебная коллегия учитывает, что обществом не представлены накопительные ведомости по датам, в разрезе видов затрат от прочей деятельности с приложением первичных учетных документов (заборных ведомостей, путевых листов, кассовых чеков).

Кроме того, в нарушение приложения 2, пункта 258 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 31 января 2003 г. N 26, в листах тракториста-машиниста отсутствуют данные о расходе горючего, а также данные о движении горючего: остаток на дату выдачи учетного листа, остаток горючего на дату сдачи учетного листа. Соответственно, не представляется возможным соотнести данные акта о списании товаро - материальных ценностей от 30.11.2008 г. с представленными листами тракториста-машиниста.

Обществом заявлены расходы по выплате заработной платы в размере 52455.16 руб., при этом ведомости по выплате (начислению) заработной платы обществом не представлены.

Таким образом, расчет прямых затрат незавершенного производства по участкам районного фонда, переданным ООО "Сатурн", не подтверждается первичными учетными документами.

Обществом в материалы дела также представлены учетные листы тракториста-машиниста за 2008 год, в которых отражены виды работ по обработке зяби, в том числе учетный лист б/н за апрель 2008 г., тракторист Кислецов В.Н. от 09.04.2008 г. - боронование зяби; от 01.04.2008 г. - боронование зяби; учетный лист б/н за апрель 2008 г., тракторист Егоров А.А. от 01.04.2008 г. - боронование зяби; учетный лист б/н за апрель 2008 г., тракторист Завусыкин И.Г. от 12.04.2008 г. - боронование зяби; учетный лист 3 за май 2008 г., тракторист Гук СМ. от 04.05.2008 г. - культивация зяби; учетный лист 7 за май 2008 г., тракторист Самсонов А.А. от 08.05.2008 г. - культивация зяби.

Как видно из материалов дела спорные посевы семян были засеяны в 2007 году, а уборка урожая была произведена в июле 2008 г. Таким образом, общество не доказало относимость указанных выше листов тракториста-машиниста, датированных апрелем-маем 2008 г., к прямым затратам незавершенного производства по участкам районного фонда, переданным ООО "Сатурн". При этом апелляционная коллегия также учитывает, что посевы пшеницы, проданные обществом ООО "Сатурн", были засеяны налогоплательщиком только в октябре 2008 года.

Кроме того, в нарушение приложения 2, пункта 258 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 31 января 2003 г. N 26, в листах тракториста-машиниста отсутствуют названия конкретных культур, по которым проводились работы, вместо номера поля стоят гектары, не указаны общие итоги об отработанном времени, данные о движении горючего. Указанные недочеты в заполнении учетных листов не позволяют их достоверно соотнести с заявленными для целей налогообложения расходами.

Кроме того, ООО "Стычное" представлены только путевые листы тракториста-машиниста, в которых учет ведется в количественном выражении. Последующие документы, по которым должны были группироваться затраты в суммовом выражении в разрезе по видам деятельности, облагаемым по разным ставкам налога на прибыль 0% и 24%, обществом не представлены. Соответственно, представленные ООО "Стычное" документы не позволяет достоверно определить размер понесенных затрат незавершенного производства по участкам районного фонда, переданным ООО "Сатурн".

Таким образом, учитывая в совокупности все указанные выше обстоятельства, судебная коллегия приходит к выводу, что общество с учетом положений ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не обосновало надлежащими и достаточными доказательствами доводы, на которые оно ссылается в обоснование своих заявленных требований.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 17.12.2010 по делу N А53-15816/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

Н.В. Шимбарева Е.В. Андреева