Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 апреля 2011 г. N 18АП-2163/11

г. Челябинск

Дело А34-4790/2010

27 апреля 2011 г.

N 18АП-2163/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 апреля 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 апреля 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Бояршиновой Е.В., Кузнецова Ю.А.,

при ведении протокола секретарём судебного заседания Багдасарян Г.Х.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Сазыкина Александра Витальевича на решение Арбитражного суда Курганской области от 21.01.2011 по делу N А34-4790/2010 (судья Деревенко Л.А.).

В заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Сазыкина Александра Витальевича - Немчинова О.Н. (доверенность от 27.07.2010);

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану - Ардышев Е.Г. (доверенность от 30.12.2010 N 05-13/052966), Усольцева О.В. (доверенность от 11.01.2011 N 05-13/00028), Фофанова Н.А. (доверенность от 31.12.2010 N 05-13/000030).

индивидуальный предприниматель Сазыкин Александр Витальевич (далее - предприниматель, налогоплательщик, заявитель, ИП Сазыкин А.В.) обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Кургану (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 05.07.2010 N 14-17/026973 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 21.01.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Признано решение налогового органа незаконным в части начисления налоговых санкций по п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме, превышающей 714 409 руб. 72 коп. В остальной части заявленных требований предпринимателю отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части отказанных требований, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просил решение отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов заявитель указал, что в налоговый орган представлены все надлежащим образом оформленные документы, договоры на приобретение товара были подписаны налогоплательщиком с реально существующими организациями, которые были зарегистрированы и поставлены на налоговый учет, у предприятий были открыты расчетные счета.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, инспекцией не представлены достаточные доказательства, бесспорно свидетельствующие о получении предпринимателем дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность либо подтверждающих наличие у налогоплательщика умысла на создание схемы ухода от налогообложения, фиктивность или нереальность хозяйственных операций, совершение предпринимателем и его контрагентами согласованных действий, направленных на получение необоснованной выгоды.

Также предприниматель указывает, что налоговым органом нарушена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки, ссылается, что отказ инспекцией предпринимателю в участие через своего представителя в рассмотрении результатов налоговой проверки, а также непринятие во внимание возражений предпринимателя на акт проверки является основанием для отмены оспариваемого решения. Текст представленной в налоговый орган представителем доверенности предусматривал полномочия, которыми предприниматель наделяет уполномоченное лицо с указанием прав действовать от имени представляемого, доверенность была подписана предпринимателем, имела дату составления и срок действия, соответственно, отвечала всем требованиям, установленным ст.185 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены доводы предпринимателя. Как указывает инспекция, заявителем представлены недостоверные документы, которые не подтверждают реальности произведенных операций по приобретению товара у обществ с ограниченной ответственностью "СантаТрэвел", "Ирмис", "МетЭКС", "Парус", "Арт-мастер" (далее - ООО).

Доводы заявителя о том, что инспекцией была существенно нарушена процедура проведения налоговой проверки, считает необоснованными, ссылается, что представителем налогоплательщика Немчиновой О.Н. до рассмотрения материалов проверки в отношении предпринимателя была представлена доверенность на право представительства интересов заявителя на фирменном бланке общества с ограниченной ответственностью "Икар", к тому же нотариально не удостоверенная.

Налогоплательщиком представлены дополнения к апелляционной жалобе, в которых предприниматель поддерживает доводы апелляционной жалобы относительно нарушения налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, указывает, что в соответствии с гражданским законодательством индивидуальный предприниматель уравнивается в правах с юридическим лицом, так как институт доверенности регулируются гражданским законодательством. В связи с этим в отношении порядка оформления доверенности индивидуального предпринимателя должны действовать те же правила, что и в отношении юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, поскольку иное не вытекает из Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) или иных законов, правовых актов. По мнению налогоплательщика, заместитель руководителя налогового органа перед рассмотрением материалов налоговой проверки, проведенной в отношении ИП Сазыкина А.В., был обязан, с целью соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика отложить рассмотрение материалов налоговой проверки и в соответствии со ст. 32 НК РФ разъяснить представителю ИП Сазыкина А.В. о позиции налогового органа относительно вопроса о предоставлении интересов налогоплательщика - индивидуального предпринимателя при рассмотрении материалов налоговой проверки через своего представителя по нотариально удостоверенной доверенности.

Налоговым органом представлены дополнения к отзыву на апелляционную жалобу, ссылается на ст.11 и п.3 ст.29 НК РФ, указывает, что существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не допущено, поскольку выданная индивидуальным предпринимателем своему представителю доверенность будет действительна лишь при ее нотариальном удостоверении. В уведомлении о вызове налогоплательщика для рассмотрении материалов проверки, заявителю было разъяснено, что он вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов через своего представителя в соответствии со ст.ст. 26-29 НК РФ, и неявка представителя (налогоплательщика) не является препятствием для рассмотрения материалов проверки, данное уведомление получено ИП Сазыкиным А.В. лично.

В судебном заседании представители налогоплательщика и инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, а также в представленных дополнениях.

В соответствии с пунктом 2 части 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 37 Регламента Арбитражных судов Российской Федерации на основании распоряжения заместителя председателя суда от 20.04.2011 в составе суда произведена замена судьи Дмитриевой судьей Бояршиновой Е.В.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Сазыкина А.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе по налогу на добавленную стоимость за период с 13.03.2007 по 31.12.2008, налога на доходы физических лиц за период с 13.03.2007 по 31.12.2008, единого социального налога за период с 13.03.2007 по 31.12.2008. По итогам которой составлен акт проверки N 14-17/16 от 28.05.2010 (т. 1 л.д. 101-168) и вынесено N 14-17/026973 от 05.07.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 14-46).

Согласно указанному решению заявителю доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 7 884 127 руб., налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в общей сумме 10 249 486 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в общей сумме 1 625 931 руб., , начислены соответствующие пени в размере 5 584 050 руб. 85 коп. и применены налоговые санкции по п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российскгой Федерации в виде штрафа с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, в сумме 1 786 024 руб. 30 коп.

Не согласившись с решением налогового органа N 14-17/026997 от 05.07.2010 заявителем была подана апелляционная жалоба в Управление Федеральной налоговой службы по Курганской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области N 62 от 26.08.2010 апелляционная жалоба ИП Сазыкина А.В. оставлена без удовлетворения (т. 17, л.д. 61-64).

Разрешая спор, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что представленные предпринимателем документы (договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные) не подтверждают реальность осуществления хозяйственных операций между заявителем и его контрагентами, подписаны неустановленными лицами, содержат недостоверные сведения, доказательства должной осмотрительности при выборе контрагента не представлены. Таким образом, в отношениях с ООО "СанТрэвел", ООО "Ирмис", ООО "Парус", ООО "МетЭкс", ООО "Арт-мастер" имело место создание фиктивного документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций с целью уменьшения налогового бремени заявителя по НДФЛ, ЕСН, а также необоснованного возмещения НДС из бюджета, что в полной мере свидетельствует о необоснованности налоговой выгоды заявителя.

Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам, материалам дела и действующему законодательству.

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога на доходы физических лиц по суммам доходов, полученным от осуществления такой деятельности.

Объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками (ст. 209 НК РФ). При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (ст. 210 НК РФ).

Согласно ст.221 НК РФ, при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности в соответствии со ст. 227 НК РФ. При этом, налогоплательщики самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ.

Согласно ст. 235 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), налогоплательщиками ЕСН признаются индивидуальные предприниматели (подп. 2 п.1 ст.235 НК РФ).

В соответствии с п.2 ст. 236 НК РФ, объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подп.2 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Согласно п.3 ст. 237 НК РФ, налоговая база налогоплательщиков, указанных в подп.2 п. 1 ст. 235 НК РФ, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы - экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Причем расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им (после 01.01.2006 не требуется представление документов, подтверждающих факт уплаты) при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов (ст.172 НК РФ).

В соответствии со статьей 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Счета-фактуры должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ).

Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что предпринимателем в целях подтверждения обоснованности отнесения в состав расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ, ЕСН, а также применение налоговых вычетов по НДС, произведенных в связи с наличием взаимоотношений с ООО "СанТрэвел", ООО "Ирмис", ООО "Парус", ООО "МетЭкс", ООО "Арт-мастер", представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, книги покупок за 2007, 2008 годы, книга учета доходов и расходов за спорные периоды.

Налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки установлено, что в проверяемый период между заявителем и ООО "СанТрэвел", ООО "Ирмис", ООО "Парус", ООО "МетЭкс", ООО "Арт-мастер" реальные хозяйственные отношения по поставке зерна отсутствовали, поскольку данные контрагенты обладают всеми признаками так называемых "фирм-однодневок": руководители и учредители являются "номинальными", по юридическому адресу общества не располагаются, их фактические адреса не установлены, налоговая и бухгалтерскую отчетность ими не представляется, наемные работники у данных обществ отсутствуют, в их распоряжении не имеется ни арендованных, ни собственных основных средств, необходимых для осуществления финансово-хозяйственной деятельности, в том числе для поставки зерна.

Номинальные руководители ООО "СанТревэл", ООО "Ирмис", ООО "МетЭКС", ООО "Парус", ООО "Арт-мастер" отрицают ведение ими финансово-хозяйственной деятельности от имени данных юридических лиц, подписание сопровождающих такую деятельность документов. Они являются массовыми руководителями, учредителями. Так, директор ООО "МетЭКС", ООО "Парус" Слободчикова Алена Викторовна является директором и учредителем еще 74 предприятий, директор ООО "Арт-мастер" Мысляева Светлана Александровна является директором и учредителем еще 32 предприятий, директор ООО "Ирмис" Чекасина Наталья Вячеславовна является директором и учредителем еще 14 предприятий.

Налоговым органом также проведена почерковедческая экспертиза первичных документов, подписанных Новоселовой Н.М. (директор ООО "СанТрэвел"), Слободчиковой А.В.(директор ООО "Парус", ООО "МетЭкс"), Мысляевой С.А. (директор ООО "Арт-мастер"), Чекасиной Н.В. (директор ООО "Ирмис"). По результатам которой, было установлено, что подписи в счетах-фактурах, товарных накладных, договорах поставки от имении Новоселовой Н.М., Слободчиковой А.В., Мысляевой С.А., Чекасиной Н.В. выполнены не данными лицами, а кем-то иным (т.2, л.д. 79-101).

Кроме того, предпринимателем не представлено документов, подтверждающих факт оплаты данным контрагентам за поставленный товар.

Согласно ст. 516 Гражданского кодекса РФ покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. Согласно договоров поставки (а они однотипные) оплата предпринимателем осуществляется путем внесения наличных денежных средств в кассу контрагента.

Согласно п. 13 Порядка ведения кассовых операций в РФ, утвержденного решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40 прием наличных денежных средств кассами предприятий производится по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом на это уполномоченным. О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовую ордеру за подписями главного бухгалтера и кассира, заверенная печатью кассира. Кроме того, в момент оплаты организация или предприниматель обязаны в силу Федерального закона "О применении ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) с использованием платежным карт" выдать покупателям отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки. Согласно ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Таким образом, при расчетах наличными денежными средствами контрагентами заявителя должен быть выдан приходный кассовый ордер и кассовый чек, отпечатанный ККТ. Данные документы являются документами, подтверждающими факт оплаты товара, предпринимателем не представлены.

Из пояснений предпринимателя Сазыкина А.В. в ходе проверки следует, что расчеты за поставленный товар ООО "СанТревэл", ООО "Ирмис", ООО "МетЭКС", ООО "Парус", ООО "Арт-мастер" осуществлялись посредством передачи представителям предприятий денежных средств, при этом, квитанции к приходным кассовым ордерам и кассовые чеки контрагенты не выдавали. Расчеты наличными денежными средствами проводились по требованию поставщиков (т.2, л.д. 30).

Отсутствие движения денежных средств по счетам ООО "СанТрэвел", ООО "Ирмис", ООО "Парус", ООО "МетЭкс", ООО "Арт-мастер", указывает на то, что в проверяемый период данные организации не совершали операций по приобретению зерна, "реализованного" впоследствии заявителю.

Кроме того, ООО "СанТрэвел" исключено из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) 16.02.2007, договоры поставки предпринимателем были заключены в апреле, августе, сентябре 2007 г.

В силу пунктов 1, 3 статьи 49, пункта 2 статьи 51, пункта 8 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) правоспособность юридического лица, то есть способность иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности, возникает со дня внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ и прекращается после внесения в данный реестр записи о ликвидации.

Организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со статьей 153 ГК РФ.

Также суд первой инстанции пришел к верному выводу, что налогоплательщиком не было проявлено должной осмотрительности при выборе контрагента.

Согласно пояснений предпринимателя от 16.11.2009, он не помнит название поставщиков зерна в 2007-2008гг., не помнит, приобреталось ли зерно в 2007-2008гг. у ООО "СанТревэл", ООО "Ирмис", ООО "МетЭКС", ООО "Парус", ООО "Арт-мастер", не знает, как производилась поставка зерна контрагентами, не знает при продаже товаров чьим транспортом осуществлялась доставка товаров покупателям заявителя, не знает какое зерно приобреталось у контрагентов. При этом предприниматель сам лично подписывал договоры, работников не было (отсутствуют сведения в налоговом органе о выплаченных доходах физ. лицам по форме 2-НДФЛ и сам это подтверждает), сделки по приобретению зерна у контрагентов оформлялись ежедневно. Таким образом, при заключении договоров предприниматель не удостоверился в личности лица, действующего от имени юридического лица, не проверил правоспособность организаций, не затребовал учредительные документы, доверенности и иные документы, подтверждающие полномочия лиц, действующих от имени контрагентов, информацию о фактическом местонахождении контрагентов, наличии работников (специалистов).

Учитывая, что заявитель был свободен в выборе партнера и должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет.

Судом первой инстанции правомерно приняты во внимание выявленные инспекцией в ходе проверки и подтверждены материалами дела обстоятельства, а именно, контрагенты по юридическому адресу не находятся, не представляют налоговую отчетность; руководители контрагентов ООО "СанТревэл", ООО "Ирмис", ООО "МетЭКС", ООО "Парус", ООО "Арт-мастер" отрицают факт своей причастности к реальному осуществлению финансово-хозяйственной деятельности с налогоплательщиком-заявителем; у организаций, заявленных ИП Сазыкиным А.В. в качестве контрагентов, отсутствуют имущество, материальные ресурсы, управленческий и технический персонал, необходимый для реализации зерна; документы, подтверждающие расчеты между налогоплательщиком и контрагентами не представлены, движение денежных средств по расчетным счетам данных организаций отсутствует.

Таким образом, факт направленности деяний заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды, его недобросовестность, - установлен налоговым органом надлежащим образом в ходе осуществления выездной налоговой проверки.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции, полно и всесторонне исследовав и оценив все представленные сторонами доказательства в их совокупности с учетом ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к правильному выводу о фиктивности хозяйственных операций между налогоплательщиком и ООО "СанТревэл", ООО "Ирмис", ООО "МетЭКС", ООО "Парус", ООО "Арт-мастер", действия заявителя носили недобросовестный характер, были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неоправданного увеличения расходов в целях занижения налогооблагаемой базы по НДФЛ, ЕСН и применения налоговых вычетов по НДС.

Довод предпринимателя о существенных нарушениях налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Согласно пункту 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В силу пункта 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов. В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 указанной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов проверки в отсутствие указанных ли либо об отложении указанного рассмотрения.

Согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения. Как следует из материалов дела акт налоговой проверки от 28.05.2010 N 14-17/16 вместе с 27 приложениями на 262 листах получен лично ИП Сазыкиным А.В. 28.05.2010 (т.1, л.д. 168).

На акт налоговой проверки были поданы возражения. Возражения на акт были подписаны представителем Немчиновой О.Н. К возражениям приложена доверенность N 1 от 22.06.2010. Указанная доверенность была выдана на фирменном бланке ОАО "Икар" (том 17, л.д. 2-8, 9).

Уведомлением N 14-17/81 от 28.05.2010 ИП Сазыкин А.В. был извещен о том, что материалы проверки будут рассмотрены заместителем начальника налогового органа 22 июня 2010 г. в 10 часов, данное уведомление было получено лично ИП Сазыкиным А.В. 28.05.2010. В указанном уведомлении было разъяснено право предпринимателя участвовать в рассмотрении материалов проверки лично или через своего представителя в соответствии со статьями 26-29 Налогового кодекса Российской Федерации, а также разъяснено, что неявка на рассмотрение материалов проверки не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки (т.1, л.д. 92).

22.06.2010 рассмотрение акта проверки N 14-17/16 было отложено по ходатайству предпринимателя, о чем вынесено решение N 14-17/025017 от 22.06.2010 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 05 июля 2010 г. на 15 часов. Об отложении рассмотрения материалов проверки заявитель был уведомлен лично 22.06.2010, о чем свидетельствует его роспись на решении (т.17, л.д.32-33).

05.07.2010 на рассмотрении материалов налоговой проверки явилась Немчинова О.Н. как представитель ИП Сазыкина А.В. по доверенности N 1 от 22.06.2010. Поскольку представителем заявителя не была представлена нотариально удостоверенная доверенность, заместителем руководителя налогового органа в силу п.3 ст. 29, п.2 ст. 101 НК РФ материалы налоговой проверки были рассмотрены в отсутствие ИП Сазыкина А.В. Немчинова О.Н. не была допущена к рассмотрению материалов проверки по причине того, что ею не были подтверждены полномочия на участие в рассмотрении данных материалов (доверенность N 1 от 22.06.2010 была изготовлена на фирменном бланке ОАО "ИКАР" и нотариально не заверена). При рассмотрении материалов проверки, возражения на акт проверки не были рассмотрены руководителем налогового органа, поскольку были подписаны от имени ИП Сазыкина А.В. представителем по доверенности, нотариально не удостоверенной и изготовленной на фирменном бланке ОАО "ИКАР" (т.1, л.д. 10-12). Судом первой инстанции правомерно не принят во внимание довод предпринимателя о том, что в соответствии с частью 3 статьи 23 ГК РФ предприниматели приравнены к юридическим лицам, поэтому на предпринимателя должно распространяться действие части 5 статьи 185 ГК РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 29 НК РФ уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 11 НК РФ индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Таким образом, согласно системному толкованию норм Налогового кодекса понятие "индивидуальный предприниматель" охватывает понятие "физическое лицо".

При этом закрепленная ст. 23 ГК РФ возможность применения к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, положений ГК РФ, регулирующих деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, не применяется в налоговых правоотношениях, регламентируемых нормами преимущественно императивного характера.

В соответствии с пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в силу пункта 3 статьи 29 Кодекса уполномоченный представитель налогоплательщика осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, а если налогоплательщиком является физическое лицо - на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Следовательно, вывод суда первой инстанции о необходимости наличия у лица, представляющего интересы индивидуального предпринимателя в налоговых органах, нотариальным образом удостоверенной доверенности на совершение действий в интересах последнего является обоснованным.

Довод налогоплательщика о том, что налоговый орган должен был отложить рассмотрение материалов проверки, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку каких-либо ходатайств 05.07.2010 от предпринимателя об отложении рассмотрения материалов проверки не поступало, решением от 22.06.2010 рассмотрение материалов проверки было отложено на 05.07.2010, вручено лично предпринимателю.

Кроме того, судом первой инстанции верно отмечено, что ИП Сазыкину А.В. налоговым органом было разъяснено его право участвовать в рассмотрении материалов проверки лично или через своего представителя в соответствии со ст. 26-29 Налогового кодекса Российской Федерации, о чем свидетельствует уведомление от 28.05.2010 N 14-17/81 (т.1, л.д. 92).

Ссылка заявителя на письмо ФНС России от 10.08.2009 N ШС-22-6/627@) является несостоятельной, поскольу данное письмо носит разъяснительный характер, положения настоящего письма распространяются на представление отчетности на бумажном носителе и в электронном виде, о чем прямо указано в письме. Возражения на акт налоговой проверки, не относятся к иным сведениям, указанным в данном письме.

Учитывая изложенное, судом первой инстанции сделан правильный вывод, что каких-либо нарушений налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих безусловную отмену оспариваемого решения, не имеется.

При таких обстоятельствах, доводы апелляционной жалобы отклоняются, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, отмены (изменения) решения суда.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина, излишне уплаченная при обращении с апелляционной жалобой, подлежит возврату индивидуальному предпринимателю Сазыкину А.В.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 21.01.2011 по делу N А34-4790/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Сазыкина Александра Витальевича - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Сазыкину Александру Витальевичу из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 900 руб., излишне уплаченной по квитанции СБ8599/0076 от 15.02.2011.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

Е.В. Бояршинова Ю.А. Кузнецов