Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 2 декабря 2009 г. N 02АП-5655/2009

г. Киров

02 декабря 2009 г.

Дело N А82-14601/2008-99

Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 декабря 2009 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лобановой Л.Н.,

судей Черных Л.И., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей судебного заседания Калининым А.Ю.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Вериной Н.К., действующей на основании доверенности от 30.09.2008, Шиловой Н.В., действующей на основании доверенности от 30.12.2008, Никулина А.А., действующего на основании доверенности от 01.12.2009,

представителей ответчика: Рыженковой С.А., действующей на основании доверенности от 26.11.2009, Шпиллер М.И., действующей на основании доверенности от 26.11.2009, Шпагиной Ю.В., действующей на основании доверенности от 26.11.2009,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Подводник"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 29.09.2009 по делу N А82-14601/2008-99, принятое судом в составе судьи Украинцевой Е.П.,

по заявлению Закрытого акционерного общества "Подводник"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области,

о признании частично недействительным решения налогового органа от 29.09.2008 N 12-13/6,

установил:

Закрытое акционерное общество "Подводник" (далее - ЗАО "Подводник", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 5 по Ярославской области, Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения налогового органа от 29.09.2008 N 12-13/6, принятого по результатам выездной налоговой проверки.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 29.09.2009 заявленные требования ЗАО "Подводник" удовлетворены частично.

Закрытое акционерное общество "Подводник" с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении требований не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в оспариваемой части и принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение налогового органа от 29.09.2008 N 12-13/6 в части начисления и предложения уплатить 82 936 388 рублей 00 копеек, с учетом отнесения в состав расходов транспортного налога, налога на прибыль организаций, 56 604 914 рублей налога на добавленную стоимость, 19 363 рубля транспортного налога, соответствующих сумм пеней и штрафов.

По мнению ЗАО "Подводник" оспариваемое решение суда принято с использованием доказательств, полученных с нарушением закона, а именно: допрос свидетелей осуществлялся налоговым органом после принятия решения по результатам проверки. Общество полагает, что допросы свидетелей арбитражными судами в рамках выполнения судебного поручения не являются надлежащими доказательствами по делу, поскольку Арбитражным судом Московской области опрашиваемые лица об ответственности за дачу заведомо ложных показаний не предупреждались, допросы свидетелей Арбитражным судом г. Москвы осуществлены без уведомления заявителя по делу.

Оспаривая начисление налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость по заключенным ЗАО "Подводник" договорам субподряда и аренды оборудования и механизмов, налогоплательщик указывает, что материалами дела не были опровергнуты следующие факты, а именно: спорные субподрядные работы выполнены и оплачены Обществом, арендованное оборудование использовалось налогоплательщиком для выполнения работ, арендная плата уплачена в полном объеме, арендованное имущество возвращено арендодателю по окончании работ. Доказательства того, что субподрядные работы выполнялись силами ЗАО "Подводник", а реальные хозяйственные отношения между Обществом и субподрядчиками отсутствовали, налоговым органом не представлены. Налогоплательщик отмечает, что выявленные нарушения законодательства, допущенные его контрагентами, не могут быть вменены самому Обществу, которым выполнены предусмотренные законом меры по проверке правоспособности контрагентов. Также ЗАО "Подводник" указывает, что договор аренды плавсредств с ООО "Техводсервис" фактически был заключен 01.12.2004, то есть в день государственной регистрации названной организации, указание в договоре даты его заключения 31.11.2004 является опечаткой. По мнению Общества, несмотря на то, что документы от имени ООО ПФК "Ирэлмакс" подписаны не директором названной организации, а неуполномоченным лицом, основания для признания сделки незаключенной отсутствуют, поскольку работы фактически выполнены и оплачены. Общество оспаривает выводы суда об отсутствии в действиях налогоплательщика при привлечении субподрядчиков деловой цели и указывает, что необходимость в привлечении субподрядчиков вызвана нехваткой собственных ресурсов, что подтверждается соответствующими расчетами заявителя. Общество считает, что фактическое выполнение работ с использованием арендованного имущества подтверждается документально, использование Обществом собственного оборудования не доказано, отсутствие в договорах аренды идентификационных признаков плавсредств и механизмов не является существенным нарушением. Общество просит апелляционный суд учесть, что все сделки налогоплательщика с субподрядчиками не признаны недействительными, расходы по оплате выполненных работ ЗАО "Подводник" понесены, а протоколы допроса должностных лиц организаций-субподрядчиков получены с нарушением закона. В этой связи расходы по оплате работ (услуг), выполненных (оказанных) субподрядчиками в сумме 42 117 401 рубль за 2004 год, в сумме 98 901 985 рублей за 2005 год и в сумме 165 535 623 рублей за 2006 год, Общество считает экономически оправданными и документально подтвержденными, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 18 142 739 рублей 00 копеек за 2005 год и в сумме 31 436 283 рубля 00 копеек за 2006 год налогоплательщик также считает правомерным.

ЗАО "Подводник" оспаривает выводы суда о правомерном исключении налоговым органом из состава затрат налогоплательщика расходов в сумме 13 220 698 рублей 00 копеек за 2004 год и 25 812 035 рублей 00 копеек за 2005 год. Указывает, что судом не учтены доводы налогоплательщика об экономической целесообразности заключения договоров факторинга с КБ "Независимый банк развития", о существенных различиях между договорами факторинга и займа. Общество не согласно с позицией суда о возможности отнесения в состав расходов вознаграждения по договору факторинга в размере, не превышающем размер процентов по ставке ЦБ РФ за период оказания услуг в соответствии со статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации, считает, что названная норма права к рассматриваемым правоотношениям неприменима. Также налогоплательщик считает, что им правомерно применены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по счету-фактуре, выставленному КБ "Независимый банк развития" за оказанные услуги в сумме 2 379 726 рублей за 2004 год и в сумме 4 646 166 рублей за 2005 год.

ЗАО "Подводник" считает, что Инспекцией неправомерно был начислен транспортный налог за 2004 год в сумме 4 763 рубля, за 2005 год в сумме 7 300 рублей, за 2006 год в сумме 7 300 рублей. Налогоплательщик указывает, что спорные транспортные средства были зарегистрированы в органах ГИБДД не как грузовые автомобили, а как "Кран автомобильный" и "Спецавтокран". Ссылаясь на статью 361 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик полагает, что им правомерно спорные транспортные средства для целей налогообложения отнесены к группе "Другие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу", а не группе "Грузовые автомобили".

Кроме этого, ЗАО "Подводник" указывает на наличие смягчающих ответственность обстоятельств (отсутствие умысла в совершении налоговых правонарушений, недобросовестные действия контрагентов) и считает, что названные обстоятельства должны были учитываться судом при установлении размера налоговых санкций по делу.

Межрайонная ИФНС России N 5 по Ярославской области в отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщика с доводами ЗАО "Подводник" не согласна, просит оставить решение суда первой инстанции в оспариваемой заявителем части без изменения.

Подробные доводы сторон изложены в апелляционной жалобе и отзыве на неё.

В судебном заседании апелляционного суда представители ЗАО "Подводник" и Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу.

До рассмотрения спора в апелляционном суде налогоплательщик представил в апелляционный суд ходатайство о переносе судебного заседания в связи необходимостью подготовки дополнительных доказательств, а также в связи с невозможностью юриста организации представлять её интересы в апелляционном суде 01.12.2009 по причине участия в судебном заседании Арбитражного суда г. Москвы.

Рассмотрев указанное ходатайство налогоплательщика, апелляционный суд отклонил его по следующим основаниям. Апелляционный суд считает, что предоставил заявителю жалобы достаточно времени для подготовки к судебному разбирательству, а также для подготовки дополнительных доказательств по делу. В определении о принятии апелляционной жалобы к производству суд не запрашивал у заявителя жалобы каких-либо документов или расчетов. При рассмотрении ходатайства апелляционный суд учитывает, что в соответствии с частями 1 и 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле доказательствам, а также по дополнительно представленным доказательствам в случае соблюдения стороной установленных частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации условий при представлении дополнительных доказательств, повторно рассматривает дело.

Заявитель апелляционной жалобы документально не подтвердил невозможность участия представителя предприятия в судебном заседании апелляционного суда. Кроме этого, как следует из материалов дела, интересы предприятия в суде первой инстанции и в апелляционном суде представляли три представителя.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции отклоняет ходатайство налогоплательщика, поскольку считает возможным рассмотреть спор по имеющимся в деле документам.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области в оспариваемой налогоплательщиком части проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Подводник" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, а по вопросам полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц - за период с 01.01.2004 по 03.02.2008. По результатам проверки составлен акт от 26.08.2008 N 12-12/11 и вынесено решение от 29.09.2008 N 12-13/6 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением налогоплательщику вменяется неполная уплата налога на прибыль организаций в сумме 82 941 059 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 56 604 914 рублей, транспортного налога в сумме 19 463 рублей. За несвоевременную уплату налогов организации начислены пени. За неполную уплату налогов на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО "Подводник" привлечено к ответственности в виде штрафа в общей сумме 23 217 483 рублей, а именно: за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 13 931 982 рубля, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 9 282 561 рубль, за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в размере 2 940 рублей.

Не согласившись с принятым Инспекцией решением, общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области. По итогам рассмотрения апелляционной жалобы организации Управлением принято решение от 08.12.2008 N 370, которым решение налоговой инспекции было частично отменено, а в остальной части решение Инспекции утверждено вышестоящим налоговым органом и вступило в законную силу.

ЗАО "Подводник", считая решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области от 29.09.2008 N 12-13/6 незаконным, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании названого решения недействительным.

Суд первой инстанции, отказывая ЗАО "Подводник" в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу об отсутствии у Общества реальных хозяйственных операций с 14 контрагентами. В связи с этим суд указал на неправомерное отнесение Обществом в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, сумм, уплаченных субподрядчикам за якобы выполненные строительно-монтажные работы, а также сумм арендной платы за арендованные плавсредства и механизмы. Кроме этого суд указал на необоснованное уменьшение исчисленного предприятием налога на добавленную стоимость на суммы налоговых вычетов по счетам-фактурам данных предприятий. Принимая решение по делу, суд первой инстанции руководствовался статьями 169,171,172,252 Налогового кодекса Российской Федерации

Отказывая Обществу в удовлетворении требований в части отнесения в состав затрат сумм, уплаченных в качестве вознаграждения банку за оказание факторинговые услуг, а также в части применения налоговых вычетов по НДС счетам - фактурам банка, выставленным при реализации названных услуг, суд первой инстанции руководствовался пунктом 1 статьи 146, статьями 154, 162 и 171, пунктом 6 статьи 172, статьями 265, 269 и 279 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьей 824 Гражданского кодекса Российской Федерации и признал, что доначисление налога на добавленную стоимость, а также налога на прибыль организаций произведено Инспекцией обоснованно.

Отказывая Обществу в части удовлетворения требований по транспортному налогу суд первой инстанции, руководствуясь статьей 361 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации", Приказом от 23.06.2005 N 496/192/134 "Об утверждении Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств", счел, что спорный автотранспорт для целей налогообложения к категории "Грузовые автомобили", что влечет применение соответствующей налоговой ставки для предприятия.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда в обжалуемой Обществом части, исходя из нижеследующего.

Апелляционный суд считает необоснованными доводы налогоплательщика об использовании судом первой инстанции доказательств, полученных с нарушением закона.

Общество настаивает, что опросы свидетелей и другие документы, представленные налоговым органом в ходе судебного заседания (опросы физических лиц), являются недопустимыми доказательствами, поскольку они были получены после проведения проверки и вне процедуры налогового контроля. Так, в пункте 1.9 акта выездной налоговой проверки, датированном 26.08.2008, отражено проведение в рамках контрольных мероприятий допроса Макеева А.В., который фактически опрошен после составления акта 29.08.2008, к оспариваемому решению приложен опрос Кострикова А.А., датированный 04.09.2008, в то время как проверка проводилась с 04.12.2007 по 27.06.2008, кроме этого, дата акта не соответствует действительности, поскольку он был составлен в более поздние сроки.

Положениями пунктов 1 и 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, который должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом. В акте проверки указываются сведения, установленные в пункте 3 статьи 100 Кодекса, в том числе сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки.

Согласно статье 82 Кодекса налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

Порядок проведения допроса свидетеля регламентирован в статье 90 Кодекса, из пунктов 1 и 4 которой следует, что в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол. Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания.

Из материалов дела следует, что акт выездной проверки составлен проверяющими 26.08.2008, решение по результатам проверки принято 29.09.2008.

Апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правомерно были отклонены доводы заявителя жалобы о недопустимости ряда представленных ответчиком доказательств, поскольку соответствующие документы получены налоговым органом в связи с проведением выездной налоговой проверки или отражены в оспариваемом решении, содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

В пункте 1.9 акта выездной налоговой проверки от 26.08.2008 указано на проведение допросов некоторых физических лиц, однако названный пункт акта проверки не содержит конкретных реквизитов протоколов допроса и не является доказательством недостоверности даты составления акта, указанной в нем.

Из материалов дела усматривается, что допрос свидетеля Макеева А.В. проведен по месту жительства этого лица (г. Москва, ул. Дмитрия Ульянова, д.27/12 корп. 1 кв.5), протокол составлен 29.08.2008 должностными лицами инспекции в рамках предоставленных полномочий (т. 2, л.д. 102-105). Таким образом, допрос Макеева А.В. осуществлен до принятии Инспекцией решения, поэтому протокол допроса от 29.08.2009 является надлежащим доказательством по делу.

Свидетель Слетов В.Е. допрошен до составления акта проверки, а именно 25.08.2008 (т. 20, л.д. 6-9), кроме того, Слетов В.Е. был допрошен повторно в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции (т. 23, л.д. 43-47).

Костриков А.В. допрошен в качестве свидетеля 04.09.2008, то есть до принятия решения налоговым органом, поэтому данный допрос является надлежащим доказательством по делу (т. 20, л.д. 106).

Показания свидетелей Филатова Е.В. (протокол допроса от 18.12.2008), Пепиленко А.А. (протокол допроса от 28.10.2008), Ермакова Г.Е. (протокол допроса от 28.10.2008) получены после принятия решения налоговым органом, однако названные доказательства не были положены в основу решения арбитражного суда первой инстанции и не являлись единственными доказательствами совершения Обществом налогового правонарушения, поэтому доводы налогоплательщика в данной части несостоятельны (т. 13, л.д. 92-97).

Кроме этого, свидетели Беликов Д.С., Костриков А.В. Томин С.А. были допрошены Арбитражным судом г. Москвы при выполнении судебного поручения Арбитражного суда Ярославской области в соответствии со статьями 73,74 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Арбитражным судом Московской области по поручению суда первой инстанции допрошены свидетели Сычев А.И. и Радыгина В.Н. Показания свидетелей отражены в протоколах судебного заседания и являются надлежащими доказательствами по делу (т.24, л.д. 12-13, 27-32).

Апелляционный суд считает, что спорные документы обоснованно приняты судом в качестве иных документов и материалов в соответствии со статьей 89 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кроме того, показания свидетелей не противоречат материалам дела и подтверждают выводы Инспекции, сделанные в акте проверки.

Учитывая, что акт проверки вручен представителю ЗАО "Подводник" 02.09.2008 и рассмотрен в установленном порядке вместе с поданными налогоплательщиком возражениями, суд первой инстанции правомерно указал на отсутствие со стороны Инспекции признаков нарушения требований Кодекса, которые могли бы являться основаниями для отмены оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса. Основания для удовлетворения жалобы налогоплательщика в данной части не имеется.

1. Из материалов дела усматривается, что в ходе проверки Инспекцией была установлена неполная уплата Обществом транспортного налога в общей сумме 19 363 рубля 00 копеек за 2004-2006 годы. Нарушение произошло по причине занижения налогоплательщиком ставки транспортного налога в отношении двух транспортных средств: крана автомобильного КС-55713-3 на шасси Урал 4320 (гос.номер С 427 КК 76) и спецавтокрана МАЗ 5334СМК101 (гос.номер А 095 НН 76), которые Обществом были отнесены к иным самоходным машинам, а не к грузовым автомобилям.

Согласно статье 356 Кодекса транспортный налог устанавливается Кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налоге, вводится в действие в соответствии с Кодексом, законами субъектов Российской Федерации о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

В силу статьи 361 Кодекса, налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Транспортный налог на территории Ярославской области введен Законом Ярославской области от 05.11.2002 N 71-з (с учетом изменений) "О транспортном налоге в Ярославской области". Ставки транспортного налога в Ярославской области установлены статьей 2 названного закона в зависимости от категории транспортного средства и мощности его двигателя.

Согласно статьям 358, 361 Кодекса в качестве категорий транспортных средств, являющихся объектом налогообложения, применительно к которым установлены соответствующие налоговые ставки, определены, в частности, грузовые и легковые автомобили, а также другие транспортные средства.

Из пункта 1 статьи 358 Кодекса следует, что объектом обложения транспортным налогом признаются транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок регистрации транспортного средства определен постановлением Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники". Из пункта 2 этого нормативного акта следует, что все транспортные средства, относящиеся к автомототранспорту, имеющие максимальную конструктивную скорость более 50 км/ч, предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования, регистрируются в органах Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России (ГИБДД), а все другие самоходные машины, включая автомототранспортные средства с максимальной конструктивной скоростью 50 км/ч и менее, - в органах государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации (Гостехнадзор).

Приказами МВД РФ N 496, Минпромэнерго РФ N 192, Минэкономразвития РФ N 134 от 23.06.2005 утверждено Положение о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств. До принятия данного акта действовало Положение о паспортах транспортных средств и шасси транспортных средств, утвержденное Приказами МВД РФ N 399, Государственного таможенного комитета РФ N 388, Госстандарта РФ N 195 от 30.06.1997.

В силу указанных Положений паспорта выдаются собственникам транспортных средств организациями, являющимися изготовителями транспортных средств, таможенными органами Федеральной таможенной службы или подразделениями Госавтоинспекции.

В соответствии с пунктом 28 Положения о паспортах транспортных средств и шасси транспортных средств от 23.06.2005 (п. 2.2.4 Положения от 30.06.1997) к категории "В" относятся автомобили, разрешенная максимальная масса которых не превышает 3500 кг и число сидячих мест которых, помимо сиденья водителя, не превышает восьми. К категории "C" относятся автомобили, за исключением относящихся к категории "D", разрешенная максимальная масса которых превышает 3500 кг.

При этом согласно приложению N 3 к Положению "Сравнительная таблица категорий транспортных средств", к категории транспортных средств "С" относятся механические транспортные средства для перевозки грузов, максимальная масса которых более 3,5 тонны, но не превышает 12 тонн (N-2), и механические транспортные средства для перевозки грузов, максимальная масса которых более 12 тонн (N-3), то есть грузовые автомобили.

Согласно пункту 27 Положения о паспортах транспортных средств и шасси транспортных средств от 23.06.2005 (п. 2.2.3 Положения от 30.06.1997) в строке "3. Наименование (тип ТС)" указывается характеристика транспортного средства, определяемая его конструкторскими особенностями и назначением.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что при государственной регистрации спорных транспортных средств за ЗАО "Подводник" орган ГИБДД определил с учетом технических показателей, конструкторских особенностей и характеристик, существовавших на момент регистрации, что спорные транспортные средства являются грузовыми и относятся к категории "С", что подтверждается паспортами транспортных средств.

Как правомерно указал суд первой инстанции, поскольку орган, в котором состоялась регистрация транспортного средства, удостоверяет статус автомобиля, специальные автомобили различных марок и моделей, на шасси которых установлено оборудование (агрегаты, установки), при наличии факта регистрации в органах Государственной инспекции относятся к категории "Грузовые автомобили" и не могут быть отнесены к категории "Другие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу".

Доводы налогоплательщика о том, что спорные транспортные средства не подпадают под понятие "Грузовой автомобиль", которое дано в Методических рекомендациях по проведению независимой технической экспертизы транспортного средства при ОСАГО (N 001МР/СЭ)", утвержденных НИИАТ Минтранса РФ 12 10.2004, РФЦСЭ при Минюсте РФ 20.10.2004, ЭКЦ МВД РФ 18.10.2004, НПСО "ОТЭК" 20.10.2004, не принимаются апелляционным судом, поскольку названные Методические рекомендации не являются нормативным документом. По этой же причине судом первой инстанции были обоснованно отклонены ссылки предприятия на действующий до 2006 года общий порядок декларирования транспортного налога и Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N359.х органом.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований Общества в указанной части, признав правомерным доначисление заявителю транспортного налога в общей сумме 19 363 рубля за 2004-2006 годы, а также соответствующих пени.

2. Решением Инспекции от 29.09.2008 N 12-13/6 Обществу начислены: налог на прибыль организаций по причине исключения из расходов налогоплательщика, затрат по субподряду и аренде плавсредств и механизмов в общей сумме 42 117 401 рубль за 2004 год, в сумме 98 901 985 рублей за 2005 год и в сумме 165 535 623 рубля за 2006 год, а также налог на добавленную стоимость по причине необоснованным предъявление Обществом к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 18 142 739 рублей за 2005 год и в сумме 31 436 283 рубля за 2006 год по счетам-фактурам ООО "Техводсервис", ООО "Востокгидрострой", ООО "Подводстрой", ООО "Стротекс", ООО "Юнистрой", ООО "Мега", ООО "Экспострой", ООО "Проммаш", ООО ПКФ "Ирэлмакс, ООО "Даркос", ООО "Ярстройдизайн" по субподрядным работам и услугам аренды плавсредств и механизмов.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 Кодекса, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих документов.

С 01.01.2006 данные нормы Налогового кодекса Российской Федерации изменены. В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

Статьей 172 Кодекса, в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 2 статьи 173 Кодекса возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику товаров (работ, услуг), производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения. Данные нормативные положения соотносятся со статьями 171 и 172 Кодекса и предполагают возможность возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета при наличии реального совершения хозяйственных операций.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

В подпунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационный номер налогоплательщика и покупателя.

Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса, счета-фактуры, не отвечающие установленным требованиям, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

При этом требование о соблюдении порядка оформления счетов-фактур в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации относится не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. Представляемые документы должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Материалы дела показали, что в проверяемом периоде налогоплательщик занимался выполнением строительно-монтажных работ по капитальному ремонту объектов магистральных нефтепроводов. По условиям заключенных контрактов, ЗАО "Подводник" осуществляло выполнение полного объема работ и принимало на себя ответственность за качество выполнения этих работ перед заказчиком.

В типовых условиях контрактов, заключаемых налогоплательщиком через ОАО "Центр управления проектами "Стройнефть" предусмотрено, что: до начала производства работ на объекте подрядчик предоставляет заказчику сертификат (или свидетельство второго уровня) отраслевого центра ОАО "ВНИИСТ", подтверждающий соответствие работ (услуг), оказываемых подрядчиком и субподрядчиками по системе добровольной сертификации "Транссерт" (п. 7.35), подрядчик предоставляет на согласование заказчику список субподрядчиков с указанием выполняемых ими работ и в период производства работ обязан предварительно письменно согласовать с заказчиком замены заявленных субподрядчиков, а равно привлечение новых (дополнительно к ранее заявленным) субподрядчиков (п.15.1), к производству работ допускается персонал подрядчика, прошедший проверку знаний и аттестованный для выполнения соответствующих работ и услуг, ознакомленный под роспись с регламентами заказчика (п. 16.3) (т.23, л.д. 92-142).

Таким образом, без согласования с заказчиком Общество не могло для выполнения части строительно-монтажных работ привлекать субподрядчиков, поскольку соответствующая обязанность по извещению заказчика была прямо предусмотрена условиями контракта. Суд считает, что в случае возникшей необходимости в привлечении субподрядчиков Общество могло руководствоваться названными условиями контрактов.

В ходе контрольных мероприятий заказчики подтвердили факт выполнения всех работ самим налогоплательщиком без привлечения субподрядных организаций (письмо ОАО "Уралсибнефтепровод" от 09.09.2008 N 04-28-214 - т. 13 л.д. 87; письмо ОАО "Сибнефтепровод" от 19.09.2008 N 17-23/9675 -т.13, л.д. 89; письмо ОАО "Транссибнефть" от 03.09.2008 N 55-28/18284 - том 13 л.д. 99). Кроме того, указанные обстоятельства еще раз подтверждают свидетели (протоколы допроса Ермаковой Г.Е. от 28.10.2008 N 129, протокол допроса Пепиленко А.А. от 28.10.2008 N 130 - т. 13, л.д. 91-97).

Вместе с тем, налогоплательщиком в материалы дела были представлены документы, в подтверждение того, что ЗАО "Подводник" заключало договоры субподряда и договоры аренды плавсредств и механизмов со следующими контрагентами, а именно: ООО "Техводсервис" (ИНН7725526354), ООО "Востокгидрострой" (ИНН 7714294849), ООО "Подводстрой" (ИНН7703326601), ООО "Стротекс" (ИНН 772723295), ООО "Юнистрой" (ИНН 7701605529), ООО "Мега" (ИНН 7723535635), ООО "Экспострой" (ИНН 7724544536), ООО "Проммаш" (ИНН 7709689288), ООО "Автотехснаб" (ИНН 7729537861), ООО ПКФ "Ирэлмакс" (ИНН 7603022399), ООО "Даркос" (ИНН 77155651160), ООО "Спецпромстрой" (ИНН 7730528043), ООО "Ярстройдизайн" (ИНН 7603032157), ООО "Инженерсервис" (ИНН 7627029717).

На основании договоров субподряда контрагенты ЗАО "Подводник" принимали обязательства по выполнению работ по утвержденной проектно-сметной документации. При этом в договорах определено, что заказчик обязуется до начала работ передать подрядчику предварительно согласованную им и утвержденную проектно-сметную документацию, а также разрешения соответствующих организаций на право производства работ.

Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, по условиям названых контрактов с субподрядчиками факт заключения и исполнения договора субподряда между сторонами может быть удостоверен только надлежащим образом оформленными и выданным контрагенту техническим заданием, согласованным с соответствующим заказчиком. В рассматриваемой ситуации такие документы налогоплательщиком не представлены. При отсутствии этих документов, как правомерно указал суд, не представляется возможными установить факт исполнения обязательств силами данного контрагента, а также наличие деловой цели у ООО "Подводник" на заключение данных сделок.

Согласно пункту 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.

Представленным в материалы дела договорам аренды плавсредств и механизмов судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка. Судом правомерно отмечено, что в представленных налогоплательщиком документах не имеется сведений, идентифицирующих предоставляемые в аренду плавсредства и механизмы, сведений о техническом состоянии на момент передачи в аренду, а также информации о месте их использования при выполнении строительных работ на определенном объекте. Следовательно, оснований считать, что у налогоплательщика и его контрагентов сложились реальные отношения по аренде спорного имущества, не имеется, а представленные налогоплательщиком документы в подтверждение расходов по аренде соответствующих технических средств нельзя признать достоверными и подтверждающими факты реального совершения хозяйственных операций с участием соответствующих арендодателей.

По правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса, арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Как следует из материалов дела, по данным, полученным из уполномоченных органов, у субподрядчиков не имелось лицензии на проведение подводно-технических работ, а у некоторых субподрядчиков не было лицензии на общестроительные работы. Результатами контрольных мероприятий подтверждено, что организации-субподрядчики не имеют штатной численности и имущества для предоставления в аренду и выполнения работ, организации отсутствуют по месту регистрации, не представляли отчетность или представляли без отражения соответствующих операций, некоторые организации имеют признаки фирм-однодневок по признаку "массовый руководитель" и "массовый учредитель".

Также в ходе проверки налоговым органом выявлен ряд случаев заключения Обществом договоров субподряда с ООО "Техводсервис", ООО "Востокгидрострой", ООО "Подводстрой", ООО "Юнистрой", ООО "Проммаш", ООО "Спецпромстрой" и ООО ПКФ "Ирэлмакс" до заключения основных контрактов с заказчиком, случаи составления актов выполненных работ по субподрядным организациям после выполнения и сдачи работ заказчикам по контрактам, два факта составления между контрагентом и налогоплательщиком актов приема-передачи векселей, которые погашались векселедателем до даты их передачи, а также иные несоответствия в документах.

Инспекцией установлено, что договор аренды плавсредств от 30.11.2004 N 49 заявителем заключен налогоплательщиком с ООО "Техводсервис" до момента регистрации данной организации, которая состоялась 01.12.2004 года (т. 12, л.д. 38-39).

В едином государственном реестре юридических лиц с 27.12.2002 учредителем и руководителем ООО ПКФ "Ирэлмакс" значится Аджонян Р.Ю., который по информации отдела ЗАГС г. Ярославля, представленной в письме от 16.09.2008 N 4-27/2332, умер 13.06.2005, о чем имеется актовая запись о смерти от 14.06.2005 N 4904 (т. 17, л.д. 128). При этом документы от имени этой организации при взаимоотношениях с ЗАО "Подводник" подписывал в качестве генерального директора Веселов А.М., полномочия которого не подтверждены (т.17, л.д. 129-133).

Кроме этого, налоговым органом получены сведения, по результатам допроса свидетелей Макеева А.Р. (протокол от 29.08.2008, том 12 л.д.1-5), Филатова Е.В. (протокол от 12.12.2008, т. 13, л.д.118-122), Кострикова А.В. (протокол от 04.09.2008, т. 20 л.д. 106-106), Слетова В.Е. (протокол от 25.08.2008 т. 20, л.д.6-8), о том, что они за вознаграждение или при попытке трудоустройства предоставляли свои паспортные данные, по которым производилась регистрация фирм соответственно ООО "Техводсервис", ООО "Востокгидрострой", ООО "Даркос" и ООО "Ярстройдизайн", фактически в ведении хозяйственной деятельности от имени этих организаций названные лица не участвовали и документов не подписывали. Заявления аналогичного содержания с нотариальным заверением подписи были получены инспекцией от Томина С.А., который числится руководителем ООО "Подводстрой" (письмо от 10.12.2008, т. 15 л.д.37), Радыгиной В.Н., которая числится руководителем ООО "Проммаш" (письмо от 12.11.2008, т. 17 л.д.7-8) и Сычева А.Н., который числится руководителем ООО "Автотехснаб" (письмо от 12.11.2008, т. 21 л.д. 123).

В материалах дела также имеется решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.07.2009 по делу N А4047882/09-118-331, которым признана недействительной государственная регистрация ООО "Автотехснаб" (т.24, л.д. 102).

По ходатайству Инспекции судом первой инстанции при рассмотрении дела направлялись судебные поручения в Арбитражный суд г. Москвы и Арбитражный суд Московской области. По результатам выполнения поручений получены протокол судебного заседания Арбитражного суда Московской области от 29.06.2009 с участием свидетелей Радыгиной В.Н. и Сычева А.И., а также протокол судебного заседания Арбитражного суда г. Москвы от 07.07.2009 с участием свидетелей Томина С.А., Кострикова А.В., Беликова Д.С. Данные лица сообщили суду о своей непричастности к деятельности соответствующих организаций - ООО "Проммаш", ООО "Автотехснаб", ООО "Подводстрой", ООО "Даркос", ООО "Спецпромстрой" (том 24 л.д. 12-13, 27-28).

В ходе судебного разбирательства по ходатайству ответчика в качестве свидетеля вызывался Слетов В.Е., который в своих пояснениях указал, что он предоставлял свои паспортные данные для регистрации организаций за вознаграждение, предпринимательской деятельностью от имени ООО "Ярстройдизайн" не занимался, документы по хозяйственным операциям с ЗАО "Подводник" не подписывал (т.23, л.д. 43-47).

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщиком не представлено достоверных доказательств выполнения субподрядных работ и оказания услуг по аренде плавсредств и механизмов контрагентами ООО "Техводсервис", ООО "Востокгидрострой", ООО "Подводстрой", ООО "Стротекс", ООО "Юнистрой", ООО "Мега", ООО "Экспострой", ООО "Проммаш", ООО "Автотехснаб", ООО ПКФ "Ирэлмакс", ООО "Даркос", ООО "Спецпромстрой", ООО "Ярстройдизайн", ООО "Инженерсервис", поскольку документы, составленные с участием указанных обществ, содержат недостоверную информацию.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного Кодекса (пункт 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

В соответствии с пунктами 3,7 постановления, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). В этом случае суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Принимая во внимание вышеназванные обстоятельства данного дела, апелляционный суд считает, что налоговая инспекция доказала недостоверность представленных Обществом документов, обосновывающих право на вычеты по налогу на добавленную стоимость и уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а налогоплательщик данные выводы документально не опроверг.

Доводы налогоплательщика о проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагентов, поскольку заявителем были получены свидетельства об их государственной регистрации, были правомерно отклонены судом первой инстанции. Осмотрительность лица при заключении сделок, предполагает проявление разумного интереса к установлению места нахождения поставщика товаров или исполнителей работ (услуг), а также намерений и возможности лица, подписывающего документы от имени контрагента. В рассматриваемой ситуации налогоплательщик не осведомился о наличии у его контрагентов действующего генерального директора, уполномоченного подписывать финансово-хозяйственные документы, не проверил полномочия лиц, с которыми вел переговоры, хотя имел такую возможность. Заявляя налоговые вычеты и уменьшая налоговую базу на основании документов, содержащих недостоверную информацию, перечисляя денежные средства неизвестным лицам, Общество могло сознавать неблагоприятный характер последствий, возникших вследствие этих действий.

Поскольку правовое поведение налогоплательщика не соответствовало требованиям разумной осмотрительности, кроме этого, поскольку деловая цель в привлечении спорных контрагентов ЗАО "Подводник" документально не подтверждена и по имеющимся в деле документам судами не установлена, суд первой инстанции правомерно отказал ЗАО "Подводник" в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области от 29.09.2008 N 12-13/6 в части начисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость по договорам субподряда и аренды плавсредств и механизмов. С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду дела, не могут быть признаны обоснованными.

3. ЗАО "Подводник" не согласен с выводами проверяющих о неправомерном уменьшении налогооблагаемой прибыли на суммы расходов по оплате факторинговых услуг Коммерческий банк "Независимый Банк Развития" (ООО) (г. Москва) в общей сумме 13 220 698 рублей за 2004 год и в общей сумме 25 812 035 рублей за 2005 год.

На основании статьи 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В пункте 2 статьи 252 Кодекса установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Перечень внереализационных расходов установлен в статье 265 Кодекса, в подпункте 7 пункта 2 которой указано, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном в статье 279 Кодекса.

Согласно статье 279 Кодекса при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 настоящего Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке: 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования; 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, налоговым законодательством предусмотрен специальный порядок признания для целей исчисления налога на прибыль операций, связанных с уступкой права требования, который является обязательным и не предполагает усмотрения со стороны налогоплательщика.

Согласно статье 824 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Положениями статьи 826 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование). При уступке будущего денежного требования оно считается перешедшим к финансовому агенту после того, как возникло само право на получение с должника денежных средств, которые являются предметом уступки требования, предусмотренной договором. Если уступка денежного требования обусловлена определенным событием, она вступает в силу после наступления этого события.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между финансовым агентом ООО КБ "Независимый Банк Развития" и клиентом ЗАО "Подводник" были заключены договоры финансирования под уступку денежного требования (факторинга) от 10.02.2004 N НП-548фц/4 и от 10.02.2005 N НПод-548фц/5, с учетом дополнительных соглашений к ним. По условиям названных договоров, из суммы финансирования клиента удерживалось причитающиеся финансовому агенту вознаграждение в размере 25% от суммы переданных денежных требований за оказанные факторинговые услуги (т. 2, л.д. 127-130). В результате чего у клиента образовался убыток в виде отрицательной разницы между доходом от реализации долга и стоимостью выполненных строительно-монтажных работ, сумма которого соответствует величине удержанного банком вознаграждения.

Исходя из изложенного, сумма, перечисленная банком Обществу, выступает как оплата за уступленное право требования, а вознаграждение, уплаченное банку за услуги факторинга, является убытком предприятия.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, контракты на выполнение строительно-монтажных работ, по которым осуществлялась уступка требований в порядке факторинга, не предусматривали предварительной оплаты и составлялись по единой типовой форме, аналогичной представленному в материалы дела контракту от 01.06.2005 N 0594-05, заключенному между ОАО "Уралсибнефтепровод" и ЗАО "Подводник" (т. 23 л.д. 92-142). По условиям статьи 4 данного контракта "Порядок и условия платежей", дата платежа по контракту определяется датой раскрытия безотзывных и покрытых аккредитивов, открываемых заказчиком в пользу подрядчика. При этом раскрытие аккредитива допускается после выполнения и принятия соответствующего этапа работ и при условии представления исполняющему банку подтверждающих документов (т. 23, л.д. 98-100).

Анализ исполнения договоров факторинга при сопоставлении с датами платежа по аккредитиву в пользу финансового агента, составленный налоговым органом (т. 13 л.д. 74-75), показал, что финансирование определенного этапа работ в порядке уступки права требования осуществлялось всегда до раскрытия соответствующей части аккредитива. Учитывая эти обстоятельства, а также пояснения представителей налогоплательщика о том, что целью заключения таких соглашений являлось получений предварительной оплаты, принимая во внимание отсутствие доказательств того, что на момент передачи денежного требования к заказчику у ЗАО "Подводник" имелись в наличии все документы, необходимые для раскрытия аккредитива, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что Обществом уступка требований финансовому агенту осуществлялась до даты платежа по конкретному контракту.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции, руководствуясь названными выше нормами права, пришел к правильному выводу о том, что Общество не имело права единовременно относить к внереализационным расходам всю сумму уплаченного убытка (вознаграждения банка) от сделки уступки требования. Соответственно, признание возникшего у ЗАО "Подводник" убытка для целей налогообложения должно было осуществляться на основании пункта 1 статьи 279 Кодекса и в размере не превышающем суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Однако поскольку по рассматриваемому эпизоду дела Общество к рассматриваемым правоотношениям не применяло 1 статьи 279 Кодекса, расчет сумм процентов, исчисленных в указанном порядке, в материалах дела отсутствует, суд первой инстанции сделал правомерный вывод об обоснованном исключении налоговым органом из расходов налогоплательщика для целей налогообложения прибыли заявителя затрат за 2004 год в общей сумме 13 220 698 рублей и за 2005 год в общей сумме 25 812 035 рублей в виде оплаты факторинговых услуг Коммерческий банк "Независимый Банк Развития" (ООО) (г. Москва), и правомерном начислении, в связи с этим, соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафов. Указанные выводы суда основаны на нормах права и не противоречат материалам дела.

Кроме этого, поскольку от операции по перепродаже строительно-монтажных работ Обществом был получен убыток, учитывая факт заключение Обществом с Банком договора факторинга до наступления сроков платежей, апелляционный суд считает, что затраты налогоплательщика по уплате вознаграждения банку за оказанные факторинговые услуги, ее могут быть признаны экономически обоснованными расходами налогоплательщика, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и отвечающими критериям, установленным статьей 252 Кодекса, позволяющим считать их расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль.

Расчеты, представленные налогоплательщиком в апелляционный суд по данному эпизоду дела, не подтверждают позицию налогоплательщика, изложенную в апелляционной жалобе, и не принимаются судом второй инстанции. Апелляционная жалоба ЗАО "Подводник" в данной части удовлетворению не подлежит.

4. Также заявитель жалобы настаивает на правомерности применения налоговых вычетов в общей сумме 2 379 726 рублей за 2004 год и в сумме 4 646 166 рублей за 2005 год по факторинговым услугам Коммерческий банк "Независимый Банк Развития" (ООО) (г. Москва), поскольку, по его мнению, факт получения соответствующих услуг подтвержден договором, отчетами агента и счетами-фактурами.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171, пункту 1 статьи 172 Кодекса, право налогоплательщика на налоговый вычет обусловлено уплатой сумм налога при оплате товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Названные положения Кодекса исключают заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение установленного порядка.

Согласно статье 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога на основании выставленного счета-фактуры, составленного в соответствии с требованиями статьи 169 Кодекса.

Следовательно, как правомерно указал суд первой инстанции, отнесение к вычету налога на добавленную стоимость, начисленного по полученному налогоплательщиком счету-фактуре, должно соответствовать определенным налогооблагаемым операциям, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 155 Кодекса установлены особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав, которые состоят в том, что при уступке денежного требования, вытекающего из договора о реализации товаров (работ, услуг), формируется налоговая база от реализации товаров (работ, услуг) в порядке, установленном статьей 154 Кодекса.

Как указывалось выше, в соответствии со статьей 824 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Согласно пункту 2 статьи 824 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства финансового агента по договору финансирования под уступку денежного требования могут включать ведение для клиента бухгалтерского учета, а также предоставление клиенту иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки.

Как правильно указал суд первой инстанции, при отсутствии факта выполнения таких финансовых услуг, у финансового агента не имеется признаков реализации товаров (работ, услуг) в адрес клиента, а ,следовательно, у финансового агента отсутствуют правовые основания для выставления ему счета-фактуры.

В материалы дела представлены счета-фактуры Коммерческого банка "Независимый Банк Развития" (ООО), выставленные в адрес ЗАО "Подводник" агентом на сумму вознаграждения, удерживаемого при выплате финансирования за уступку денежного требования в размере 25 % от его стоимости с выделением суммы НДС. Также в материалах дела имеются отчеты финансового агента, в которых приведены суммы финансирования клиента по договору факторинга, а также указано, что из суммы финансирования Банком удерживается стоимость факторинговых услуг (например, т.9, л.д. 29-32). В отчетах агента и самих счетах-фактурах не отражено оказание клиенту по договору каких-либо дополнительных услуг, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Как правильно указал суд, в рассматриваемом случае при передаче имущественного права ЗАО "Подводник" получил от финансового агента финансирование по передаваемому денежному требованию, за минусом суммы вознаграждения, при этом сам по себе факт выдачи подобного финансирования не является оказанием услуг со стороны банка.

Таким образом, суд первой инстанции, исходя из установленных обстоятельств дела, подтвержденных доказательствами, сделал правомерный вывод о том, что отношения между обществом и Коммерческим банком "Независимый Банк Развития" (ООО) по удержанию части денежных средств при передаче имущественного права не свидетельствуют о реализации банком услуги по смыслу положений подпункта 4 пункта 3 статьи 39, подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации. Выделение убытка от уступки денежного требования само по себе не создает облагаемой налогом на добавленную стоимость операции.

В этой связи выводы суда о непроизводственном характере понесенных Обществом затрат по оплате услуг Банка, а также о необоснованном предъявлении налогоплательщиком к вычету налога на добавленную стоимость в общей сумме 2 379 726 рублей за 2004 год и в сумме 4 646 166 рублей за 2005 год по факторинговым услугам Коммерческого банка "Независимый Банк Развития" (ООО) (г. Москва), подтвердившего обоснованность решения налогового органа в оспариваемой части по налогу на добавленную стоимость, являются верными. Основания для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в данной части отсутствуют.

В апелляционной жалобе ЗАО "Подводник" считает, что по делу имеются смягчающие ответственность Общества обстоятельства, которые должны быть учтены при определении размера штрафных санкций, примененных налоговым органом. Налогоплательщик считает, что совершил налоговые правонарушения по причине недобросовестности его контрагентов, а фактов умышленного занижения налоговой базы Инспекцией не выявлено.

В соответствии со статьей 106 Кодекса, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 3 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Материалами дела подтверждены факты совершения Обществом налоговых правонарушений, ответственность за совершение которых установлена пунктом 1 статьи 122 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 114 Кодекса определено, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112 Кодекса, размер штрафа, увеличивается на 100 процентов.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения содержится в пункте 1 статьи 112 Кодекса. Подпунктом 3 названной нормы права предусмотрено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения признаются также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 4 статьи 112 Кодекса, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В рассматриваемой ситуации доводы ЗАО "Подводник" о наличии смягчающих ответственность заявителя обстоятельств, не подтверждены документально и отклоняются апелляционным судом. Отсутствие умысла в совершении налогового правонарушения указывает на отсутствие отягчающих ответственность обстоятельств, установленная судами неосмотрительность Общества при выборе контрагентов свидетельствует о неосторожной форме вины заявителя в совершении налоговых правонарушений. Кроме этого, принимая постановление по делу, суд апелляционной инстанции учитывает, что в суде первой инстанции ходатайство об уменьшении размера налоговых санкций предприятием не заявлялось.

Таким образом, основания для отмены или изменения принятого судебного акта в обжалуемой ЗАО "Подводник" части по приведенным в апелляционной жалобе доводам, не имеется.

Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела. Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. Уплата ЗАО "Подводник" государственной пошлины по апелляционной жалобе в размере 1000 рублей подтверждается платежным поручением от 19.10.2009 N 1507.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Ярославской области от 29.09.2009 по делу N А82-14601/2008-99 в оспариваемой налогоплательщиком части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Подводник" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

Л.И. Черных М.В. Немчанинова