Вопрос: Компании был представлен пакет документов по инвестиционному договору на реконструкцию городского административного здания для обеспечения документального оформления приемки в эксплуатацию. Просим дать заключение о правомерности признания затрат на получение лицензии, на приобретение оборудования для организации общественного питания, а также на повышение квалификации двух человек при формировании первоначальной стоимости объекта. После ввода в эксплуатацию вышеуказанного объекта предполагается сдача его в аренду. (ООО "Аудит-новые технологии", июль, 2006 г.)

Компании был представлен пакет документов по инвестиционному договору на реконструкцию городского административного здания для обеспечения документального оформления приемки в эксплуатацию.

Просим дать заключение о правомерности признания затрат на получение лицензии, на приобретение оборудования для организации общественного питания, а также на повышение квалификации двух человек при формировании первоначальной стоимости объекта. После ввода в эксплуатацию вышеуказанного объекта предполагается сдача его в аренду.

Бухгалтерский учет.

Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 для целей бухгалтерского учета первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

При этом фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам. В данном случае имеет место инвестиционный договор, то есть суммы, уплаченные по этому договору, должны формировать первоначальную стоимость основного средства. Стоимость же строительства складывается в соответствии со сметой (п. 15 ПБУ 2/94).

Так в инвестиционном договоре сказано, что общая сметная стоимость работ, выполненных по настоящему договору, определяется, в соответствии с утвержденной Инвестором проектно-сметной документацией и включает:

- стоимость строительно-монтажных работ по реконструкции объекта, включая затраты по перебазировке, рекультивации и другим работам;

- стоимость материалов и оборудования, включая затраты на их доставку и хранение;

- затраты по государственной регистрации прав собственности на построенные объекты в пользу Инвестора;

- затраты на вознаграждение Заказчика;

- любые другие затраты и стоимость любых других необходимых работ.

Исходя из этого, в первоначальную стоимость здания следует включить все расходы Заказчика, связанные с реализацией данного инвестиционного договора, если они предусмотрены сметой на строительство. В частности, это касается расходов на оплату выполненных строительных работ, на вознаграждение за выполнение функций заказчика, на регистрацию прав собственности за Инвестором, а также расходов на оплату за выполнение функций технического и авторского надзора, за проектно-изыскательские работы.

Что касается включения в стоимость здания затрат, связанных с покупкой оборудования, как требующего, так и не требующего монтажа, а также расходов Заказчика на получение лицензии, то сообщаем следующее.

Затраты на приобретение оборудования так же связаны с доведением здания до состояния пригодного к эксплуатации, то есть, по общему правилу, должны включаться в первоначальную стоимость. Однако в пункте 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 г. N 160, указано, что в бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией. Учет рекомендуется вести по следующей структуре расходов:

а) на строительные работы;

б) на работы по монтажу оборудования;

в) на приобретение оборудования, сданного в монтаж;

г) на приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;

д) на прочие капитальные затраты;

е) на затраты, не увеличивающие стоимости основных средств.

При этом согласно пункту 5.1. данного Положения инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат. Ввод в действие оборудования, инструмента и инвентаря, требующего и не требующего монтажа, и списание их инвентарной стоимости со счета "Вложения во внеоборотные активы" производятся одновременно с вводом в действие строящихся объектов или окончанием работ по расширению, реконструкции или техническому перевооружению действующих объектов, приемка которых в эксплуатацию оформлена в установленном порядке.

Таким образом, оборудование, инструменты и инвентарь, приобретаемые Заказчиком в соответствии с инвестиционным договором, следует учитывать как отдельные объекты основных средств, если они отвечают требования ПБУ 6/01, либо в составе материально-производственных запасов.

Данный вывод подтверждается и пунктом 6 ПБУ 6/01, согласно которому в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Относительно расходов на получение Заказчиком лицензии (затраты на консультации и проверку правильности оформления предоставленных документов по вопросам лицензирования, на подготовку соответствующего пакета документов, а также на повышение квалификации работников) можно сказать, что при их включении в сметную документации есть формальные основания для их включения в первоначальную стоимость основного средств (п. 8 ПБУ 6/01). Однако в данном случае существует значительный риск того, что проверяющие органы признают такой порядок нарушением правил отражения на счетах бухгалтерского учета имущества организации, что влечет санкции в соответствии со статьей 120 НК РФ. Дело в том, что расходы на получение лицензии являются расходами Заказчика, и связанны именно с его деятельностью. То есть с той деятельностью, за которую он получил вознаграждение, и компенсация подобных расходов Заказчика уже произведена в виде вознаграждения. Следовательно, компенсацию Инвестором расходов на лицензию Заказчика нельзя признать суммой, потраченной на приобретение, создание или изготовление основного средства. Кроме того, такую компенсацию могут признать безвозмездной, и данные расходы нельзя будет признать для целей налогового учета.

Налог на прибыль организации.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Применительно к рассматриваемому примеру в первоначальную стоимость здания включаются расходов на оплату выполненных строительных работ, на вознаграждение за выполнение функций заказчика, а также расходов на оплату за выполнение функций технического и авторского надзора, за проектно-изыскательские работы.

Обращаем Ваше внимание, что платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество включены в состав государственной пошлины, взимаемой за государственную регистрацию в размерах, установленных статьей 333.33 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с реализацией и производством, отнесены суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Кроме того, согласно подпункту 40 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, включаются платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости

Таким образом, расходы, связанные с регистрацией прав на недвижимость, в том числе государственным пошлина, учитываемые в составе прочих расходов, согласно положению пункта 1 статьи 257 НК РФ не включается в первоначальную стоимость основных средств (Письмо Минфина России от 16.02.2006 г. N 03-03-04/1/116).

Что касается расходов на приобретение оборудования, то, по нашему мнению, порядок их учета для целей налогообложения аналогичен порядку, применяемому в бухгалтерском учете. А именно, оборудование, требующее и не требующее монтажа, следует учитывать как отдельные объекты основных средств, или как материальные расходы (п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 258 НК РФ).

Расходы на получение Заказчиком лицензии не следует учитывать для целей налогообложения, поскольку, как отмечалось выше, велика вероятность признания их безвозмездной передачей.

Вывод

Для целей бухгалтерского учета в первоначальную стоимость объекта основных средств, по нашему мнению, не следует включать расходы на лицензию, получаемую Заказчиком. При этом стоимость закупленного оборудования подлежит учету как отдельные объекты основных средств или в составе материально-производственных запасов. При расчете налога на прибыль в первоначальную стоимость здания не включаются расходы на регистрацию прав собственности на недвижимое имущество, а также расходы на получение лицензии. Расходы на оборудование, требующее и не требующее монтажа, учитывается также как и в бухгалтерском учете, то есть отдельно от первоначальной стоимости здания.

15 июля 2006 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июль, 2006 г.