Налоговый учет убытков в виде неистребованной задолженности, установленной судебным актом (Е.А. Соколова, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 7, июль 2004 г.)

Налоговый учет убытков в виде неистребованной задолженности,
установленной судебным актом

Лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, неизбежно сталкиваются с риском несения убытков. Недобросовестность контрагентов, банкротство должников и иные подобные действия очень часто становятся причиной образования дебиторской задолженности у предпринимателей. К сожалению, защита права на получение причитающегося по сделке в судебном порядке не всегда влечет фактическое удовлетворение требований кредитора (например, в случае отсутствия имущества у должника). На практике часто возникает вопрос: каким образом учитывается для целей налогообложения прибыли задолженность, признанная судом, но по каким-либо причинам неистребованная кредитором?

Судебными актами, удостоверяющими правомерность требований кредитора к должнику и обязывающими выплатить сумму долга, являются судебное решение, а также утвержденное судом мировое соглашение, заключением которого завершается судебное разбирательство по делу. Варианты налогового учета дебиторской задолженности, установленной этими актами, могут различаться.

Рассмотрим следующую ситуацию. Суд вынес решение о взыскании задолженности с ответчика. Сумму долга ответчик не выплатил в связи с отсутствием денежных средств, а также имущества, на которое может быть обращено взыскание. Судебный пристав составил акт о невозможности взыскания средств и о возврате исполнительного листа.

Как следует из подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, убытки в виде сумм безнадежных долгов учитываются налогоплательщиком в составе внереализационных расходов. Безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Таким образом, налоговое законодательство устанавливает закрытый перечень долгов, удовлетворяющих понятию "безнадежных" и признаваемых расходом для целей налогообложения.

На задолженность, о взыскании которой уже вынесено решение суда, срок исковой давности не распространяется, поскольку лицо, чье право нарушено, уже воспользовалось своим правом на защиту путем подачи иска в суд.

В соответствии со ст. 416 ГК РФ обязательство прекращается невозможностью его исполнения, если она вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает. Следовательно, для целей налогового учета расходом признается задолженность по тем обязательствам, исполнение по которым невозможно лишь в силу обстоятельства, за которое ни одна из сторон не отвечает. При этом в п. 3 ст. 401 ГК РФ указывается, что ответственность лица, не исполнившего обязательство при осуществлении предпринимательской деятельности, исключается в том случае, если невозможность его исполнения явилась следствием непреодолимой силы, т.е. чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обстоятельств. К таким обстоятельствам не относятся, в частности, отсутствие у должника необходимых денежных средств, нарушение обязанностей со стороны контрагентов должника, отсутствие на рынке нужных для исполнения товаров.

Таким образом, отсутствие денежных средств у должника, удостоверенное актом невозможности исполнения судебного решения, не является обстоятельством, прекращающим обязательство в смысле гражданского законодательства.

Из изложенного следует, что в рассматриваемой ситуации нельзя учесть ко взысканию дебиторскую задолженность в составе расходов как безнадежный долг.

Такой же точки зрения придерживаются налоговые органы. Так, в письме УМНС России по г. Москве от 18 марта 2003 г. N 26-12/15391 указывается, что на основании решений судебных приставов для признания не реальных ко взысканию долгов при получении акта о невозможности взыскания и возврате исполнительного документа организация не лишается права предъявить исполнительный документ к исполнению повторно в течение шести месяцев со дня получения обратно исполнительного листа (ст. 14, 15 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве"). Пока организация имеет возможность производить такие действия, долг не может быть признан не реальным ко взысканию, а значит, списание суммы дебиторской задолженности на убытки и учет этой суммы в целях налогообложения неправомерны.

Более того, арбитражная практика также указывает на то, что утрата права на принудительное исполнение судебного акта по выданному исполнительному листу не исключает возможности исполнения должником денежного обязательства в добровольном порядке (Постановление арбитражного суда г. Москвы от 12 февраля 2002 г. по делу N А40-29233/01-18-71Б).

Неистребованная дебиторская задолженность, установленная решением суда, даже при наличии акта о невозможности взыскания, не может считаться безнадежной ко взысканию и не может уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Кредитор и его должник могут урегулировать свои разногласия в процессе судебного разбирательства и заключить мировое соглашение. В связи с тем, что практика заключения мировых соглашений весьма распространена в делах по банкротству, ниже будет рассмотрена ситуация, в которой должник не исполняет свои обязательства, удостоверенные этим судебным актом.

В соответствии с п. 1 ст. 167 Федерального закона от 26 декабря 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" в случае неисполнения мирового соглашения должником кредитор вправе без расторжения мирового соглашения предъявить свои требования в размере, предусмотренном мировым соглашением, в общем порядке, установленном процессуальным законодательством. Принудительное исполнение мирового соглашения осуществляется в порядке исполнительного производства на основании исполнительного листа, выдаваемого арбитражным судом (п. 2 ст. 142 АПК РФ). При этом согласно подп. 1 п. 1 ст. 321 АПК РФ сроком для предъявления исполнительного листа к исполнению являются три года со дня вступления судебного акта в законную силу. Таким образом, кредитор теряет возможность взыскать задолженность по мировому соглашению в порядке исполнительного производства по истечении трех лет со дня вынесения судом определения об утверждении мирового соглашения.

Отсутствие детального законодательного регулирования порядка исполнения мировых соглашений по делам о банкротстве породило неоднозначную арбитражную практику. Некоторые суды рассматривают иски кредиторов о взыскании задолженности, существование и размеры которой подтверждены мировым соглашением по делу о банкротстве, т.е. позволяют взыскивать задолженность в порядке искового производства (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 июля 2003 г. по делу N А43-5230/02-26-220). Можно сделать вывод, что на взыскание задолженности по мировому соглашению по делу о банкротстве распространяется срок исковой давности, который начинает исчисляться после утраты права на принудительное исполнение мирового соглашения в порядке исполнительного производства.

Из изложенного следует, что сумма неполученного долга, установленного мировым соглашением по делу о банкротстве, может быть отражена в налоговом учете как убытки в виде дебиторской задолженности, не реальной ко взысканию на основании подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ по истечении срока исковой давности, течение которого начинается с момента прекращения права кредитора на взыскание задолженности в порядке исполнительного производства.

Е.А. Соколова,

налоговый юрист компании "ФБК"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 7, июль 2004 г.