Вопрос: Просим дать пояснения относительно необходимости начисления взносов в Фонд социального страхования и взносов на несчастные случаи с выплат по договору возмездного оказания услуг, заключенному с гражданином (ООО "Аудит-новые технологии", август 2006 г.)

Просим дать пояснения относительно необходимости начисления взносов в Фонд социального страхования и взносов на несчастные случаи с выплат по договору возмездного оказания услуг, заключенному с гражданином.

В соответствии с п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера. Страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с таких вознаграждений также не уплачиваются, если иное не предусмотрено самим договором (ст. 5 Федерального закона "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" от 24.07.1998 года N 125-ФЗ, п. 2 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний*(1)).

Таким образом, для ответа на поставленный вопрос, необходимо дать квалификацию предоставленным договорам, а именно: являются ли они гражданско-правовыми, либо в ходе их исполнения между сторонами возникают трудовые отношения. От квалификации данных договоров зависят налоговые последствия их исполнения.

В соответствии со статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) трудовым договором признается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

Согласно же пункту 1 статьи 420 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) гражданско-правовым договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. В частности, в рассматриваемом случае по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (пункт 1 статьи 779 ГК РФ).

Исходя из вышеуказанных норм, можно определить следующие основные отличительные черты трудового договора: личное выполнение работником трудовой функции, т.е. работы по определенной специальности, квалификации и должности; подчинение работника правилам внутреннего распорядка организации; обязанность работодателя выплачивать заработную плату и обеспечить работнику определенные условия труда.

Рекомендации по разграничению трудового договора и смежных гражданско-правовых договоров были даны в Письме Фонда социального страхования Российской Федерации от 20.05.1997 г. N 051/160-97, а также содержатся в Приложении "Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства о едином социальном налоге (взносе)" к Письму Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 19.06.2001 г. N СА-6-07/463@. Несмотря на то, что критерии разграничения данных видов договоров, изложенные в письмах, основаны еще на определениях КЗоТ РФ, они вполне применимы и в настоящее время (с поправкой на ТК РФ), поскольку с введением в действие ТК РФ само существо трудовых отношений и трудового договора не изменилось, тем более, что контролирующие органы при проведении проверок налогоплательщиков и плательщиков взносов по обязательному социальному страхованию также руководствуются данными разъяснениями.

Так, в указанных письмах приведены следующие критерии, позволяющие разграничить трудовой договор и смежные гражданско-правовые договоры (как правило, это подряд, возмездное оказание услуг и т.п.).

Трудовой договор

Гражданско-правовой договор

В качестве главного отличительного признака трудового договора приводится зачисление работника по определенной должности и профессии в соответствии со штатным расписанием, при этом указывается, что в ряде случаев работник может быть принят и на нештатную должность. Прием на работу по личному заявлению, издание приказа работодателя, в котором указывается профессия или должность, размер заработной платы, дата начала работы, а также внесение записи в трудовую книжку. Порядок и формы оплаты труда. Заработная плата работника зависит от его квалификации, сложности выполняемой работы, количества и качества затраченного труда. При этом обычно применяются тарифные ставки, оклады и заработная плата должна выплачиваться регулярно. Установление для работника правил внутреннего трудового распорядка и обеспечение работодателем предусмотренных законодательством условий труда.

Исполнение индивидуально-конкретного задания (поручения, заказа и т.д.) по договору. Предметом договора служит конечный результат труда (построенное или отремонтированное здание, доставленный груз, подготовленный бухгалтерский отчет и др.). Одна сторона выполняет определенные виды работ или оказывает услуги, обусловленные договором (вне зависимости от квалификации или специальности, а также должности). Цена выполненной работы или оказанной услуги, порядок ее оплаты определяются, как правило, в договоре по соглашению сторон, а выдача вознаграждения производится обычно после окончания работы и сдачи ее результата или оказания услуги. Работающие по гражданско-правовым договорам самостоятельно определяют приемы и способы выполнения заказа. Для них важен конечный результат труда - исполнение заказа в надлежащем качестве и в согласованный срок. По договорам подряда и возмездного оказания услуг исполнитель несет риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненной работы до ее приемки заказчиком.

При рассмотрении конкретного договора, с целью квалификации возникших отношений, ФСС РФ рекомендуется отличительные признаки применять в их совокупности, что позволит даже в сложных, сомнительных случаях провести разграничение указанных договоров и тем самым определить круг застрахованных лиц и полноту начисления страховых взносов.

Предметом представленного для анализа договора (пункт 1.1.) является оказание исполнителем по заданию заказчика определенных услуг, указанных в договоре. По своим формальным признакам представленный договор относится к числу договоров об оказании услуг. При этом также необходимо отметить, что сам по себе предусмотренный договором способ расчетов не приводит к переквалификации данного договора в трудовой. Представленный договор не содержит признаков, по которым обычно договор хотя бы и поименованный как договор оказания услуг, рассматривается судами в качестве трудового договора:

отсутствует указание на режим работы;

отсутствует указание на должность работника;

отсутствует указание на подчиненность правилам внутреннего трудового распорядка;

услуги оказываются в течение непродолжительного периода времени, что свидетельствует о "разовости" договора.

Вместе с тем, хотелось указать на определенную нечеткость предмета договора, из п. 1.1 не следует, что Исполнитель оказывает юридические услуги по каким-то конкретным делам, по сути, предмет договора наделяет Исполнителя общими обязанностями по ведению юридической работы. Данное обстоятельство может быть использовано контролирующими органами при доказывании наличия между сторонами трудовых, а не гражданско-правовых отношений, кроме того, отсутствие определенности в перечне оказываемых услуг может привести также к спорам между сторонами договора. В связи с чем рекомендуем конкретизировать предмет договора, указав на конкретные судебные дела, а также на перечень документов, которые должны быть подготовлены исполнителем.

Также, по нашему мнению, условия данного договора могут вызвать споры с контролирующими органами еще и потому, что за один месяц, на который заключен договор, Заказчик фактически не получит окончательного результата оказываемых Исполнителем услуг: дела, по которым Исполнитель будет готовить документы и представлять интересы Заказчика, скорее всего за данный промежуток времени не будут рассмотрены.

Вывод

По своим формальным признакам представленный договор относится к числу договоров об оказании услуг. В связи с чем, с выплат по данному договору не производится исчисление и уплата взносов в ФСС РФ и взносов на обязательное страхование от несчастных случаев.

15 августа 2006 г.

ООО "Аудит-новые технологии", август 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 г. N 184.