Методология создания резерва на ремонт автотранспортных средств (В.А. Терехова, "Все для бухгалтера", N 22, ноябрь 2006 г.)

Методология создания резерва
на ремонт автотранспортных средств

По автотранспортным средствам организации общая сумма резерва на ремонт подразделяется на две части - для оплаты обычного ремонта и для оплаты особо сложных и дорогих видов капитального ремонта(письмо Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/588).

В первом случае составляется график проведения ремонта основных средств на отчетный год, и определяется планируемая сметная стоимость. Сумма резерва должна быть равна планируемым (сметным) расходам на ремонт, но не больше средней суммы фактических расходов на ремонт за последние три года. Для расчета средней суммы фактические расходы на ремонт за последние три года делятся на три. Если планируемая сумма резерва больше средних расходов на ремонт, то максимальная сумма резерва будет равна средним расходам, если меньше - резерв формируется исходя из планируемой суммы. Норматив отчислений должен быть указан в учетной политике организации. В бухгалтерском учете можно установить тот же норматив отчислений в резерв, что и в налоговом учете, так как налоговое законодательство ограничивает сумму резерва, принимаемую для расчета налога на прибыль. Сумма отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого квартала или месяца, а сумма отчислений включается в состав прочих расходов. При этом фактические расходы на ремонт в состав расходов текущего периода не включаются.

Пример 1. Общество с ограниченной ответственностью "Дельта" согласно учетной политике создало в 2006 г. резерв для ремонта автотранспортных средств с отражением как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. На ремонт планируется израсходовать 48000 руб. Фактические расходы ООО "Дельта" на ремонт за предыдущие три года составили 180 000 руб. Средняя сумма расходов на ремонт составила 60 000 руб. (180 000 руб. : 3 г.).

Планируемая сумма расходов на ремонт не превышает средней суммы расходов: 60000 руб. > 48000 руб. Поэтому максимальная сумма резерва равна 48000 руб.

На 01.01.2006 восстановительная стоимость автотранспортных средств, которыми владеет организация, составляет 600 000 руб. Тогда норматив отчислений в резерв равен:

48 000руб. : 600 000руб. x 100% = 8%.

Этот норматив отражен в учетной политике организации на 2006 г. как для целей налогообложения, так и для целей бухгалтерского учета.

Общество с ограниченной ответственностью "Дельта" осуществляет ежеквартальные расчеты по налогу на прибыль. Сумма отчислений в резерв составляет 7 500 руб.

600 000 руб. х 5% : 4 квартала = 7500 руб.

В конце каждого квартала 2006 г. ООО "Дельта" может уменьшить налогооблагаемую прибыль на 7 500 руб. Аналогично можно создавать резерв и в бухгалтерском учете, что отражается следующим образом:

Д-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы" - 7500 руб

К-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов" - 7500 руб.

Ежеквартально (ежемесячно) сумму отчислений в резерв на ремонт основных средств включают в состав прочих расходов. Фактические расходы за отчетный период в состав этих расходов не включаются. При этом, если фактические расходы оказались больше суммы резерва, то уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму превышения можно только в конце года. В противном случае остаток неиспользованного резерва присоединяется к налогооблагаемой прибыли. Во всех случаях норматив отчислений в резерв в течение года не изменяется.

Создание резерва предстоящих расходов на оплату особо сложных и дорогих видов капитального ремонта осуществляется путем предварительного накопления средств организацией на основе перечня таких основных средств, периодичности проведения ремонтных работ и их сметной стоимости.

Общая сумма предполагаемых расходов делится на количество лет, в течение которых она будет накоплена, и определяется годовая сумма резерва. Отчисление средств в резерв в соответствии с учетной политикой производится ежеквартально или ежемесячно, а годовая сумма делится соответственно на 4 квартала или на 12 мес. Отчисления производятся независимо от наличия прибыли у организации (письма Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/1/488 и от 19.07.2006 N 03-03-04/1/588). При этом сумма резерва, не использованная в течение года, переносится на следующий год, если ремонт не закончен.

Пример 2 (используем данные примера 1). В составе объектов автотранспортных средств ООО "Дельта" имеется объект, который согласно технической документации подлежит капитальному ремонту каждые пять лет. Сумма расходов на такой ремонт по смете составляет 150 000 руб., следовательно, ежегодно в резерв на сложный ремонт надо отчислять 30 000 руб. (150 000 руб. : 5 лет).

Общество с ограниченной ответственностью "Дельта" может увеличить предельную сумму годового резерва на стоимость капитального ремонта, т.е. на 30 000 руб. Тогда максимально возможный норматив составит:

(48 000 руб. + 30 000 руб.) : 600 000 руб. x 100% = 13%. Этот норматив принят организацией, а следовательно, сумма ежеквартальных отчислений в резерв составит: (600 000 руб. х 13%) : 100% : 4 квартала = 19 500 руб.

Если организация в целях налогообложения предусматривает в учетной политике создание резерва на ремонт основных средств, то она не может производить отчисления только в резерв на оплату дорогостоящего капитального ремонта. Расходы на текущий ремонт также списываются за счет созданного резерва, причем в конце года эта часть резерва подлежит корректировке.

Пример 3 (используем данные примеров 2 и 3). Предположим, что общая сумма отчислений в резерв в конце года составила 78 000 руб. (19 500 руб. х 4 квартала), а фактические расходы на текущий ремонт основных средств в 2006 г. - 50 000 руб. Из этой суммы 48 000 руб. были списаны за счет созданного резерва, а 2 000 руб. включены в состав текущих расходов организации. Резерв на оплату особо сложного ремонта в размере 30 000 руб. (78 000 руб. - 48 000 руб.) перенесен на следующий год.

Разъяснения, данные в письме Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/588, позволяют упорядочить методологические принципы формирования резервов на ремонт основных средств в целях налогообложения прибыли в части оплаты обычного и особо сложного и дорогого ремонта объектов автотранспортных средств предприятий (организаций).

В.А. Терехова,

заслуженный работник высшей школы Российской Федерации,

доктор экономических наук, профессор

Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации

"Все для бухгалтера", N 22, ноябрь 2006 г.