Вопрос: Как относятся на расходы проценты, уплачиваемые банкам по кредитам, - в полном объеме или в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, если лизинговая компания получила несколько кредитов в различных банках как в иностранной валюте, так и в рублях, со ставкой кредитования от 22 до 26% годовых? Лизинговая компания получила за год единственный кредит в большом объеме под 23% годовых. Как следует учитывать в целях налогообложения проценты, уплачиваемые по этому кредиту? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2004 г.)

1. Как относятся на расходы проценты, уплачиваемые банкам по кредитам, - в полном объеме или в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, если лизинговая компания получила несколько кредитов в различных банках как в иностранной валюте, так и в рублях, со ставкой кредитования от 22 до 26% годовых?

2. Лизинговая компания получила за год единственный кредит в большом объеме под 23% годовых. Как следует учитывать в целях налогообложения проценты, уплачиваемые по этому кредиту: относить на расходы полностью или относить на расходы в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, а остальные - за счет собственных средств?

1. Расходом согласно п. 1 ст. 269 НК РФ признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида в том случае, если размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях.

Выдвигая требование о сопоставимости долговых обязательств в качестве условия признания по ним расходов, налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику в отношении всех долговых обязательств (кроме обязательств перед иностранной материнской компанией (контролируемой задолженности)), право выбора метода расчета:

1) расход признается, если условия существенно не отклоняются от среднего уровня процентов;

2) расход признается, если величина процентов не превышает для рублевых кредитов - величину ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, а для валютных - 15%.

Будем исходить из того, что налогоплательщик может выбирать метод расчета предельной ставки в отношении каждого долгового обязательства, рассчитав среднюю ставку по долговым обязательствам.

Прежде всего налогоплательщик должен определить, являются ли сопоставимыми условия, на которых он получил кредиты в течение одного месяца (квартала) в различных банках.

Долговые обязательства считаются сопоставимыми, если они выданы:

в одной и той же валюте;

на те же сроки;

в сопоставимых объемах;

под аналогичные по качеству обеспечения.

Поскольку кредиты получены как в иностранной валюте, так и в рублях, сопоставимость по ним должна определяться отдельно. Если в иностранной валюте получен один кредит, а все остальные кредиты - в рублях, то по кредиту, полученному в иностранной валюте, определить сопоставимость невозможно, а значит, в соответствии со вторым вариантом по такому кредиту расходы должны признаваться в пределах 15% годовых.

Если получено несколько кредитов в иностранной валюте и несколько кредитов в рублях, то отдельно по каждой группе следует определить наличие сопоставимых условий.

При решении вопроса о сопоставимости следует учитывать, что нормы главы 25 НК РФ не определяют понятие сопоставимости объемов по выданным долговым обязательствам. В письме МНС России от 26 июля 2002 г. N 02-6-10/484-Ю209 налогоплательщикам предлагается самостоятельно устанавливать критерии, по которым оценивается сопоставимость долговых обязательств по объемам, отражать их в учетной политике в целях налогообложения и не пересматривать в течение налогового периода.

Определив сопоставимые кредиты, по ним необходимо вычислить средний уровень процентов.

В пункте 5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729, предлагается определять среднеарифметическую процентов (т.е. помимо процентов учитывать сумму основного долга), что прямо из норм налогового законодательства не вытекает. Применение среднеарифметической величины процентов (без учета при расчете суммы каждого из полученных кредитов), хотя и не противоречит закону, чревато налоговыми рисками, поскольку налоговые органы будут руководствоваться формулой расчета среднего уровня процентов, приведенной в Методических рекомендациях.

Со средним уровнем процентов следует сопоставить процент по каждому кредиту. Если процент по каждому кредиту отличается не более чем на 20%, то начисленные проценты по каждому кредиту следует относить на расходы. Но если проценты по какому-либо кредиту значительно отличаются от среднего уровня, то они в части превышения среднего уровня процентов на расходы относиться не могут.

Если при определении средневзвешенного уровня процентов по формуле, предложенной МНС России, установлено, что он меньше ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, у налогоплательщика остается право воспользоваться вторым вариантом и отнести на уменьшение прибыли расходы в пределах увеличенной ставки рефинансирования.

Если кредиты в банках взяты на сопоставимых условиях и в одинаковой сумме со ставкой от 22 до 26% годовых, их можно в полном объеме относить на расходы.

2. Поскольку по единственному кредиту невозможно определить средний уровень процентов, организация должна относить проценты на расходы только в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза.

Ставка рефинансирования годовых (согласно указанию Банка России от 20 июня 2003 г. N 1296-У в настоящее время составляет 16%), увеличенная в 1,1 раза, равна 17,6%.

Таким образом, предельная величина признаваемых в рублях процентов по такому кредиту составляет 17,6% (в валюте - 15%).

Н.Д. Рябова,

налоговый юрист компании "ФБК"

1 февраля 2004 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2004 г.