Комментарий к письму Федеральной налоговой службы
от 18 октября 2006 г. N ШТ-6-03/1014
Опубликованное письмо посвящено расчету НДС при проведении капстроительства. Напомним, что с 1 января 2006 года порядок вычетов этого налога по строительно-монтажным работам был изменен. Теперь НДС по таким расходам возмещают после того, как они были отражены в учете. В прошлом году это было возможно лишь по окончании строительства и при условии, что на возведенное здание начали начислять амортизацию.
Чтобы бюджет не пострадал (например, если множество фирм примет к вычету налог по новым правилам), был разработан специальный режим постепенного перехода на этот порядок. Он установлен статьей 3 Закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ.
Специальный порядок был определен для сумм налога, которые:
- уплачены подрядчикам, но не приняты к вычету до 1 января 2005 года;
- уплачены подрядчикам за период с 1 января 2005 по 1 января 2006 года.
По суммам НДС, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, нужно применять прежний порядок. То есть налог возмещают "по мере постановки на учет объектов завершенного капитального строительства" и начала начисления амортизации. Еще одна ситуация, когда налог можно возместить - продажа построенного здания.
Чтобы вовремя возместить НДС, нужно четко определить, что понимать под термином "постановка на учет объектов капстроительства". Как сказано в опубликованном письме, налог принимают к вычету, если выполнены следующие условия:
- строительство завершено;
- оформлена "первичка", которая подтверждает сдачу-приемку объекта и его ввод в эксплуатацию.
Причем в письме налоговой службы подчеркнуто, что этот же порядок применяют по тем объектам, которые были построены, но не введены в эксплуатацию до 1 января 2006 года.
Суммы НДС, предъявленные подрядчиками в течение 2005 года, вычитают в 2006 году равными долями по налоговым периодам. Таких периодов может быть:
- 12 - если фирма платит НДС помесячно;
- 4 - если фирма платит НДС поквартально.
Причем данный порядок применяют в отношении лишь тех объектов, строительство которых не было закончено по состоянию на 1 января 2006 года. Если стройка завершилась (или "незавершенка" была продана), тогда суммы налога, которые остались невозмещенными, подлежат вычету в момент принятия объекта на учет (или в момент его продажи).
Пример 1
ЗАО "Актив" с августа 2004 года строит здание офиса подрядным способом. Сумма НДС, предъявленная подрядчиками до 1 января 2005 года, составила 450 000 руб. Сумма входного налога по подрядным работам, предъявленная и перечисленная подрядчикам в период с 1 января по 31 декабря 2005 года, составила 11 400 000 руб. Фирма платит налог помесячно. Строительство цеха завершится в 2007 году.
В этом случае суммы входного НДС, предъявленные и перечисленные подрядчикам до 1 января 2006 года, будут приняты к вычету так:
- налог, предъявленный до 1 января 2005 года (450 000 руб.), принимается к вычету в момент включения офиса в состав основных средств, то есть в 2007 году;
- налог, предъявленный в период с 1 января по 31 декабря 2005 года (11 400 000 руб.), принимается к вычету равными долями в течение 2006 года.
Таким образом, в 2006 году ежемесячно "Актив" вправе принимать к вычету НДС в размере 950 000 руб. (11 400 000 руб. : 12 мес.).
Обратите внимание: ранее Закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ предусматривал, что НДС может быть принят к вычету в вышеуказанном порядке при условии, что он был "предъявлен" фирме подрядчиком. То есть в тот момент, когда те или иные этапы работ выполнены и по ним есть счета-фактуры. Перечислен НДС подрядчику или нет, было неважно. Однако это положение изменили. Теперь в законе речь идет о суммах налога, "предъявленных подрядными организациями и уплаченных им". Хоть эта поправка и начала действовать с 1 мая (для тех, кто платит налог ежемесячно) и с 1 июля (для тех, кто платит его поквартально), распространяется она на "правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года". Получилось, что фирмы принимали налог к вычету (пусть даже не перечисленный подрядчику) до 1 мая или июля на вполне законных основаниях. А после вступления в силу поправок выяснилось, что делать этого было нельзя.
Согласно опубликованному письму, НДС, предъявленный подрядчиками в 2005 году, должен приниматься к вычету равномерно, строго в размере 1/12 или 1/4 его суммы. И налог возмещается по мере того, как он им будет перечислен. Поясним сказанное на примере.
Пример 2
ООО "Пассив" строит здание магазина подрядным способом. За период с 1 января по 31 декабря 2005 года подрядчики выставили фирме счета-фактуры, в которых НДС был указан в сумме 560 000 руб. "Пассив" платит НДС поквартально. Счета-фактуры оплачивались в 2006 году фирмой так:
- в I квартале подрядчикам был перечислен НДС на сумму 300 000 руб.;
- в III квартале подрядчикам был перечислен НДС на сумму 100 000 руб.;
- в IV квартале подрядчикам был перечислен НДС на сумму 160 000 руб.
Фирма может ежеквартально принимать к вычету налог в размере 1/4 от его общей суммы. Максимальный "квартальный" размер вычета составит:
560 000 руб. : 4 = 140 000 руб.
Следовательно, "Пассив" принимает к вычету:
- в I квартале - 140 000 руб. - часть налога, перечисленную в I квартале в пределах максимальной суммы вычета;
- во II квартале - 140 000 руб. - часть налога, перечисленную в I квартале также в пределах максимальной суммы вычета;
- в III квартале - 120 000 руб. - оставшуюся сумму налога, перечисленную в I квартале (20 000 руб.), и всю его сумму, перечисленную в III квартале, так как она не превышает максимального размера вычета (140 000 руб.);
- в IV квартале - 160 000 руб. - всю сумму налога, перечисленную в IV квартале. Причем в данном случае максимальный размер ежеквартального вычета увеличивается на 20 000 руб. (140 000 - - 120 000), так как он не был полностью израсходован в III квартале.
А.Н. Комов,
налоговый консультант
"Нормативные акты для бухгалтера", N 23, декабрь 2006 г.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журнал "Нормативные акты для бухгалтера"
ООО "Агентство бухгалтерской информации"
Свидетельство о регистрации ПИ N ФС 77-27066 выдано Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия 26 января 2007 года.