Вопрос: Как формируется остаточная стоимость имущества для целей налогообложения, если по договору купли-продажи приобретается и реконструируется здание, а затем во временную эксплуатацию вводится один этаж? Облагается ли завершенный этап строительства налогом на имущество? ("Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2006 г.)

Как формируется остаточная стоимость имущества для целей налогообложения, если по договору купли-продажи приобретается и реконструируется здание, а затем во временную эксплуатацию вводится один этаж? Облагается ли завершенный этап строительства налогом на имущество?

Согласно ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается, в частности, недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета для учета движимого и недвижимого имущества в качестве объектов основных средств предназначены счета 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Как следует из ситуации, организация приобрела здание, эксплуатация которого невозможна без капитального ремонта. При этом в здании начаты капитальные работы, и по мере завершения этапов работ здание вводится во временную эксплуатацию. Однако работы, обеспечивающие нормальную эксплуатацию здания, выполнены не в полном объеме, что не позволяет окончательно сформировать его стоимость.

В соответствии с п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, отражаются до их ввода в постоянную эксплуатацию как незавершенные капитальные вложения.

В связи с этим объекты незавершенного капитального строительства, учитываемые в соответствии с установленным порядком на счетах по учету капитальных вложений, не могут рассматриваться в качестве объекта обложения налогом на имущество до их перевода в состав основных средств.

В соответствии с Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденным Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.1990 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д), по не оконченным строительством или не оформленным актами приемки объектам капитального строительства или их частям, но фактически эксплуатируемым теми предприятиями и организациями, которым они будут переданы в основные средства, или с их согласия другими предприятиями и организациями, амортизация начисляется в общем порядке - с 1-го числа месяца ввода в эксплуатацию. Основанием для начисления суммы амортизации является справка о стоимости вышеуказанных объектов или их частей по данным учета капитальных вложений.

При оформлении актами о приемке ввода в действие этих объектов и при их зачислении в состав основных средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Суммы начисленной амортизации по вышеуказанным объектам капитального строительства до момента государственной регистрации и принятия этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" и учитываются при расчете остаточной стоимости основных средств для целей исчисления налога на имущество после их перевода в состав основных средств.

При начислении амортизации читателям журнала необходимо принимать во внимание нормы Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

При формировании в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, читателям журнала необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденным приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, п. 28 и 31 которого установлено, что затраты по полученным займам и кредитам, предназначенные для строительства объектов основных средств, не включаются в первоначальную стоимость основных средств и относятся на текущие расходы организации-заемщика при прекращении работ, связанных со строительством объекта основных средств, после срока, превышающего три месяца. Кроме того, если объект основных средств не принят к бухгалтерскому учету в составе основных средств, но на нем начат фактический выпуск продукции (выполнение работ, оказание услуг), то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость данного объекта должно быть прекращено с 1-го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.

Н.А. Гаврилова,

зам. начальника отдела Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

1 ноября 2006 г.

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2006 г.