Корпоративные новогодние мероприятия: учет и налогообложение (Ж. Морозова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 52, декабрь 2006 г.)

Корпоративные новогодние мероприятия: учет и налогообложение

Празднование Нового года, ставшее традицией для многих организаций, может повлечь соответствующие расходы на:

аренду и оформление банкетного зала;

приобретение елок и елочных украшений;

приготовление блюд праздничного стола;

ресторанное обслуживание зала;

организацию развлекательной программы во время празднования;

новогодние подарки сотрудникам и др.

Рассмотрим отражение этих расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Проведение новогоднего праздника

Налог на прибыль

Расходы на проведение праздничного вечера не являются экономически оправданными в целях исчисления налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ), поскольку они не связаны с производственной деятельностью предприятия.

Порядок формирования расходов на оплату труда установлен ст. 255 НК РФ. Даже если в расходы на оплату труда включаются любые вознаграждения, выплачиваемые на основании трудовых договоров (контрактов) и (или) коллективных договоров либо предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, и в трудовом (или коллективном) договоре будет предусмотрено участие работника в новогоднем мероприятии, эти расходы не будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыл на основании п. 49 ст. 270 НК РФ.

Налог на добавленную стоимость

При выполнении определенных условий, изложенных в ст. 171 и 172 НК РФ, налогоплательщик имеет право на вычет НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), предназначенных для производственных целей и облагаемых НДС. Следовательно, "входной" НДС по затратам на проведение праздничных мероприятий (аренда и оформление помещения, организация развлекательной программы и т.д.) к вычету не принимается. Поэтому данные суммы "входного" НДС покрываются за счет источника приобретения этих товаров (работ, услуг).

"Входной" НДС, уплаченный при приобретении продуктов для самостоятельного приготовления налогоплательщиком праздничных блюд для клиентов (партнеров), не принимается к вычету, а покрывается за счет источника приобретения. Основание то же: эти затраты не связаны с облагаемыми НДС операциями. Данная операция не признается ни реализацией товаров, ни передачей товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль.

Единый социальный налог

Объектом обложения ЕСН являются выплаты в пользу физических лиц по трудовым договорам (ст. 236 НК РФ). Расходы организации на проведение новогоднего праздника должны облагаться ЕСН, если в трудовом или коллективном договоре закреплено условие о предоставлении работнику новогоднего праздничного ужина, но при условии отнесения на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Так как праздничные расходы на проведение новогоднего мероприятия не учитываются при исчислении налога на прибыль, у организации, формирующей налоговую базу по налогу на прибыль, объекта обложения ЕСН не возникает (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ организация должна учитывать все доходы, выплачиваемые физическому лицу как в денежной, так и натуральной форме. По мнению МНС России, затраты на проведение праздничного вечера имеют адресный характер, так как осуществляются в интересах конкретных лиц. Поэтому в целях исчисления НДФЛ они признаются доходом, полученным в натуральной форме (п. 1 ст. 210 и п. 2 ст. 211 НК РФ).

Определить доход, полученный каждым конкретным лицом, непросто, ведь организация при проведении праздничного вечера оплачивает товары (работы, услуги) сразу за всех работников. На практике, если у организации имеется соответствующее положение (или приказ), регламентирующее проведение таких мероприятий с точным списком присутствующих, то тогда можно распределить данные доходы путем деления общей суммы на количество лиц, участвовавших в праздновании. В отсутствие указанного положения (приказа) сделать это практически невозможно.

Налоговая база при получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме определяется как стоимость переданных товаров, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом суммы НДС. Следует отметить, что доходы в виде подарков, стоимость которых не превышает 4000 руб., полученные налогоплательщиками от организаций, не подлежат налогообложению на основании п. 28 ст. 217 НК РФ. Таким образом, стоимость товаров (работ, услуг), использованных при проведении праздничного мероприятия, если она не превышает 4000 руб. в год на каждое физическое лицо (при условии, что в течение года не было других подарков), не облагается НДФЛ.

Бухгалтерский учет

Затраты на проведение корпоративных праздников в целях бухгалтерского учета также являются для организации прочими расходами (п. 12 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н). Однако эти расходы, как и расходы на приобретение подарков, не будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль согласно п. 49 ст. 270 НК РФ, поскольку они экономически не оправданы и не направлены на получение дохода.

Такие расходы нельзя отнести и к представительским расходам, к которым согласно п. 2 ст. 264 НК РФ относятся только расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для представителей других организаций, транспортные расходы по их доставке к месту проведения мероприятий, буфетное обслуживание во время переговоров, услуги переводчиков. Расходы на организацию развлечений и отдыха не являются представительскими.

Пример 1. Организация "Радость" для проведения новогоднего вечера арендовала помещение в культурно-развлекательном комплексе "Сфера". В программу вечера были включены музыкальное сопровождение, услуги диск-жокея, боулинг, ресторанное обслуживание согласно утвержденному меню, выступление актеров легкого жанра, вручение призов. Итого сумма по договору составила 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). В бухгалтерском учете эти расходы будут отражены следующим образом:

Д-т 60, К-т 51 - 590 000 руб. - перечислены денежные средства по договору с культурно-развлекательным комплексом;

Д-т 91-2, К-т 60 - 500 000 руб. - отражены произведенные расходы на основании акта выполненных работ;

Д-т 19, К-т 60 - 90 000 руб. - отражены суммы НДС по произведенным расходам;

Д-т 91-2, К-т 19 - 90 000 руб. - отражены суммы НДС, не принимаемые к вычету;

Д-т 91-2, К-т 76 - 150 000 руб. - начислено вознаграждение артистам;

Д-т 76, К-т 50 - 150 000 руб. - выплачен гонорар артистам.

В расходы для целей налогообложения эта сумма не включается. "Входной" НДС к вычету не принимается.

Выплата премий из резервного фонда

Локальными нормативными актами, действующими на предприятии, может быть предусмотрено право работников на вознаграждение по итогам работы за год. Порядок выплаты такого вознаграждения определяется отдельным разделом Положения о премировании или Положением о выплате вознаграждения по итогам работы за год.

В соответствии с п. 6 ст. 324.1 НК РФ плательщики налога на прибыль организаций могут производить отчисления в резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год в порядке, установленном для формирования резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. Организация, принявшая решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, обязана отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый ею способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Расчет размера ежемесячных отчислений в резерв производится по формуле:

Размер отчислений в резерв = сумма расходов на оплату труда за месяц х процент отчислений в резерв.

При этом процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на выплату годового вознаграждения по итогам работы за год и ежегодного вознаграждения за выслугу лет, включая сумму ЕСН с этих расходов к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (также с учетом ЕСН).

Пример 2. Предполагаемый годовой фонд оплаты труда работников предприятия составляет 5 000 000 руб., из которых 1 300 000 руб. - ЕСН, рассчитанный по максимальной ставке 26%, установленной п. 1 ст. 241 НК РФ. Положением о вознаграждении по итогам работы за год, действующим на предприятии, предусмотрена выплата работникам предприятия указанного вознаграждения в размере оклада. Предполагаемая сумма расходов на выплату годового вознаграждения - 450 000 руб., включая ЕСН (26%). Ежемесячный процент отчислений в резерв предстоящих расходов на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за год составляет:

450 000 руб. : 5 000 000 руб. х 100% = 9%.

На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию резерва. При недостаточности средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний рабочий день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на выплату годовых вознаграждений и соответственно сумму ЕСН, по которым ранее не создавался указанный резерв.

Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

Расходы на формирование резерва предстоящих расходов на выплату вознаграждений в бухгалтерском учете отражаются на счете 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами учета расходов на оплату труда соответствующих категорий работников.

Создание, использование и корректировка резерва на предстоящую выплату вознаграждения по итогам работы за год отражаются следующим образом:

Д-т 20 (23, 25, 26, 44), К-т 96 - создан в течение года резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год;

Д-т 96, К-т 70 - начислены вознаграждения по итогам работы за год работникам предприятия;

Д-т 96, К-т 69 - начислен ЕСН на суммы вознаграждений по итогам работы за год;

Д-т 20 (23, 24, 26, 44), К-т 96 (сторно) - восстановлена отнесенная на статьи затрат в течение года неиспользованная часть резерва.

Новогодние подарки

Детские подарки, подарки сотрудникам и деловым партнерам организация может приобрести за счет двух источников. Первый - расходы организации, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Второй - чистая прибыль организации, если учредители дали согласие расходовать прибыль на эти цели.

При вручении подарков сотрудникам (работникам фирмы) следует начислить взносы на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. Подарок в данном случае расценивается как поощрение за труд (ст. 191 ТК РФ).

Подарки для детей сотрудников

Предположим, что организация по решению собрания учредителей направила часть нераспределенной прибыли прошлых лет на приобретение новогодних подарков для детей сотрудников. Приобретенные организацией подарки учитываются по фактической себестоимости (за исключением НДС) как товары в составе МПЗ (пп. 2 и 6 положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 9.06.01 г. N 44н). В бухгалтерском учете принятие к учету товаров отражается записью по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Передача права собственности на товары на безвозмездной основе является реализацией и признается объектом обложения НДС (п.п. 1 п. 1 ст. 146), который затем можно принять к вычету на основании условий, предусмотренных ст. 171, 172 НК РФ, при наличии соответствующих документов. При реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Передача организацией-работодателем подарков детям сотрудников является выплатой в натуральной форме, произведенной в пользу конкретных сотрудников. В бухгалтерском учете данная операция отражается по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" в корреспонденции со счетом 41. При этом использование части нераспределенной прибыли прошлых лет отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 73 на стоимость передаваемых подарков, а сумма НДС по данной операции, подлежащая уплате в бюджет, относится на уменьшение нераспределенной прибыли прошлых лет по дебету счета 84 и кредиту счета 68.

Если выплаты в натуральной форме производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, такие выплаты на основании п. 3 ст. 236 НК РФ не признаются объектом обложения по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 г. N 167-ФЗ (в ред. от 20.07.04 г.) "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

В целях исчисления НДФЛ стоимость подарков, переданных детям сотрудников, признается доходом, полученным сотрудниками в натуральной форме (п.п. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ). Вместе с тем на основании п. 28 ст. 217 НК РФ стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций, в сумме, не превышающей 2000 руб. за налоговый период, не подлежит налогообложению.

Данная операция отражается следующим образом:

Д-т 41, К-т 60 - подарки приняты к учету в составе товаров;

Д-т 19, К-т 60 - отражен НДС по приобретенным подаркам для детей сотрудников;

Д-т 60, К-т 51 - произведена оплата за подарки поставщику;

Д-т 68, К-т 19 - принят к вычету НДС;

Д-т 73, К-т 41 - подарки переданы сотрудникам, являющимся родителями;

Д-т 84, К-т 73 - отражено использование части нераспределенной прибыли прошлых лет на приобретение подарков детям сотрудников (решение учредителей);

Д-т 84, К-т 68 - начислен НДС по передаче подарков для детей сотрудников.

Призы и подарки для партнеров по бизнесу

На праздничный вечер могут быть приглашены представители дружественных компаний. Вряд ли можно классифицировать произведенные с этой целью расходы как представительские.

Представительские расходы четко определены в п. 2 ст. 264 НК РФ. Это затраты на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для представителей других организаций, транспортные расходы по их доставке к месту проведения мероприятий, буфетное обслуживание во время переговоров, услуги переводчиков. Данный перечень является закрытым. Причем прямо указано, что к представительским не относятся расходы на организацию развлечений и отдыха.

В любом случае затраты услуг организаций общественного питания, связанные с приготовлением блюд, не учитываются в составе расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли, так как они не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

В качестве первичного документа, подтверждающего проведение данной операции, может использоваться приказ руководителя организации с полным перечнем клиентов по бизнесу и с приложением ведомости выданных подарков.

Согласно ст. 575 ГК РФ запрещается дарение в отношениях между коммерческими организациями, за исключением подарков, стоимость которых не превышает 5 МРОТ.

При вручении подарков партнерам в бухгалтерском учете делается запись: Д-т 91-2 "Прочие расходы", К-т 41 (10, 43).

Налог на доходы физических лиц

В п. 1 ст. 211 НК РФ указано, что при получении налогоплательщиком дохода от организации в натуральной форме в виде товаров, иного имущества налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, т.е. исходя из рыночных цен. В стоимость таких товаров включается соответствующая сумма НДС.

Удержать исчисленную сумму НДФЛ при вручении подарка невозможно, так как налоговые агенты обязаны удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Поэтому удержание этого налога должно быть произведено только тогда, когда работнику будет выплачиваться какой-либо доход денежными средствами (заработная плата, премия). Перечислить в бюджет удержанную сумму налога следует не позднее следующего дня после его удержания (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Если подарок вручается работнику фирмы-партнера, то, поскольку организация-даритель не может удержать исчисленную сумму НДФЛ у работников другой организации, она должна в течение одного месяца с момента вручения подарка письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о выплаченном доходе и невозможности удержать с него НДФЛ (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Если рыночная стоимость подарков с учетом НДС не превышает для каждого партнера сумму 4000 руб. и все они получают подарки от вашей организации в текущем году впервые, стоимость подарков не включается в налогооблагаемый доход сотрудника организации-партнера и не подлежит обложению НДФЛ.

Налог на прибыль организаций

Для целей исчисления налога на прибыль стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, относятся к расходам, не учитываемым при налогообложении (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Таким образом, себестоимость выданных подарков не будет учитываться в составе расходов, учитываемых при обложении налогом на прибыль.

Единый социальный налог

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц не признаются объектом налогообложения, если они не являются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль. Поскольку стоимость подарков, врученных партнерам, как уже указывалось, не учитывается при исчислении налога на прибыль, объекта обложения ЕСН со стоимости этих подарков не возникает.

Налог на добавленную стоимость

В целях исчисления НДС согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров. В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС.

В связи с тем, что безвозмездная передача товаров считается реализацией, НДС, уплаченный поставщикам, можно принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). При этом у организации должны быть счет-фактура на приобретенный товар и документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС.

В бухгалтерском учете организации-дарителя должны быть сделаны следующие записи:

Д-т 10, К-т 60 - приобретены и оприходованы праздничные подарки для партнеров по бизнесу;

Д-т 19, К-т 60 - учтен НДС по приобретенным подаркам;

Д-т 60, К-т 51 - оплачены подарки (в том числе НДС);

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 10 - стоимость врученных подарков учтена в составе внереализационных расходов;

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с рыночной цены подарков при их передаче;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - принята к вычету уплаченная сумма НДС по врученным подаркам;

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС при передаче подарков с рыночной цены без включения НДС.

Следует обратить внимание, что при безвозмездной реализации имущества, учитываемого по стоимости с учетом уплаченного НДС (например, товар приобретен в розничной торговле и в товарном чеке указано "в том числе НДС"), налоговая база рассчитывается как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок) в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ.

Таким образом, если подарок оприходован организацией по полной стоимости его приобретения с учетом НДС и передан партнерам по бизнесу по цене приобретения, которая является рыночной ценой, при передаче подарков налоговая база по НДС равна нулю.

В связи с тем что для целей налогообложения стоимость подарков и НДС, начисленного при их вручении, не учтены, в бухгалтерском учете образуется постоянное налоговое обязательство:

Д-т 99, субсчет "Постоянные налоговые обязательства", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - начислено постоянное налоговое обязательство.

Новогоднее оформление офиса и витрин

Во многих городах местные власти настоятельно рекомендуют торговым организациям украшать витрины к новогодним праздникам. Учет и налогообложение средств, истраченных на эти цели, зависят от того, где именно разместили украшения - в витринах или в офисе фирмы.

По-новогоднему украшенные витрины привлекают внимание клиентов, одновременно рекламируя товары и услуги, которые предлагает фирма. Поэтому средства, потраченные на оформление витрин, можно учесть как рекламные расходы.

Такие средства учитывают на счете 44 "Расходы на продажу", а для целей налогообложения их целиком списывают на прочие расходы (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Стоимость подобных украшений относят на расходы без "входного" НДС, который можно принять к вычету (конечно, если расходы оплачены, продавец выставил счет-фактуру, а украшения необходимы, чтобы рекламировать продукцию, реализация которой облагается НДС). Именно эти условия надо выполнить, чтобы зачесть "входной" налог по купленным товарам или материалам (ст. 171 и 172 НК РФ).

В налоговом учете стоимость украшений (без НДС) и налог на рекламу включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

В бухгалтерском учете расходы на новогоднее убранство внутренних помещений офиса (или производственных помещений) относят к прочим расходам (п. 12 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99). В налоговом учете затраты на украшения, использованные при оформлении офиса, не отражают, так как они не относятся к производственным. Именно таким условиям должны отвечать затраты, на сумму которых можно уменьшить налогооблагаемый доход (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В бухгалтерском учете образуется постоянное налоговое обязательство.

Принять к вычету "входной" НДС по новогодним игрушкам, украсившим внутренние помещения, организация не вправе. К зачету принимают НДС лишь по тем товарам, которые приобретены для деятельности, облагаемой НДС.

Чтобы не возникло сомнения в том, что украшения куплены специально для витрины и используются в рекламных целях, необходимо документально оформить эти операции. Во-первых, заполнить накладную на внутреннее перемещение украшений со склада в торговый зал, а, во-вторых, издать соответствующее распоряжение (приказ) руководителя фирмы.

Ж. Морозова,

директор по аудиту ООО "Юр Аудит"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 52, декабрь 2006 г.