О состоянии системы налоговых льгот (И.А. Николаев, А.М. Калинин, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 1, январь 2004 г.)

О состоянии системы налоговых льгот

Налоговая система Российской Федерации предусматривает существование федеральных, региональных и местных налогов. Виды налогов и их основные элементы, включая льготы, определяются федеральным законодательством. Региональные и местные власти вправе вводить льготы по налогам, находящимся в их компетенции, и в частях, поступающих в их бюджеты.

Здесь рассматриваются только льготы, установленные федеральным законодательством, т.е. Налоговым кодексом Российской Федерации и федеральными законами. Так как на уровне Российской Федерации устанавливаются в том числе и льготы по региональным и местным налогам и сборам, цена льгот будет рассчитываться для консолидированного бюджета Российской Федерации.

Понятие льготы

В статье 56 НК РФ приведено такое определение: "Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера".

Налоговые льготы как отдельный, предусмотренный ст. 17 НК РФ элемент налогообложения, в Кодексе содержатся только в главе, посвященной единому социальному налогу. Однако понятно, что на самом деле льгот гораздо больше.

Основное в понятии "льготы" - наличие категории налогоплательщиков, которой предоставляются преимущества по уплате налогов и сборов.

Помимо налогообложения по льготной или нулевой ставке к льготам можно отнести освобождение от налогообложения и налоговые вычеты. Несмотря на то что в тексте Налогового кодекса Российской Федерации соответствующие статьи льготами не называются, они обычно учитываются (в том числе и государственными органами) при расчетах потерь от предоставления льгот.

Освобождение по своему характеру эквивалентно нулевой ставке, а вычет из налогооблагаемой базы фактически означает уплату налога не в полном объеме.

Исключение отдельных операций из объекта налогообложения, с одной стороны, не является льготой, так как связано с определением сферы действия налога, с другой же - может означать вывод из сферы действия налога определенных категорий потенциальных налогоплательщиков.

Налоговые кредиты также лишь с некоторой оговоркой могут быть отнесены к льготам. Сумма отсроченных налоговых выплат в режиме налогового кредита возвращается с начисленными процентами, однако, если ставка процента ниже рыночного уровня, можно говорить о фактическом освобождении плательщика от уплаты части налога.

Функции льгот

Теория налогообложения предусматривает выполнение льготами двух основных функций - компенсационной и стимулирующей. Компенсационная функция предусматривает создание равных возможностей для субъектов, в силу тех или иных причин обладающих неравными возможностями. Стимулирующая функция направлена на развитие отдельных видов деятельности путем создания для них благоприятных условий.

Кроме того, в российской налоговой системе предусмотрено значительное количество льгот "технического" характера. Среди них можно выделить:

льготы, предоставляемые в соответствии с международными договорами;

льготы, связанные с ликвидацией двойного налогообложения;

льготы, связанные с получением выгоды государством (например, льготы при отказе от имущества в пользу государства).

Ущерб от существования "технических" льгот либо неизбежен (приоритет международного договора), либо отсутствует (государство получает всю выгоду от совершения операции, как в случае с безвозмездной передачей ему имущества).

Налоги, по которым предоставляются льготы

В том или ином виде льготы предоставляются по всем федеральным налогам и сборам, за исключением налога на операции с ценными бумагами и некоторых сборов. Федеральное законодательство устанавливает льготы по следующим местным налогам:

налогу на имущество предприятий;

лесному доходу;

транспортному налогу;

налогу на имущество физических лиц;

земельному налогу;

курортному сбору.

Структура льгот

Для каждого из налогов характерны свои структура предоставляемых льгот и круг плательщиков. Льготы могут быть определены в одной статье, а могут содержаться в нескольких различных статьях или даже законах. Например, глава 24 НК РФ, посвященная единому социальному налогу, включает ст. 239 "Налоговые льготы", а льготы по НДС распределены так:

освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика (ст. 145 НК РФ);

операции, не подлежащие налогообложению (ст. 149 НК РФ);

освобождение от налогообложения товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации (ст. 150 НК РФ);

льготное налогообложение ввоза и вывоза товаров физическими лицами (ст. 151 НК РФ);

налогообложение по нулевой или льготной ставке (ст. 164 НК РФ).

Комплексный характер такого сбора как государственная пошлина привел к созданию огромного (более 50 позиций) перечня освобождаемых от ее уплаты плательщиков, упорядоченного по основаниям для сбора пошлины (пошлина в судах общей юрисдикции, в арбитражных судах и др.).

Цена льгот

Цена льгот для государства - это потери налоговых поступлений из-за существования льгот. Прямой ценой льготы является уменьшение налоговых доходов. Так как снижение ставки налогов теоретически может оказывать стимулирующий эффект на налогоплательщиков (равно как увеличение налога может повлечь сокращение налоговой базы из-за прекращения налогоплательщиком своей деятельности), реальная цена льготы может отличаться от ее прямой цены.

Потери по отдельным видам налогов

НДС. По оценкам Правительства Российской Федерации потери федерального бюджета в связи с предоставлением налоговых льгот в 2003 г. оцениваются в 105,8 млрд руб. (0,81% от ВВП), а с учетом прогнозируемой собираемости этого налога - 98,4 млрд руб. В 2002 г. потери от предоставления льгот по НДС оценивались в 88,1 млрд руб. (0,83% от ВВП). Наиболее существенными следует признать потери НДС: от применения льгот на услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности; от предоставления услуг, оказываемых в сфере образования, учреждениями культуры, медицинскими учреждениями; при перевозках пассажиров. Только перечисленные льготы снижают поступления НДС в федеральный бюджет на 70,0 млрд руб., что составляет около 70% от общего объема льгот, предоставляемых по данному налогу.

Налог на доходы физических лиц. По данным МНС России в 2002 г. потери консолидированного бюджета от предоставления вычетов по налогу на имущество физических лиц составили более 3,5 млрд руб. Наибольшие потери пришлись на вычеты по приобретению жилья - 3 млрд руб. Социальные вычеты на образование привели к недополучению 0,5 млрд руб., вычеты на лечение - 22,5 млн руб. Наименьшее количество потерь касалось вычетов на благотворительные цели - 7 млн руб.

Налог на прибыль. Вступление в силу в 2002 г. главы 25 НК РФ, практически полностью ликвидировавшей предоставление льгот по налогу на прибыль, позволило значительно снизить величину налоговых потерь. В 2003 г. потери от предоставления льгот, срок действия которых не истек на 1 января 2003 г., расчетно составят немногим более 0,6 млрд руб., в то время как ранее из-за налоговых льгот терялось 17,8% доходов от поступлений данного налога (41,7 млрд руб. в 2001 г.).

Таможенные пошлины. По данным Счетной палаты Российской Федерации потери от льгот по уплате таможенных пошлин в 2003 г. могут составить 14 млрд руб., из которых 11 млрд руб. - потери по ввозным пошлинам, 3 млрд руб. - по вывозным. К потерям таможенных платежей приводят льготы, предоставляемые в соответствии с международными договорами, в отношении товаров, ввозимых в качестве гуманитарной помощи, а также в качестве вклада в уставные фонды организаций.

Налог на имущество предприятий. По информации Минфина России, в 2003 г. (до введения в действие главы 30 НК РФ "Налог на имущество предприятий") 57% имущества выведено из налогооблагаемой базы из-за льгот по налогу. Основная часть льгот приходится на имущество различных учреждений, в том числе государственных. В 2002 г. поступления от налога на имущество предприятий составили, по данным МНС России, 86 млрд руб., потери от существования льгот можно оценить в 114 млрд руб.

Учитывая закрепленные на федеральном уровне льготы и по другим налогам (ЕСН, налогу на добычу полезных ископаемых, государственной пошлины, лесного дохода, земельного налога и т.п.), общую величину потерь консолидированного бюджета от существования налоговых льгот можно оценить примерно в 300 млрд руб.

Недостатки системы налоговых льгот

Завышенный объем льгот и их неупорядоченность. Несмотря на принятые меры по снижению количества льгот и их упорядочению, для налоговой системы Российской Федерации по-прежнему характерно существование множества льгот, закрепленных не только в соответствующих главах Налогового кодекса Российской Федерации, но и в неотмененных статьях законов об отдельных видах налогов. Поэтому определить полный перечень льгот по какому-либо платежу не всегда просто.

В рамках отдельных налогов системе льгот существенно недостает упорядоченности. Значительно число получателей льгот, но нет четкого разделения причин и оснований для их выделения. В результате реформирования налогового законодательства происходит дальнейшее видоизменение и усложнение структуры льгот, связанное с добавлением новых льгот и ликвидацией старых.

Большой объем неупорядоченных льгот не только приводит к потерям доходов, но и значительно усложняет налоговую систему, что увеличивает трансакционные издержки, связанные со сбором налогов.

Нецелевое использование. В ряде случаев льготы используются не по целевому назначению. Льготы предоставляются тем, кто в них не нуждается (частая ситуация для компенсационных льгот), льготы используются для ухода от налогообложения без достижения тех целей, ради которых они предоставлялись. Наиболее яркое отражение сказанное находило в ныне отмененных льготах по налогу на прибыль. В результате налоговой реформы возможности частного сектора по минимизации налогообложения путем получения льгот сократились, но окончательно не исчезли. По-прежнему пользуются спросом услуги налоговых консультантов, предлагающих механизмы легального снижения налогового бремени с использованием системы льгот.

Примером нецелевого использования льгот могут служить льготы бюджетным учреждениям. Согласно ст. 4 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-I "О налоге на имущество предприятий" исключаются из обложения данным налогом бюджетные учреждения и организации. Земля, используемая значительной частью государственных учреждений, также не подлежит налогообложению - от уплаты земельного налога согласно ст. 12 Закона РФ от 11 октября 1991 г. N 1738-I "О плате за землю" освобождены медицинские, образовательные, научные и спортивные учреждения.

Целью данных льгот было упрощение финансовых потоков (исключение налогообложения выделяемых из бюджета средств) и стимулирование развития образования, науки, здравоохранения и спорта. На практике многие учреждения предоставляют землю и помещения в аренду, в том числе и коммерческим организациям. В результате льгота распространяется и на арендаторов, так как учреждению нет необходимости включать в цену аренды налог на имущество. Наконец, сами бюджетные учреждения очень часто занимаются доходной деятельностью. Тогда они получают преимущество перед аналогичными негосударственными организациями, вынужденными уплачивать налог на имущество*(1).

Неэффективность льгот. Неэффективность льгот - это невыполнение ими своих функций. Льгота может быть неэффективной даже в том случае, если предоставляется и используется по назначению. Особенно это актуально для стимулирующих налоговых льгот, когда льгота оказывает незначительное влияние на принятие налогоплательщиком решений.

Например, эффективность предоставляемых населению социальных и имущественных налоговых вычетов подоходного налога пока не очевидна. Если величина льготы намного меньше, чем расходы налогоплательщика, то значительного влияния на решение о необходимости таких расходов вычет оказать не может. Так, в настоящее время согласно подп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ вычет, касающийся суммы расходов на обучение, ограничен суммой в 38 тыс. руб., т.е. освобождение от уплаты налога составляет 4940 руб. (13% от суммы вычета), или около 160 дол. США. Так как плата за обучение в высшем учебном заведении составляет несколько тысяч долларов, величина вычета представляется крайне невысокой.

Неэффективными могут оказаться также льготы, направленные на стимулирование развития экономики.

Анализ, проведенный ФБК*(2), показал, что связь между отменой инвестиционной льготы по налогу на прибыль с 1 января 2002 г. и снижением объемов инвестиций в 2002 г. не очевидна. После отмены инвестиционной льготы в отраслях промышленности наблюдалась различная динамика инвестиций. В то время как инвестиции в топливную промышленность в III квартале 2002 г. сократились по сравнению с аналогичным периодом 2001 г. на 16% (в текущих ценах), инвестиции в электроэнергетику за этот период выросли на 16,6%, в стекольную и фарфорофаянсовую отрасль - на 79%; в полиграфию - на 55,7%; в пищевую промышленность - на 31%. Таким образом, подтвердилась необоснованность гипотезы о том, что отмена инвестиционной льготы сильно повлияла на замедление динамики инвестиций. Статистика за 2003 г. показывает, что высокие темпы роста инвестиций возможны даже при отсутствии инвестиционной льготы (табл. 1).

Таблица 1

Инвестиции в основной капитал в 2003 г.	Январь	Февраль	Март	Апрель
Процент к соответствующему периоду прошлого года	107,9	110,9	111,4	112,8
Процент к предыдущему периоду	33,5	116,7	113,6	102,2

Примечание. По данным Госкомстата России.

Помимо инвестиционной в 2002 г. была отменена еще одна стимулирующая льгота по налогу на прибыль. До января 2002 г. согласно подп. "з" п. 1 ст. 6 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-I "О налоге на прибыль" из налогооблагаемой прибыли исключались расходы, направленные на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР), но не более 10% прибыли.

Отмена этой льготы не оказала влияния на положительную динамику роста расходов на НИОКР (табл. 2). Объем внутренних затрат, т.е. затрат на выполнение НИОКР собственными силами, в 2002 г. существенно возрос по сравнению с 2001 г. и составил в фактических ценах 143,7 млрд руб., увеличившись за год на 36,6%. Соответственно, доля затрат на НИОКР (в % к ВВП) возросла в 2002 г. по сравнению с 2001 г. с 1,16 до 1,32. При этом основную часть роста обеспечил именно предпринимательский сектор.

Таблица 2

Внутренние затраты на исследования и разработки	1999 г.	2000 г.	2001 г.	2002 г.
В млн руб.	48 050,50	76 697,10	105 260,70	143 740,40
Процент к ВВП	1,01	1,05	1,16	1,32

Примечание. По данным Госкомстата России.

Наиболее характерной иллюстрацией невысокой эффективности налоговых льгот и послаблений является низкая эффективность режимов свободных и особых экономических зон. Результаты десятилетнего функционирования свободной экономической зоны "Янтарь" в Калининградской области не позволяют говорить об успешном использовании налоговых льгот и послаблений для развития промышленности. Более того, льготы по внешнеторговым операциям в первой половине 1990-х гг. нанесли существенный ущерб экономике Калининградской области.

Опыт создания свободных экономических зон в Российской Федерации заставляет более чем сдержанно относиться к планам Правительства Российской Федерации по развитию режима "особой экономической зоны". По мнению некоторых экспертов*(3), мировая статистика не дает поводов для оптимизма. В мире эффективно работает лишь немногим более 4% всех свободных и особых зон. Основой государственной финансовой поддержки таких успешных зон являются не льготы, а субсидии и дотации, гарантии и ссуды под низкий процент.

Предложения по реформированию системы налоговых льгот

С учетом существующих недостатков такое реформирование должно сводиться к максимальному сокращению и упорядочиванию количества льгот.

Ликвидация льгот. В российских условиях льготы в целом не эффективны. Поэтому усилия Правительства Российской Федерации, направленные на отмену существующих льгот, необходимы и своевременны, однако достаточными их признать нельзя. Аналогично льготам по налогу на прибыль вполне осуществима практически полная ликвидация льгот по НДС. Расчеты специалистов ФБК показывают, что с одновременной отменой всех льгот можно выйти на ставку НДС, равную 15%, практически без потерь для консолидированного бюджета.

Однако в одобренном Советом Федерации 25 июня 2003 г. законопроекте "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" предусматривается лишь снижение ставки НДС до 18%, об отмене льгот речь не идет.

Помимо льгот по НДС могут быть ликвидированы льготы практически по всем видам налогов.

Переход на целевое финансирование (субсидирование)

Ликвидация компенсационных (а также ряда стимулирующих) налоговых льгот должна быть связана с их заменой на целевое финансирование (субсидирование). Замена налоговых льгот системой субсидий хотя и создает дополнительные издержки, связанные с необходимостью сбора и перераспределения средств, зато обладает такими преимуществами, как целевой характер и "осязаемость".

Целевой характер в данном контексте - это возможность индивидуального подхода при предоставлении субсидии. Речь здесь идет не о предоставлении индивидуальных преференций (от чего с большим трудом удалось избавиться к концу 1990-х гг.), а о более тщательной проверке нуждаемости в помощи, обоснованном отнесении ее потенциального получателя к категории имеющих на это право. Тщательность проверки нуждаемости в помощи во многом обеспечивается "осязаемостью" средств, с которыми государству предстоит расстаться.

"Осязаемость" связана с движением в процессе предоставления субсидии реальных средств. Как показывает опыт возмещения ранее уплаченных налогов, государство гораздо более ответственно относится к возврату уже собранных средств, чем к простому сокращению объема собираемых налогов. Кроме того, предоставление субсидий носит гораздо более публичный характер, чем предоставление налоговых льгот. Субсидии - это расходы бюджета, утверждаемые законом, а потери от налоговых льгот согласно ст. 182 БК РФ должны лишь оцениваться одновременно с составлением бюджета на очередной финансовый год. Делать это должно Правительство Российской Федерации, а Государственная Дума Российской Федерации, в лучшем случае, лишь получать соответствующие материалы в справочном порядке.

Реформирование системы льгот, связанных с бюджетными средствами

Если организация получает бюджетные средства, то налог с этой организации может означать возврат части таких средств государству. На первый взгляд, налог в этом случае теряет смысл, однако по ряду причин льготирование получателей бюджетных средств нецелесообразно.

Во-первых, ряд налогов взимается не непосредственно с выделенных государственных средств (налог на имущество). За организации, имеющие право на льготу, всю сумму налога платит государство. Но когда организация платит налог наравне со всеми, на бюджетные средства приходится лишь часть налога, соответствующая доле государственного заказа в общем объеме доходов. Например, налог в сумме 100 руб. будет включен в цену 100 единиц товара, а значит, если государственный заказ составит половину объема реализации, то объем "вхолостую" вернувшихся бюджетных средств составит 50 руб., а 50 руб. - это налоговый доход государства.

Во-вторых, льготы организациям - получателям бюджетных средств могут означать создание неравных условий хозяйствования. Одна и та же по экономическому смыслу операция может облагаться налогом, а может и не облагаться, что существенно усложняет действие системы налогообложения. Например, частное предприятие, реализующее государству продукцию в рамках государственного заказа, могло бы не уплачивать НДС (налог был бы включен в стоимость продукции и возложен на государство), однако при реализации аналогичного товара частной организации налог бы уплачивался в полном объеме.

В-третьих, наличие льгот деформирует механизмы бюджетного федерализма. Так, льготы по уплате налога на имущество или земельного налога, касающиеся федеральных государственных учреждений, лишают региональные и местные бюджеты десятков миллиардов рублей.

В-четвертых, расходы на мониторинг льгот могут оказаться выше, чем расходы на управление "пустым" потоком средств из бюджета и обратно. Наличие льгот требует учета субъектов, имеющих право на льготу, и сумм предоставляемых льгот. Необходим контроль за целевым использованием льготы - в противном случае к потерям на администрирование добавляются потери от нецелевого использования льгот. Поэтому в условиях хорошо налаженной платежной дисциплины дополнительные расходы на перевод средств в виде налогов из бюджета и обратно могут оказаться ниже потерь, связанных с предоставлением льготы.

Отдельный элемент льгот связан с бюджетными средствами - это льготы, предоставляемые государственным (бюджетным) организациям. Так, согласно ст. 4 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-I "О налоге на имущество предприятий" (утратил силу с 1 января 2004 г.) исключалось из налогообложения имущество "бюджетных учреждений и организаций, органов законодательной (представительной) и исполнительной власти, органов местного самоуправления, Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, Федерального фонда обязательного медицинского страхования", а ст. 12 Закона РФ от 11 октября 1991 г. N 1738-I "О плате за землю" предусматривает полное освобождение от уплаты налога земель, "предоставляемых для обеспечения деятельности органов государственной власти и управления, а также Министерства обороны Российской Федерации".

Предоставление льгот государственным организациям напрямую противоречит принципу нейтральности налоговой системы, установленному ст. 3 НК РФ. В случае предоставления льготы организации государственной формы собственности получают преимущества. Очень важно сокращение льгот в отношении государственных организаций, оказывающих услуги населению, в особенности государственных*(4) учреждений, так как в этом случае имеет место частичное бюджетное финансирование.

Возможность и необходимость отмены льгот по налогу на имущество для государственных органов признана и законодательными органами Российской Федерации. С 1 января 2004 г. вступил в силу Федеральный закон от 11 ноября 2003 г. N 139-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов", предусматривающий дополнение части второй Налогового кодекса Российской Федерации главой "Налог на имущество организаций", перечень льгот в которой сильно сокращен. Объектом налогообложения в новой главе НК РФ не признается лишь "имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, где законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка", а также земельные участки и объекты природопользования. Среди имущества, не облагаемого налогом, имущество государственных учреждений присутствует в гораздо меньшем, чем раньше, объеме.

Отмена льготы по налогу на имущество, находящееся в собственности государства, дает возможность его реальной оценки. Минимущество России испытывает трудности в оценке федерального имущества. На начало 2003 г. в состав федерального недвижимого имущества Российской Федерации входило более миллиона объектов (табл. 3). По данным Счетной палаты Российской Федерации, по состоянию на 1 января 2002 г. общая площадь арендованного федерального имущества составляла 10,2 млн м2.

Таблица 3

Федеральное недвижимое имущество Российской Федерации*(5)	Закрепленное за ФГУП*(6)	Закрепленное за ФГУ*(7)	Находящееся в казне
Производственные и административные здания	98 501	35 300	723
Жилые помещения	67 919	54 503	19 246
Объекты социально-культурного и бытового назначения	46 643	14 205	1 373
Иные объекты	623 196	155 798	33 131
Итого	836 259	259 806	54 473
Примечание. По данным Минимущества России. *(5) По состоянию на 1 января 2003 г. *(6) ФГУП - федеральные государственные унитарные предприятия. *(7) ФГУ - федеральные государственные учреждения.

Налоговые органы, цель деятельности которых - максимальное увеличение налоговых поступлений, постараются, чтобы налог брался с реальной, рыночной стоимости имущества.

Теоретически могут быть отменены почти все льготы, связанные с получением бюджетных средств. Положительным эффектом отмены льготирования станет упрощение налоговой системы и снижение издержек по ее администрированию, отрицательным - "пустой" оборот государственных средств (из бюджета и обратно) и издержки, связанные с этим оборотом.

Положительные последствия отмены налоговых льгот

Упрощение налоговой системы. Ликвидация значительного перечня льгот позволит упростить налоговую систему, сделать ее более упорядоченной и прозрачной. Даже текст части второй Налогового кодекса Российской Федерации может сократиться на 15-20%.

Снижение потерь для государства. Сегодня потери от установленных на федеральном уровне льгот составляют порядка 10% от налоговых доходов консолидированного бюджета Российской Федерации.

Возможность снижения ставок налогов. Появление дополнительных доходов в результате отмены налоговых льгот создает условия для снижения ставок налогов. Ликвидация льгот по налогу на прибыль уже позволила снизить величину ставки данного налога с 35 до 24%. По оценке ФБК, полная отмена льгот по НДС позволила бы снизить ставку данного налога до 15%. Сокращение перечня льгот позволило бы обойтись без планируемого увеличения ставки налога на имущество с 2 до 2,2%.

Повышение эффективности государственной помощи. Переход от льгот к другим механизмам поддержки субъектов хозяйствования (государственное субсидирование и кредитование) позволит более целенаправленно проводить политику их поддержки или стимулирования.

Выравнивание условий хозяйствования. Следствием отмены льгот станут более равные условия конкуренции для различных субъектов хозяйствования, что необходимо для повышения конкурентоспособности российской экономики в целом. Если льгота вводилась для ликвидации заведомо неравных для организаций условий, возможна ее замена на более эффективные механизмы поддержки налогоплательщиков.

Перевод лоббистской деятельности в более цивилизованное русло. Лоббистская деятельность в отношении предоставления индивидуальных льгот уже законодательно невозможна. Что касается узкоспециализированных и "монопродуктовых" льгот, то определенные возможности остаются. Ликвидация этих возможностей позволит снизить коррупцию.

Возможные негативные последствия отмены налоговых льгот

Ликвидация налоговой льготы - это увеличение налогового бремени, снижение объемов свободных денежных средств налогоплательщика. Один из парадоксов данной ситуации: если введение льготы не всегда связано с положительным эффектом, то ее ликвидация может сопровождаться негативными последствиями - например ростом цен. Это объясняется желанием налогоплательщиков получить дополнительную прибыль, обосновывая ее необходимостью компенсировать убытки от уплаты ставшего более высоким налога. В результате на короткий период может происходить рост цен и (или) сокращение производства, однако в среднесрочной перспективе негативное влияние отмены льготы практически не ощущается.

В качестве примера можно привести частичную отмену льготирования медицинских товаров. С 2002 г. утратил силу подп. "у" п. 1 ст. 5 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-I "О налоге на добавленную стоимость", предусматривавший "освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медицинской техники". По некоторым видам этих товаров льгота была ликвидирована полностью, а по некоторым продукция стала облагаться данным налогом по льготной ставке 10%.

Отмена льгот привела к росту цен на медицинские товары и заметному снижению производства в медицинской отрасли в начале 2002 г. Однако во второй половине 2002 г. наблюдался рост производства такой продукции, позволивший частично восстановить утраченные позиции (табл. 4). Отмена льгот действительно привела к временному ухудшению положения в медицинской отрасли, но такое положение было непродолжительным. В январе-апреле 2003 г. рост производства в медицинской отрасли составил 112,8% по отношению к соответствующему периоду 2002 г. Медицинской продукции в апреле 2003 г. было выпущено на 2,5% больше, чем в марте 2003 г.

Таблица 4

Объемы производства в меди- цинской промышленности в 2002 г.	Январь - май	Май	Июнь	Июль	Август	Сентябрь	Октябрь	Ноябрь	Декабрь 2002 г.
В процентах к соответствую- щему периоду прошлого года	84,7	92,3	99,9	98,1	106,8	109,3	101,9	97,5	92,6
В процентах к предыдущему периоду	86,8	106,7	102,7	110,4	108,9	108,5	100,3	92,2	93,6

Примечание. По данным Госкомстата России.

Эффект от отмены налоговой льготы может остаться практически незамеченным из-за благоприятной экономической ситуации. Так, в первой половине 1999 г. был уточнен перечень продовольственных товаров, облагаемых НДС по льготной ставке. Согласно Постановлению Правительства РФ от 27 мая 1999 г. N 569 из данного перечня были исключены мясо и мясопродукты, яйца, сахар, рыба и морепродукты. В перечень облагаемых по льготной ставке товаров эти продукты вернулись только с введением в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации (в январе 2001 г.), а окончательно сокращенный перечень был отменен Постановлением Правительства РФ от 20 августа 2001 г. N 592.

В результате отмены льготы цены на продукты питания выросли, однако рост доходов населения позволил сгладить негативные последствия этого явления: в 1999 г. расходы на покупку продуктов выросли всего лишь на 0,7%, а в 2000-2001 гг. наблюдалось их снижение (табл. 5).

Таблица 5

Показатель	1998 г.	1999 г.	2000 г.	2001 г.
Расходы на покупку продуктов для домашнего питания, в процентах к общему объему потребительских расходов	51,3	52,0	47,6	45,9

Примечание. По данным Госкомстата России.

Энергетическая ценность потребляемых продуктов снизилась в 1999 г. по сравнению с рекордным 1998 г., но в 2000-2001 гг. наметился ее рост (табл. 6).

Таблица 6

Показатель	1998 г.	1999 г.	2000 г.	2001 г.
Потребление продуктов питания на одного члена домохозяйства, ккал в сутки	2 565	2 352	2 394	2 497

Примечание. По данным Госкомстата России.

Потребление яиц, мяса и рыбы снизилось в 1999 г., а сахара и кондитерских изделий в 2000 г. выросло (табл. 7).

Таблица 7

Потребление некоторых продуктов питания на одного члена домохозяйства	1998 г.	2001 г.	1999 г.	2000 г.
Мясо и мясопродукты, кг	57	47	50	53
Яйца и яйцепродукты, шт.	205	199	202	202
Сахар и кондитерские изделия, кг	28	28	30	27
Рыба и рыбопродукты, кг	15	13	14	14

Примечание. По данным Госкомстата России.

Таким образом, рост цен на продовольственные товары, которому способствовали изменения в налоговом законодательстве, был скомпенсирован возросшими доходами населения, что позволило практически избежать его негативных последствий.

Наличие потенциальных отрицательных эффектов обусловливает высокую устойчивость системы льгот к внешнему воздействию. Попытка ликвидации какой-либо льготы связана с преодолением лоббистских усилий ее получателей, прямо пропорциональных выгоде (легальной или нелегальной) от существования льготы. Кроме того, для политиков отмена льгот - это "непопулярная мера", связанная с потерей голосов избирателей. Если льгота все-таки будет ликвидирована, можно ожидать преувеличения отрицательных последствий ее ликвидации и попыток восстановления. Так, в прошедшем 15 мая 2003 г. первое чтение проекте закона "О внесении дополнения в Налоговый кодекс Российской Федерации (главы 29 "Водный налог")", предусматривается восстановление льготы по плате за пользование водными объектами при заборе воды для водоснабжения населения, утратившей силу с 1 января 2003 г., что согласно финансово-экономическому обоснованию проекта закона снизит поступления от данного налога на 1,4 млрд руб.

При невозможности прямого восстановления могут быть предприняты попытки реанимации льготы в несколько видоизмененной форме, например в виде вычета.

Выводы

1. Изменение экономической ситуации в стране требует радикального преобразования системы экономических льгот путем их минимизации и максимизации доходов.

2. Общая величина потерь консолидированного бюджета от существования налоговых льгот, по оценкам ФБК, составляет около 300 млрд руб.

3. Основные недостатки существующей системы налоговых льгот: завышенный объем, неупорядоченность, нецелевое использование, неэффективность.

4. Основные направления реформирования системы налоговых льгот - ликвидация значительной части льгот (в первую очередь, по НДС), переход к адресным механизмам поддержки субъектов хозяйствования, реформирование системы льгот, связанных с бюджетными средствами.

Статья написана на основе доклада, подготовленного для заседания Экономического клуба, прошедшего в компании "ФБК" в конце лета 2003 г.

И.А. Николаев,

директор департамента стратегического анализа компании "ФБК"

А.М. Калинин,

эксперт компании "ФБК"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 1, январь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См.: аналитический доклад "Реформа госучреждений".- "Биржа интеллектуальной собственности". - 2003. - N 7.

*(2) См.: аналитическая записка "Инвестиции в 2002 году. Влияние отмены инвестиционной льготы", ФБК, 2002 г. http://www.fbk.ru/files/invest_1.pdf

*(3) Рубченко М., Шохина Е., Шошкин С. Точки роста или черные дыры//Эксперт. - 2002. - N 28.

*(4) См.: аналитический доклад "Реформа госучреждений"//"Биржа интеллектуальной собственности". - 2003. - N 7.