Калькулирование себестоимости продукции с помощью метода таргет-костинга (Н.М. Балакирева, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 1, январь 2004 г.)

Калькулирование себестоимости продукции с помощью метода
таргет-костинга

Один из основных факторов успеха и конкурентоспособности организаций на современном рынке - создание инновационных продуктов. Товаропроизводители сегодня не могут продавать большие партии стандартных изделий, полагаясь на относительную стабильность рынков и используемые технологии. Современные рынки весьма динамичны и изменчивы, а из-за постоянного технологического прогресса возникает объективная необходимость в использовании новых подходов к управлению, ориентированных на поведение потребителей, разработке соответствующих инструментов планирования, измерения, учета и контроля затрат, которые объединяются в систему управления затратами. В процессе разработки новых и усовершенствования уже существующих видов продукции управленческому персоналу организации приходится решать множество вопросов:

как сделать продукт предприятия отличным от других, уже имеющихся на рынке;

как продать продукт по более низкой цене;

как идентифицировать и устранить затраты, не влияющие на изменение величины покупательской способности продукта;

как измерить стоимость ресурсов, использованных при осуществлении таких мероприятий, и др.?

В результате возникает необходимость модификации методологии учета затрат и калькулирования себестоимости инновационных продуктов. Наиболее перспективно в такой ситуации использование метода таргет-костинга (target costing), родиной которого считают Японию, где он был впервые применен в середине ХХ в. В настоящее время этот метод широко применяется за рубежом в различных отраслях промышленности при планировании и разработке новых видов продукции.

Метод таргет-костинга является целостной концепцией управления, поддерживающей стратегию снижения затрат и помогающей реализации функций планирования производства новых продуктов, превентивного контроля издержек и калькулирования целевой себестоимости в соответствии с реалиями рынка. Таким образом, основная задача данного метода - снижение затрат при создании новых видов продукции с целью получения запланированного уровня прибыли.

В основе метода таргет-костинга лежит предположение о том, что разработанная продукция может быть продана по цене, не превышающей реальную цену, сложившуюся под воздействием рыночных механизмов. Иными словами, должна формироваться такая себестоимость продукции, которая при жестко заданной рыночной цене на нее позволит получать прибыль. Причем разрабатываемая продукция должна соответствовать требованиям рынка к ее качеству.

В рамках метода таргет-костинга рыночную цену на продукцию принято называть базисной ценой (target price), желательную разницу между себестоимостью продукции и ее продажной ценой - целевой прибылью (target profit), а себестоимость, в соответствии с которой продукция должна быть разработана,- целевой себестоимостью (target cost). Заметим, что понятие "целевая себестоимость" отличается от понятия "сметная себестоимость", применяемого в российской практике учета затрат на проектирование новых производств и освоение новых видов продукции. Главная отличительная черта этих двух понятий заключается в следующем. Сметная себестоимость продукции рассчитывается на основе норм и нормативов (организации устанавливают их самостоятельно), ориентированных в первую очередь на применяемую технологию производственного процесса и характеристики выпускаемой продукции. Целевая же себестоимость является значением себестоимости, максимально допустимым в условиях рынка.

При определении целевой себестоимости продукции величина прибыли, которую хочет получить производитель, вычитается из ожидаемой рыночной цены продукции. Затем все участники производственного процесса переключаются на проектирование и изготовление продукции, соответствующей целевой себестоимости. Таким образом, в соответствии с идеологией таргет-костинга процесс проектирования продукции имеет следующий вид:

/-------------\       /--------------\       /-------------\

|Себестоимость|------|Проектирование|------|Себестоимость|

\-------------/       \--------------/       \-------------/

Преимущества такого подхода к разработке новой продукции. Во-первых, обеспечивается поэтапное осмысление каждого нюанса, касающегося себестоимости производимой продукции. Работники, выпускающие продукцию, стремясь приблизиться к целевой себестоимости, часто находят новые, нестандартные решения в ситуациях, требующих инновационного мышления. Во-вторых, из-за необходимости постоянно оставаться в рамках целевой себестоимости исключается возможность применения более дорогостоящих технологий, сырья или материалов, так как это неизбежно приведет к новому витку перепроектирования продукции.

Таким образом, весь производственный процесс начиная с замысла о производстве новой продукции приобретает инновационный характер, но не выходит за рамки заранее установленных ограничений затрат на ее производство. Например, в автомобилестроении Японии целевая себестоимость определяется не только для каждой проектируемой модели автомобиля, но и для каждой его части. Дизайнеры разрабатывают пробный проект и пытаются выяснить, находится ли сметная себестоимость автомобиля в пределах его целевой себестоимости. Если нет, то в проект вносятся необходимые изменения. Этот процесс продолжается до тех пор, пока не исчезает разница между сметной и целевой себестоимостью. Только после этого делают опытный образец автомобиля, который используют для испытаний.

После многократных изменений пробного проекта и полного сближения сметной и целевой себестоимости оформляется конечный вариант проекта, который передается в производственный отдел.

Если метод таргет-костинга представить в виде схемы (рисунок), то можно увидеть, что процесс движения к целевой себестоимости является двусторонним.

Целевое сокращение величины затрат вычисляется в несколько этапов:

1) проводятся маркетинговые исследования рынка сбыта разрабатываемой продукции с целью определения возможной цены реализации единицы продукции;

2) определяется целевая себестоимость продукции (планируемого объема производства продукции в целом, а также единицы продукции);

3) разрабатывается продукция: создается оригинал-макет, определяется дизайн, проводится инжиниринг и т.п.;

4) сравниваются целевая и сметная себестоимость продукции (позволяет определить необходимое сокращение затрат);

5) перепроектируется продукция и одновременно вносятся улучшения в производственный процесс (необходимо для достижения целевого сокращения затрат).

Управление себестоимостью продукции с помощью метода таргет-костинга

/-------------------\

|Определение возмож-|                     /-------------\  /-----------\

|ной цены реализации|  /----\  /-------\  |   Целевая   |  |Достижение |

|продукции,  прогно-|-|Цена|-|Прибыль|-|себестоимость|-|целевой се-|

|зирование   объемов|  \----/  \-------/  \-------------/  |бестоимости|

|продаж продукции   |                                      \-----------/

\-------------------/                                               

                                                            |  |  |

 | | |/------------------------------\   /-----------------------\ |  |

 | | ||Определение  целевых затрат на|   |Проектирование  и инжи-| |  |

 | | ||производство продукции        |   |ниринг продукции       | |  |

 | | |\------------------------------/   \-----------------------/ |  |

 | |/--------------------------------\   /--------------------------\ |

 | ||      Разработка  продукции     |   |Определение потребности  в| |

 | |\--------------------------------/   |снижении  затрат на произ-| |

 |/----------------------------------\   |водство продукции         | |

 ||Установление  требований, предъяв-|   \--------------------------/ |

 ||ляемых к разрабатываемой продукции|   /-----------------------------\

 |\----------------------------------/   |Постоянное усовершенствование|

/------------------------------------\   |продукции                    |

|  Исследование рынка и конкурентов  |   \-----------------------------/

\------------------------------------/

Рассмотрим каждый из указанных этапов вычисления величины целевого сокращения затрат на условном примере.

Пример.

Ниже приведены данные, необходимые для проведения расчета.

Показатель	Величина показателя
Запланированный объем продаж продукции, ед.	20
Возможная рыночная цена единицы продукции, руб.	1200
Ставка НДС, %	20
Запланированная норма прибыли, %	25
Сметная себестоимость продукции, руб.	17000

На первом этапе с помощью маркетинговых исследований определяются основные функции, свойства и качества продукции, на которые потребители обращают наибольшее внимание, а также возможные цена реализации продукции и объемы ее продаж.

Чтобы определить важность отдельных функций, свойств или качеств продукции, целесообразно заранее установить минимальные и максимальные значения каждой характеристики продукции. Разница в значениях позволит определить влияние конкретного свойства продукции на его общую оценку.

На основании данных исследований планируются определенные объемы продаж продукции и возможная цена реализации единицы продукции. В нашем случае это соответственно 20 ед. и 1200 руб. Таким образом, запланированная выручка от продаж продукции будет составлять 24 000 руб.

Перейдем ко второму этапу. База для исчисления целевой себестоимости продукции - выручка, запланированная на первом этапе. Чтобы определить целевую себестоимость продукции, необходимо из запланированной выручки вычесть запланированные скидки, косвенные налоги, а также запланированную прибыль (должна быть получена от продажи данной продукции).

Сумма запланированной выручки без учета НДС составит 20 000 руб. (24 000 руб. - 4000 руб.).

Норма запланированной прибыли - 25%, следовательно, сумма целевой себестоимости - 16 000 руб. (20 000 руб. - 4000 руб.). В расчете на единицу продукции данный показатель составит 800 руб. (16 000 руб. : 20 ед.).

После того как найдена целевая себестоимость продукции и сформулированы требования, предъявляемые к ней, начинается разработка продукции.

Затем на основе существующих в организации норм и нормативов, а также с учетом действующей технологии производства определяется сметная себестоимость продукции для сравнения полученного результата с целевой себестоимостью продукции. Сметная себестоимость продукции является отправной точкой снижения затрат, так как ее сравнение с целевой себестоимостью указывает на "ненужные" и "дорогостоящие" компоненты и свойства продукции.

В нашем примере разница между сметной и целевой себестоимостью продукции составляет 1000 руб. (17 000 руб. - 16 000 руб.). Именно эту сумму следует "сократить" различными доступными средствами, не допуская снижения качества продукции. Указанную задачу можно решить посредством перепроектирования продукции и одновременного внесения улучшений в производственный процесс. Если же, невзирая на все усилия, разрыв между этими двумя величинами сохранился, очевидно, следует отказаться от разработки такого вида продукции.

Таким образом, рассмотренный пример подтверждает простоту идеи метода таргет-костинга: производить только те инновационные продукты, расчетная себестоимость которых не превышает их целевую себестоимость.

Положительные характеристики данного метода:

дается возможность на этапе проектирования продукции совмещать функции маркетинговых служб и управленческого учета, получая "на выходе" продукт, имеющий максимально отвечающие ожиданиям потребителей характеристики и наиболее вероятную цену реализации;

метод позволяет совмещать процессы бюджетирования, планирования прибыли, формирования центров ответственности и стратегии ценообразования;

он разрешает фокусировать внимание на внешних (рыночных), а не исключительно на внутренних факторах, влияющих на процесс разработки продукции. Таргет-костинг обеспечивает неплохие возможности принятия решений не только на основе заданного уровня издержек, но и на основе параметров рыночного окружения продукции.

Н.М. Балакирева,

ст. преподаватель кафедры "Бухгалтерского учета и аудита", АТиСО

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 1, январь 2004 г.