Учет доходов и расходов на автомобильном транспорте (А.Н. Дьяков, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 20, октябрь 2003 г.)

Учет доходов и расходов на автомобильном транспорте

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283, разработана Инструкция по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденная приказом Минтранса РФ от 24 июня 2003 г. N 153*(1) (далее - Инструкция).

Указанная Инструкция соответствует Положениям по бухгалтерскому учету, однако в ней более подробно и конкретно отражены отраслевые особенности учета доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте.

Исходя из отраслевых особенностей автомобильного транспорта данная Инструкция установила единый подход к составу и группировке затрат по основной деятельности при осуществлении грузовых и пассажирских перевозок автомобильным транспортом (других работ и услуг, выполняемых автомобильным транспортом).

Доходы для целей бухгалтерского учета в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности организации, а также в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденном приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, подразделяются следующим образом:

доходы от обычных видов деятельности;

прочие поступления:

операционные доходы,

внереализационные доходы,

чрезвычайные доходы.

В Инструкции приведен полный перечень доходов от обычных видов деятельности для автотранспортных организаций:

выручка от внутренних и международных грузовых перевозок;

выручка от внутренних и международных перевозок пассажиров в автобусах;

выручка от перевозок пассажиров в легковых таксомоторах;

выручка от перевозок в грузовых таксомоторах;

выручка от предоставления легковых автомобилей для обслуживания предприятий и организаций;

выручка от направления автомобилей для работы вне места их постоянного пребывания;

выручка от использования порожних пробегов грузовых автомобилей других организаций;

выручка от предоставления легковых и грузовых автомобилей на условиях проката;

выручка от транспортно-экспедиционных операций, осуществляемых водителем при совмещении с основной деятельностью, либо другим сотрудником автотранспортной организации;

выручка от погрузо-разгрузочных работ;

выручка от складских операций;

доходы грузовых автостанций;

доходы автовокзалов, автостанций;

доходы от доставки (перегона) автомобилей новых и отремонтированных с автомобильных и авторемонтных заводов;

доходы, получаемые в виде вознаграждения автотранспортной организацией по договорам комиссии на транспортную экспедицию;

в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручка в виде поступлений, получение которых связано с деятельностью по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов согласно договору аренды (арендная плата).

Рассмотрим учет доходов от обычных видов деятельности на примере.

Пример 1. ОАО "Орелавтотранс" оказывает услуги по перевозке грузов автомобильным транспортом. Кроме того, в уставе данной организации предусмотрено предоставление за плату во временное пользование своих активов согласно договору аренды. В июне 2003 г. ОАО "Орелавтотранс" заключило договор на перевозку 100 тонн металлической сетки с ОАО "Орловский сталепрокатный завод" на объект. Стоимость услуги составила 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб. ОАО "Орелавтотранс" выполнило условия договора 4 июля 2003 г., что было подтверждено актом выполненных работ. Себестоимость перевозки груза составила 30 000 руб. На расчетный счет ОАО "Орелавтотранс" 5 августа 2003 г. поступили денежные средства от ОАО "Орловский сталепрокатный завод" за оказанные услуги - 120 000 руб.

Согласно п. 3 Инструкции доходы принимаются при учете по методу начисления и признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

В июле 2003 г. бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" сделал следующие бухгалтерские проводки:

Д 62 - К 90, субсчет "Выручка" - 120 000 руб. - начислена выручка за оказанные услуги;

Д 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" - К 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - НДС с выручки;

Д 90, субсчет "Себестоимость продаж" - К 20 - 30 000 руб. - списаны затраты;

Д 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж" - К 99 - 70 000 руб. (120 000 руб. - 20 000 руб. - 30 000 руб.) - отражена прибыль.

5 августа 2003 г. запись в бухгалтерском учете будет выглядеть так:

Д 51 - К 62 - 120 000 руб. - поступили деньги от ОАО "Орловский сталепрокатный завод".

ОАО "Орелавтотранс" сдает в аренду помещения, что предусмотрено учредительными документами, а следовательно, относится к основным видам деятельности. В июле 2003 г. арендатор заплатил 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.), и бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" отразил это следующим образом:

Д 62 - К 90, субсчет "Выручка" - 60 000 руб. - поступила арендная плата;

Д 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" - К 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 10 000 руб. - НДС с арендной платы;

Д 51 - К 62 - 60 000 руб. - поступили денежные средства от арендатора;

Д 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж" - К 99 - 50 000 руб. (60 000 руб. - 10 000 руб.) - получен финансовый результат - прибыль.

В состав операционных доходов помимо отраженных в ПБУ 9/99 включаются доходы от списания объектов специальной оснастки и специальной одежды (отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся), а также стоимость материалов или иного имущества, полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств.

К внереализационным доходам дополнительно относят излишки, выявленные во время инвентаризации, стоимость безвозмездно полученных основных средств (по мере начисления амортизации).

Согласно п. 21 Инструкции бюджетные средства, предоставленные в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие периоды (на покрытие убытков на городском пассажирском транспорте), отражаются в бухгалтерском учете как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как внереализационные доходы, что соответствует Положению по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденному приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 92н.

Состав чрезвычайных доходов и прочих поступлений, приведенный в Инструкции и в ПБУ 9/99, одинаков.

Рассмотрим на примерах отражение в бухгалтерском учете операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов.

Пример 2. На балансе ОАО "Орелавтотранс" значится самортизированный грузовой автомобиль первоначальной стоимостью 80 000 руб. В 1999 г. автомобиль переоценили, сумма дооценки составила 20 000 руб. и была отнесена на добавочный капитал. В июле 2003 г. был издан приказ о ликвидации автомобиля. Работы по ликвидации автомобиля выполняли силами организации, они были закончены в июле 2003 г. При демонтаже автомобиля были отобраны, а затем оприходованы на склад по рыночной стоимости запасные части, пригодные для дальнейшего использования, на сумму 12 000 руб. Стоимость работ по демонтажу автомобиля составила 8000 руб.

Бухгалтер данную операцию отнес к операционным доходам и оформил в июле 2003 г. следующими бухгалтерскими проводками:

Д 01, субсчет "Выбытие основных средств" - К 01 - 80 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д 02 - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" -

80 000 руб. - списана начисленная амортизация;

Д 83 - К 84 - 20 000 руб. - суммы дооценки с добавочного капитала отнесены на нераспределенную прибыль организации;

Д 91, субсчет "Операционные расходы" - К 23 - 8000 руб. - списаны расходы цеха на демонтаж автомобиля;

Д 10, субсчет "Запасные части" - К 91, субсчет "Операционные доходы" - 12 000 руб. - оприходованы на склад запасные части, пригодные для дальнейшего использования.

Пример 3. ОАО "Орелавтотранс" согласно договору купли-продажи N 1 от 7 июля 2003 г. реализовало ОАО "Протон" подержанный легковой автомобиль за 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб. Первоначальная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского учета - 220 000 руб. На момент реализации сумма начисленной амортизации составляла 160 000 руб. Расходы, связанные со снятием автомобиля с учета в ГИБДД,- 650 руб. За время эксплуатации автомобиль не переоценивался. Данная операция была отнесена к операционным доходам и оформлена такими записями:

Д 62 - К 91, субсчет "Прочие доходы" - 120 000 руб. - отражена задолженность покупателя за реализованный автомобиль;

Д 91, субсчет "Прочие расходы" - К 68 - 20 000 руб. - исчислен НДС;

Д 01, субсчет "Выбытие основных средств" - К 01, субсчет "Собственные основные средства" - 220 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д 02 - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 160 000 руб. - списана начисленная амортизация;

Д 91, субсчет "Прочие расходы" - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 60 000 руб. - списана остаточная стоимость автомобиля;

Д 91, субсчет "Прочие расходы" - К 71 - 650 руб. - списаны расходы, связанные со снятием автомобиля с учета в ГИБДД;

Д 51 - К 62 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Д 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" - К 99 - 39 350 руб. (120 000 руб. - 20 000 руб. - 60 000 руб. - 650 руб.) - отражена прибыль, полученная от реализации автомобиля.

Пример 4. ОАО "Орелавтотранс", являясь учредителем ООО "Катюша", 14 июля 2003 г. внесло в качестве вклада в уставный капитал ООО "Катюша" легковой автомобиль. Стоимость автомобиля, согласованная с учредителями,- 220 000 руб. Первоначальная стоимость данного автомобиля составляла 280 000 руб. Сумма начисленной амортизации на дату передачи автомобиля - 90 000 руб.

Бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" посчитал данную операцию операционным доходом и отразил ее в бухгалтерском учете следующим образом:

Д 01, субсчет "Выбытие основных средств" - К 01, субсчет "Собственные основные средства" - 280 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д 02 - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 90 000 руб. - списана начисленная амортизация;

Д 58, субсчет "Паи и акции" - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 190 000 руб. - отражена передача автомобиля в качеств вклада в уставный капитал по остаточной стоимости;

Д 58, субсчет "Паи и акции" - К 91, субсчет "Прочие доходы" - 30 000 руб. (220 000 руб. - 190 000 руб.) - отражено в составе операционных доходов превышение стоимости автомобиля, согласованной учредителями, над его остаточной стоимостью.

Пример 5. ОАО "Орелавтотранс" в соответствии с договором дарения 2 июня 2003 г. получило от потребительского кооператива "Орелпотребкооперация" (некоммерческой организации) легковой автомобиль марки "Волга" рыночной стоимостью на дату принятия к учету 180 000 руб. Регистрационный сбор за оформление автомобиля в ГИБДД составил 450 руб. В эксплуатацию автомобиль был введен в июне 2003 г. Срок службы для целей бухгалтерского учета в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы*(2),- 48 месяцев.

В июне 2003 г. бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" сделал следующие записи:

Д 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств" - К 98, субсчет "Безвозмездные поступления" - 180 000 руб. - отражена рыночная стоимость автомобиля;

Д 71 - К 50 - 450 руб. - выданы денежные средства под отчет для оформления автомобиля в ГИБДД;

Д 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств" - К 71 - 450 руб. - включены в первоначальную стоимость расходы, связанные с регистрацией автомобиля;

Д 01 - К 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств" - 180 450 руб. - автомобиль введен в эксплуатацию.

С июля 2003 г. бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" начнет начислять амортизацию - по 3759,38 руб. в месяц (180 450 руб. : 48 месяцев), относя указанную сумму на внереализационные доходы.

В бухгалтерском учете данная операция будет оформлена следующими проводками:

Д 20 - К 02 - 3759,38 руб. - начислена амортизация за июль;

Д 98, субсчет "Безвозмездные поступления" - К 91, субсчет "Прочие доходы" - 3759,38 руб. - отнесена на внереализационные доходы часть стоимости безвозмездно полученного автомобиля в сумме начисленной амортизации.

Пример 6. Приобретенный ОАО "Орелавтотранс" в 2000 г. легковой автомобиль ВАЗ-2109 в июле 2003 г. попал в аварию и восстановлению не подлежит. Руководство решило списать его с баланса. Первоначальная стоимость автомобиля по данным учета - 140 000 руб. За период эксплуатации начислена амортизация в сумме 82 000 руб. В результате демонтажа автомобиля были оприходованы пригодные для дальнейшего использования запчасти, рыночная стоимость которых составила 15 000 руб.

Согласно п. 22 Инструкции поступления, возникающие в результате последствий чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (аварии), являются чрезвычайными доходами, а в соответствии с п. 98 Инструкции расходы организации, связанные с аварией, относятся к чрезвычайным расходам, поэтому бухгалтер организации отразил данный факт в бухгалтерском учете так:

Д 01, субсчет "Выбытие основных средств" - К 01, субсчет "Собственные основные средства" - 140 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д 02 - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 82 000 руб. - списана начисленная амортизация;

Д 99 - К 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 58 000 руб. - списана на убытки остаточная стоимость автомобиля;

Д 10, субсчет "Запасные части" - К 99 - 15 000 руб. - оприходованы запасные части.

Расходы организаций, осуществляющих перевозки (работы и услуги) на автомобильном транспорте, в соответствии с требованиями бухгалтерского учета в Инструкции (п. 32) подразделены:

на расходы по обычным видам деятельности;

прочие расходы, в том числе:

операционные расходы,

внереализационные расходы,

чрезвычайные расходы.

Расходами по обычным видам деятельности для автотранспортных организаций являются расходы, непосредственно связанные с перевозками грузов и пассажиров, выполнением других работ и услуг автомобильного транспорта (в том числе связанные с транспортно-экспедиционным обслуживанием).

При формировании расходов по обычным видам деятельности автомобильного транспорта должна быть обеспечена их группировка по элементам:

материальные расходы (за вычетом стоимости возвратных отходов):

расходы на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие расходы.

В Инструкции определено, что относится к материальным расходам, расходам на оплату труда, в каком порядке производятся отчисления на социальные нужды, какие условия необходимы при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств и нематериальных активов, каков состав расходов на восстановление основных средств, на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, на обязательное и добровольное страхование имущества, а также прочих расходов по обычным видам деятельности.

В состав операционных расходов, кроме приведенных в Положении по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденном приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н, включены расходы, связанные со списанием с бухгалтерского баланса объектов специальной оснастки и специальной одежды. В состав внереализационных расходов дополнительно включены расходы, связанные со спецификой работы автотранспортных организаций, и другие расходы. Так, к внереализационным расходам отнесены сверхнормативные расходы топлива, превышающие рассчитанные в соответствии с нормами, утвержденными Минтрансом России, сверхнормативные расходы на восстановление износа и ремонт шин, рассчитанные также в соответствии с нормами, утвержденными Минтрансом России, а также другие расходы.

Учет расходов на автомобильном транспорте рассмотрим на примерах.

Пример 7 (учет расходов на обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств).

В связи с вступлением в силу Федерального закона от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" 1 июля 2003 г. ОАО "Орелавтотранс" застраховало гражданскую ответственность числящихся на балансе автотранспортных средств сроком на 1 год, т.е. по 30 июня 2004 г. включительно. Сумма страхового взноса - 180 000 руб., в том числе на легковые автомобили - 80 000 руб., на грузовые автомобили - 100 000 руб. В этот же день страховой взнос был перечислен на расчетный счет страховщика.

В связи с тем, что страховой полис страхователь получает только после уплаты страховой премии (взноса) по договору страхования, а договор заключен на год, взнос следует отразить в бухгалтерском учете с применением счета 97 "Расходы будущих периодов".

Бухгалтерский учет расчетов по договорам страхования необходимо вести на счете 76, субсчете "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

Бухгалтерские записи в данном случае необходимо произвести в следующем порядке:

Д 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию" - К 51 - 180 000 руб. - перечислен страховой взнос;

Д 97 - К 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию" - 180 000 руб. - страховые взносы отражены в составе расходов будущих периодов.

С 1 июля 2003 г. по июнь 2004 г. следует ежемесячно списывать часть страховых взносов:

на легковые автомобили - 6666,67 руб. (80 000 руб. : 12 месяцев);

на грузовые автомобили - 8333,33 руб. (100 000 руб. : 12 месяцев);

В бухгалтерском учете это надо ежемесячно отражать так:

Д 26 - К 97 - 6666,67 руб. - в состав затрат включены страховые взносы по легковым автомобилям;

Д 20 - К 97 - 8333,33 руб. - в состав затрат включены страховые взносы по грузовым автомобилям.

Пример 8 (учет расходов на автомобильные шины).

Автомобильные шины могут находиться на складе организации, в эксплуатации (на автомобиле) и в ремонте. Автомобильные шины, поступающие в организацию вместе с автомобилем, включаются в его первоначальную стоимость. Замена изношенных автомобильных шин на новые производится в случае превышения нормативно-эксплуатационного пробега. Согласно п. 43 Инструкции расходы на восстановление и ремонт автомобильных шин включаются в состав материальных затрат в расходах по обычным видам деятельности в пределах норм, утвержденных Минтрансом России, что необходимо указывать в учетной политике организации. Стоимость автомобильных шин учитывается на счете 10, субсчете "Запасные части", к которому следует открыть субсчета второго порядка: "Автомобильные шины на складе" и "Автомобильные шины в эксплуатации".

ОАО "Орелавтотранс" в мае 2003 г. приобрело новые автомобильные шины для замены изношенных на сумму 18 000 руб., в том числе НДС - 3000 руб. В июне 2003 г. они были переданы в эксплуатацию. Не подлежащие восстановлению изношенные шины были оприходованы как утильсырье (865 руб.). В учетной политике организации оговорено, что автомобильные шины списываются, если пробег превышает 60 000 км.

В бухгалтерском учете приобретение и списание автомобильных шин отражено следующим образом:

май 2003 г.

Д 10, субсчет "Запасные части (автомобильные шины) на складе" - К 60 - 15 000 руб. - оприходованы приобретенные автомобильные шины и отражена их стоимость;

Д 19, субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - К 60 - 3000 руб. - отражен НДС со стоимости приобретенных автомобильных шин;

Д 60 - К 51 - 18 000 руб. - произведена оплата поставщику автомобильных шин;

Д 68, субсчет "Налог на добавленную стоимость" - К 19, субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 3000 руб. - отражена сумма налогового вычета;

июнь 2003 г.

Д 10, субсчет "Автомобильные шины в эксплуатации" - К 10, субсчет "Автомобильные шины на складе" - 15 000 руб. - автомобильные шины переданы в эксплуатацию;

Д 10, субсчет "Прочие материалы" - К 91, субсчет "Прочие доходы" - 865 руб. - оприходовано утильсырье (изношенные автомобильные шины);

пробег 60 000 км:

Д 20 - К 10, субсчет "Автомобильные шины в эксплуатации" - 15 000 руб. - стоимость автомобильных шин отнесена на расходы.

Пример 9 (учет расходов на ремонт автотранспортных средств).

Расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии согласно п. 34 Инструкции относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Бухгалтерский учет расходов на ремонт автотранспортных средств зависит от того, какой метод отражения затрат на проведение ремонтных работ принят в учетной политике организации - они относятся прямо на расходы, отражаются в составе расходов будущих периодов или для их проведения создается резерв предстоящих расходов (резерв расходов на ремонт основных средств), а также от того, каким способом осуществляется ремонт - хозяйственным или подрядным.

ОАО "Орелавтотранс" в учетной политике на 2003 г. указало метод отражения затрат на проведение ремонтных работ автотранспортных средств - за счет резерва предстоящих расходов.

Годовая сумма затрат на ремонт автотранспортных средств в соответствии с планом проведения ремонтных работ, сметы и дефектных ведомостей составила 1 200 000 руб. В резерв ежемесячно отчисляется 1/12 от годовой суммы затрат на ремонт - 100 000 руб. (1 200 000 руб. : 12 месяцев). Ремонт автотранспорта производит ремонтный цех ОАО "Орелавтотранс".

В январе расходы ремонтного цеха на проведение ремонтов составили 97 000 руб.

Данные операции были оформлены следующими бухгалтерскими проводками:

Д 20 - К 96 - 100 000 руб. - произведены отчисления на формирование резерва;

Д 23 - К 02, 10, 69, 70... - 97 000 руб. - отражены расходы на проведение ремонта;

Д 96 - К 23 - 97 000 руб. - списаны расходы ремонтного цеха.

Если годовая сумма отчислений в резерв окажется больше суммы, израсходованной на проведение ремонтов (резерв - 1 200 000 руб., израсходовано на ремонт - 1 150 000 руб., недоизрасходовано - 50 000 руб.), то недоизрасходованная сумма по состоянию на 31 декабря 2003 г. должна быть сторнирована. В бухгалтерском учете это отражается записью Д 20 - К 96 - 50 000 руб.

Пример 10 (учет расходов на горюче-смазочные материалы (ГСМ)).

Расходы на топливо для автотранспортных средств согласно п. 40 Инструкции включаются в состав материальных затрат в расходах по обычным видам деятельности в пределах норм, утверждаемых Минтрансом России, что указывается в учетной политике организации.

Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, для учета ГСМ предусмотрен субсчет "Топливо" счета 10. Учет ГСМ ведется по их видам, местам хранения и материально ответственным лицам, а также по водителям и маркам автотранспортных средств. Для удобства учета применяются счета второго порядка, наименование которых отражается в учетной политике организаций, например, "Топливо на складе", "Топливо в баках", "Топливо по талонам", "Топливо по талонам в подотчете" и т.д.

ГСМ предприятия приобретают за наличные и по безналичному расчету. При безналичных расчетах документами, служащими основанием для учета ГСМ и возмещения НДС, являются товарно-транспортные накладные, платежные поручения и счета-фактуры. Получать ГСМ можно по талонам на автозаправочных станциях, с которыми у организации имеются договоры о заправке автомобилей на условиях безналичной оплаты. Однако чаще всего бензин приобретается за наличный расчет, несмотря на то, что счета-фактуры бензоколонки не выдают. Тогда как в соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм НДС к вычету или возмещению.

ОАО "Орелавтотранс" заключило договор с НК "Юкос" на заправку с 8 января 2002 г. своего транспорта бензином по талонам на автозаправочных станциях, принадлежащих НК "Юкос".

На основании счета, выставленного НК "Юкос" 8 января 2002 г., ОАО "Орелавтотранс" 9 января 2002 г. перечислило на расчетный счет НК "Юкос" 68 000 руб. за 10 000 литров бензина марки АИ-80 по цене 6,8 руб. за литр.

10 января НК "Юкос" передало ОАО "Орелавтотранс" 1000 талонов номиналом 10 литров каждый.

Материально ответственное лицо ОАО "Орелавтотранс" получило талоны и оприходовало их в книге учета талонов, а 11 января 2002 г. часть талонов выдало водителям по ведомости, оставшуюся часть талонов водители получали по мере необходимости в последующие дни. Согласно графику документооборота, отраженному в учетной политике организации, через десять дней материально ответственное лицо сдало ведомость в бухгалтерию.

В конце января НК "Юкос" представило ОАО "Орелавтотранс" отчет о количестве заправок (ведомость заправок), в соответствии с которым была выписана счет-фактура на отпущенный по талонам бензин на сумму 68 000 руб., в том числе НДС - 11 333,33 руб.

Учет талонов в соответствии с учетной политикой бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" вел на забалансовом счете 006, субсчете "Талоны на горюче-смазочные материалы". К забалансовому счету на основании книги учета талонов, путевых листов и ведомости выдачи талонов была составлена аналитическая ведомость.

Получив ведомость заправок от НК "Юкос", бухгалтер ОАО "Орелавтотранс" сверил количество использованных талонов и выданного бензина, указанных в ведомости заправок, с записями в аналитической ведомости по забалансовому счету N 006 и не установил расхождений.

После проверки путевых листов был списан бензин, расход которого по нормам составил 60 000 руб.

В бухгалтерском учете вышеуказанные операции оформлены следующими записями:

Д 60, субсчет "Авансы выданные" - К 51 - 68 000 руб. - перечислен аванс за ГСМ;

Д 006, субсчет "Талоны на горюче-смазочные материалы" - 68 000 руб. - поступили талоны;

К 006, субсчет "Талоны на горюче-смазочные материалы" - 68 000 руб. - отражена стоимость выданных водителям талонов;

Д 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо в баках" - К 60 - 56 666,67 руб. - оприходован бензин (бензин залит в баки);

Д 19, субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - К 60 - 11 333,33 руб. - отражен НДС;

Д 60 - К 60, субсчет "Авансы выданные" - зачтен аванс, перечисленный поставщику за поступивший бензин;

Д 68 - К 19, субсчет "НДС по приобретенным материально-производственным запасам" - 11 333,33 руб.- отражен налоговый вычет НДС;

Д 20, 23, 26 - К 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо в баках" - 60 000 руб. - списан бензин, израсходованный согласно нормам.

26 декабря 2002 г. приказом руководителя ОАО "Орелавтотранс" была утверждена учетная политика на 2003 г., согласно которой учет талонов на ГСМ следует вести на счете 50, субсчете "Денежные документы".

В данном случае бухгалтер организации составляет аналитическую ведомость по счету 10, субсчету "Топливо по талонам под отчет", а также ведет книгу учета талонов и оформляет ведомость выдачи талонов.

Движение ГСМ при учете талонов на счете 50 в бухгалтерском учете отражается следующим образом:

Д 60 "Авансы выданные" - К 51 - 68 000 руб. - перечислен аванс;

Д 50, субсчет "Денежные документы" - К 60 - 68 000 руб. - оприходованы талоны;

Д 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо по талонам в подотчете" - К 50, субсчет "Денежные документы" - 68 000 руб. - выданы талоны водителям;

Д 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо в баках" - К 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо по талонам в подотчете" - 56 666,67 руб. - отражена стоимость бензина, залитого в баки автомобилей;

Д 19, субсчет "НДС по приобретенным материально-производственным запасам" - К 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо по талонам в подотчет" - 11 333,33 руб. - отражен выделенный НДС;

Д 60 - К 60 "Авансы выданные" - 68 000 руб. - зачтен аванс на сумму поступившего бензина;

Д 68 - К 19, субсчет "НДС по приобретенным материально-производственным запасам" - 11 333,33 руб.- отражен налоговый вычет НДС;

Д 20, 23, 26 - К 10, субсчет "Топливо", субсчет второго порядка "Топливо в баках" - 60 000 руб. - списан бензин, израсходованный согласно нормам.

Во многих организациях горюче-смазочные материалы водители приобретают за наличный расчет. Для этого они получают из кассы организации под отчет денежные средства, которые впоследствии списываются на основании представленных в бухгалтерию водителями авансовых отчетов.

Выдача наличных денежных средств под отчет для закупки ГСМ и их списания в расход в бухгалтерском учете оформляется так:

Д 71 - К 50 - выданы денежные средства под отчет водителю;

Д 10, субсчет "Топливо" - К 71 - после сдачи авансового отчета оприходован бензин;

Д 20, 23, 26 - К 10, субсчет "Топливо" - после сдачи путевых листов списан бензин, израсходованный согласно нормам.

В заключение следует отметить, что данная Инструкция облегчила работу сотрудников экономических служб организаций и налоговых инспекций, аудиторов и юристов и помогла найти ответы на многие вопросы, касающиеся бухгалтерского учета на автомобильном транспорте.

А.Н. Дьяков,

аудитор ООО "Лимин", г. Орел

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 20, октябрь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См.: Новое в бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации // Сб. нормат. док. с коммент.- М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003. - Вып. 16 (186). - Прим. сост.

*(2) Утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 .