Учет операций по замене мониторов
Многие составляющие компьютера - системный блок (материнская плата, звуковая или видеокарта и т.д.) и периферийные устройства (модемы, "мыши" и т.п.) могут заменяться на более совершенные и функциональные, например, монитор может быть заменен на новый, в том числе жидкокристаллический.
У многих организаций, наверняка, возникал вопрос: как квалифицировать операции по замене мониторов: как модернизацию, техническое перевооружение или обычную замену, не влекущую за собой пересмотр первоначальной стоимости компьютера?
Автор предлагает рассмотреть все теоретически возможные ситуации (на практике некоторые варианты хоть и возможны, но не всегда экономически целесообразны: может быть, проще купить новый комплекс, нежели "латать дыры" путем поэтапной замены составных частей старого компьютера, создавая при этом проблемы совместимости). В связи с этим все дальнейшие примеры приведены для того, чтобы наглядно отразить особенности методологии учета подобных операций.
По мнению ряда экспертов, замена старого монитора на новый, более современной модели, должна рассматриваться в качестве либо технического перевооружения объекта в аппаратах управления при производственных службах, либо его модернизации в рамках технического перевооружения общехозяйственных служб.
Автор рекомендует проанализировать данные утверждения с учетом следующих положений.
Определение понятия "техническое перевооружение" применительно к предприятиям приведено в письме Минфина СССР от 29 мая 1984 г. N 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".
К техническому перевооружению действующих предприятий относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования новым более производительным, а также по совершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб.
Целью технического перевооружения действующих предприятий является всемерная интенсификация производства, увеличение производственных мощностей, выпуска продукции и улучшение ее качества при обеспечении роста производительности труда и сокращения рабочих мест, снижения материалоемкости и себестоимости продукции, экономии материальных и топливно-энергетических ресурсов, улучшения других технико-экономических показателей работы предприятия в целом.
Как считают некоторые эксперты, достижение улучшения технико-экономических показателей работы предприятия можно соотнести с повышением производительности труда персонала, работающего за компьютерами, в связи с увеличением размера экрана монитора (матриц), устранения солнечных бликов, уменьшения усталости глаз и проч. Таким образом, эксперты увязывают процесс роста производительности только с физическим лицом, но не с самим объектом основных средств.
Те моменты, которые так или иначе могут быть соотнесены с процессом замены мониторов, автор выделил в приведенном определении, и из этого следует, что главное - это рост производительности модернизируемого объекта, а не улучшение восприятия информации человеком, которое не влияет на технические характеристики компьютера, в том числе скорость загрузки, объем оперативной памяти.
В противном случае замену мониторов через каждые два-три месяца по формальным признакам тоже можно было бы квалифицировать как техническое перевооружение или модернизацию, но данное утверждение выглядит нелепо, а понесенные расходы на подобное постоянное обновление мониторов вряд ли будут соответствовать нормам ст. 252 НК РФ в части признания расходов экономически целесообразными.
Автор привел собственное мнение и мнение экспертов, которое иногда озвучивается на бизнес-семинарах. Выбор того или иного подхода к данной проблеме остается за организацией, которой необходимо не только принять правильное решение, но и взвесить свои потенциальные возможности по защите этого решения в дальнейшем при возникновении налогового спора.
Напомним, что в бухгалтерском учете изменение первоначальной стоимости инвентарного объекта основных средств допускается только при:
дооборудовании;
модернизации;
частичной ликвидации.
В случае замены работающего монитора на новый нельзя говорить о техническом перевооружении или модернизации, поскольку сам по себе монитор не способен повлиять на улучшение технических характеристик компьютера.
Более того, автор готов привести и более авторитетное, нежели свое собственное суждение по данному поводу, изложенное Энди Ратбоном*(1): "В отличие от большинства других компонентов компьютера монитор нельзя отремонтировать или модернизировать. Его можно только заменить".
Некоторые эксперты в данном случае приводят контрдовод о том, что замену старого на новый, более технически совершенный монитор можно рассматривать как замену морально устаревшего оборудования, но и при этом автор не видит возможности правомерного увеличения первоначальной стоимости компьютера на разницу между первоначальной стоимостью нового монитора и остаточной стоимостью старого, поскольку такая операция не повлечет рост производительности, как это прямо установлено ст. 257 НК РФ:
"К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным".
Следовательно, расходы по замене монитора, по мнению автора, должны быть отражены в бухгалтерском и налоговом учете с учетом не только норм НК РФ, но и требований Минфина России в части соблюдения методологии процесса замены выбывающего элемента из комплекса, как того требуют нормы п. 28 ПБУ 6/01*(2): "В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта".
Рассмотрим учет операций по замене монитора на примере.
Монитор был приобретен до 1 января 2002 г. и учитывался в составе единого инвентарного объекта. По первичным документам первоначальная стоимость компьютера на дату приобретения (март 1998 г.) - 11 496 руб., в том числе НДС - 1916 руб.; первоначальная стоимость монитора в составе компьютера составляла 5160 руб., в том числе НДС - 860 руб.
При вводе в эксплуатацию для данного компьютера была установлена норма амортизации 10%.
С апреля 1998 г. (даты ввода в эксплуатацию) до 1 января 2002 г. (т.е. за 45 месяцев) была начислена амортизация по данному компьютеру в сумме:
(11 496 руб. - 1916 руб.) х 10% : 12 мес. х 45 мес. : 100% = 3592,50 руб.,
в том числе в части, приходящейся на долю стоимости монитора, была начислена амортизация в сумме:
(5160 руб. - 860 руб.) х 10% : 12 мес. х 45 мес. : 100% = 1612,50 руб.
Остаточная стоимость компьютера на 1 января 2002 г. составляла:
11 496 руб. - 1916 руб. - 3592,50 руб. = 5987,50 руб.
В марте 2003 г. организация приняла решение о замене старого монитора на новый с большим форматом матрицы стоимостью 3600 руб., в том числе НДС - 600 руб.
На момент замены амортизация, начисленная по монитору с 1 января 2002 г. по март 2003 г. (за 15 месяцев), в бухгалтерском учете составила:
(5160 руб. - 860 руб.) х 10% : 12 мес. х 15 мес. : 100% = 537,50 руб.
Остаточная стоимость монитора на момент его выбытия из состава компьютера в бухгалтерском учете составила:
5160 руб. - 860 руб. - 1612,50 руб. - 537,50 руб. = 2150 руб.
В бухгалтерском учете
| Корреспонденция счетов |
Сумма,
руб. |
Содержание операции |
| по дебету |
по кредиту |
| 91 |
01 |
2 150 |
Списана остаточная стоимость монитора |
| 08 |
60 |
3 000 |
Отражена стоимость нового монитора |
| 01 |
08 |
2 150 |
Отражено доукомплектование новым монитором старого компью-
тера без увеличения первоначальной (восстановительной)
стоимости компьютера |
99, субсчет н
"Убытки, не умень-
шающие налоговую
прибыль"*(1) |
08 |
850 |
Списана разница между стоимостью нового монитора и
остаточной стоимостью старого монитора на расходы, не
уменьшающие налоговую прибыль |
| 10 |
91 |
2 150 |
Оприходован на склад старый монитор по остаточной стоимости |
| 20, 26 |
02 |
80 |
Начислена амортизация в бухгалтерском учете по норме 10%,
поскольку замена монитора не является модернизацией и не
влечет пересмотра режима амортизации, ранее установленного
для компьютера в бухгалтерском учете |
*(1) Записи по дебету данного счета являются основанием для формирования постоянного налогового
обязательства, которое образуется в сумме, исчисленной по ставке налога на прибыль, с последующей
записью в учете Д 99 - К 68. |
Если организация не может восстановить по первичным документам первоначальную стоимость монитора в составе инвентарного объекта - компьютера, то необходимо получить экспертное заключение, в соответствии с которым в бухгалтерском учете и будет отражено выбытие старого монитора и его оприходование на склад по цене возможного использования, принятой в рамках заключения представителей фирмы, специализирующейся на компьютерной технике, или собственной технической службы.
В налоговом учете последствия принятия решения о замене исправного монитора на более современный будут следующими.
С 1 января 2002 г. данный компьютер был отнесен к третьей группе амортизируемого имущества, и в отношении него установлен срок полезного использования пять лет (60 месяцев). Соответственно остаточный срок полезного использования в налоговом учете будет составлять:
60 мес. - 45 мес. = 15 мес.
Поскольку остаточная стоимость компьютера на 1 января 2002 г. составляла 5987,50 руб., то с учетом остаточного срока полезного использования 15 месяцев в налоговом учете ежемесячная сумма амортизации будет составлять:
5987,50 руб. : 15 мес. = 399 руб.
На момент замены монитора в марте 2003 г. амортизация, начисленная и по монитору, и по компьютеру с 1 января 2002 г. по март 2003 г. (за 15 месяцев) в налоговом учете составила 5987,50 руб., т.е. остаточная стоимость и монитора, и компьютера в налоговом учете была равна 0.
В то же время по состоянию на 1 января 2002 г. по монитору в налоговом учете была начислена амортизация:
(5160 руб. - 860 руб.) х 10% : 12 мес. х 45 мес. : 100% = 1612,50 руб.
Остаточная стоимость монитора на 1 января 2002 г.:
5160 руб. - 860 руб. - 1612,50 руб. = 2687 руб.
С 1 января 2002 г. сумма амортизации в налоговом учете, приходящаяся на стоимость монитора, будет составлять:
2687 руб. : 15 мес. = 179,16 руб./мес.
| Корреспонденция счетов |
Сумма,
руб. |
Содержание операции |
| по дебету |
по кредиту |
| 91 |
01 |
0 |
Списана остаточная стоимость монитора |
| 08 |
60 |
3 000 |
Отражена стоимость нового монитора |
| 19 |
60 |
600 |
Отражен НДС по счету-фактуре, выписанному при продаже
нового монитора |
| 99-н |
08 |
3 000 |
Отражено доукомплектование новым монитором старого
компьютера (основание - отсутствие факта модернизации
объекта) |
| 99-н |
19 |
600 |
Списана сумма НДС, так как нет оснований для налогового
вычета |
Приведенные записи в налоговом учете свидетельствуют о том, что в целях налогообложения операции по замене старого, но работающего монитора на новый без видимых на то причин влекут за собой полное исключение возможности в дальнейшем перенести расходы организации на уменьшение налоговой прибыли путем начисления амортизации по новому монитору, и соответственно не дают права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость.
Рассмотрим теперь ситуацию, когда монитор заменяется в январе 2003 г., а не в марте 2003 г., т.е. до полного списания его стоимости в налоговом учете; учетные записи будут иными.
В этом случае на момент замены амортизация, начисленная по монитору с 1 января 2002 г. по январь 2003 г. (за 13 месяцев), в бухгалтерском учете составит:
(5160 руб. - 860 руб.) х 10% : 12 мес. х 13 мес. : 100% = 466 руб.
Соответственно остаточная стоимость по данным бухгалтерского учета на момент выбытия составит:
5160 руб. - 860 руб. - 1612,50 руб.- 466 руб. = 2221,50 руб.
В налоговом учете с 1 января 2002 г. по январь 2003 г. амортизация составила:
179,16 руб. х 13 мес. = 2329 руб.
Соответственно остаточная стоимость монитора в налоговом учете равна:
5160 руб. - 860 руб. - 1612,50 руб. - 2329 руб. = 358,50 руб.
| Корреспонденция счетов |
Сумма,
руб. |
Содержание операции |
| по дебету |
по кредиту |
| 91 |
01 |
358,50*(1) |
Списана остаточная стоимость монитора, |
| 10 |
91 |
|
переданного на склад |
| 08 |
60 |
3 000 |
Отражена стоимость нового монитора |
| 19 |
60 |
600 |
Отражен НДС по счету-фактуре, выписанному при продаже
нового монитора |
| 01 |
08 |
358,50 |
Отражено доукомплектование новым монитором старого
компьютера без увеличения стоимости компьютера в налоговом
учете |
| 68 |
19 |
71,70 |
Отражен налоговый вычет в части, приходящейся на введенный
в эксплуатацию монитор (без увеличения стоимости компьютера
в налоговом учете) |
| 99-н |
08 |
2 641,50 |
Списана разница между стоимостью нового монитора и
остаточной стоимостью старого монитора в налоговом учете на
расходы, не уменьшающие налоговой прибыли |
| 99-н |
19 |
528,30 |
Списана сумма НДС, приходящаяся на указанную разницу |
*(1) Отметим, что у изъятого и переданного на хранение на склад (для дальнейшего использования
либо в качестве запасного на случай выхода из строя иного монитора, либо для доукомплектования
нового объекта при приобретении системного блока, клавиатуры и мыши, либо для последующего
списания или реализации) старого монитора имеются две оценки: по остаточной стоимости по данным
бухгалтерского учета и по остаточной стоимости в налоговом учете; данную информацию автор
рекомендует сохранить, так как она потребуется при отражении в налоговом учете операций, связанных
с последующими движениями старого монитора. |
В нашем случае возможны следующие ситуации.
1. В бухгалтерском учете на момент выбытия старого монитора (в первой ситуации - март 2003 г.) его остаточная стоимость составила 2150 руб., а в налоговом учете - 0 руб.
Далее организация может принять решение о покупке еще одного системного блока (возможно, бывшего в эксплуатации) с клавиатурой и мышью (например, общей стоимостью 10 000 руб., без НДС), которые в совокупности со старым монитором составят новый инвентарный объект. Первоначальная стоимость такого объекта в бухгалтерском учете будет включать в себя остаточную стоимость монитора по данным бухгалтерского учета, а в налоговом учете - остаточную стоимость старого монитора по данным налогового учета.
Используя данные нашего примера, получим, что:
в бухгалтерском учете первоначальная стоимость компьютера, укомплектованного старым монитором и приобретенными системным блоком, клавиатурой, мышью, будет составлять:
10 000 руб. + 2150 руб. = 12 150 руб.;
в налоговом учете первоначальная стоимость этого компьютера будет иной:
10 000 руб. + 0 руб. = 10 000 руб.
Так или иначе, но данное обстоятельство может существенно повлиять на процесс амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, поскольку суммы амортизационных отчислений будут разными.
2. В бухгалтерском учете на момент выбытия старого монитора (во второй ситуации - январь 2003 г.) его остаточная стоимость составила 2221,50 руб., а в налоговом учете - 358,50 руб.
В этом случае при принятии решения об использовании старого монитора для комплектации нового компьютера:
в бухгалтерском учете первоначальная стоимость компьютера, укомплектованного старым монитором и приобретенными системным блоком, клавиатурой, мышью, будет составлять:
10 000 руб. + 2221,50 руб. = 12 221,50 руб.;
в налоговом учете первоначальная стоимость этого компьютера будет иной:
10 000 руб. + 358,50 руб. = 10 358,50 руб.
Расхождение межд
