Специальный режим налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции (А.В. Борисов, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 11-12, ноябрь-декабрь 2003 г.)

Специальный режим налогообложения при выполнении соглашения о
разделе продукции

В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации месторождения полезных ископаемых могут осваиваться либо на условиях действующего налогового режима - лицензионных соглашений, либо на основании специального налогового режима - соглашений о разделе продукции.

Как правило, решение о разработке месторождений на основании соглашения о разделе продукции принимается в случаях, когда их освоение на условиях действующего налогового режима нерентабельно. Недропользование на условиях соглашения о разделе продукции позволяет привлечь необходимые инвестиции для освоения новых перспективных участков, а также крупных и уникальных месторождений, расположенных в труднодоступных и малоосвоенных местах.

Согласно ст. 18 НК РФ специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и в порядке, установленных Кодексом и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами. Указанная статья Кодекса причисляет к специальным налоговым режимам систему налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Федеральный закон от 6 июня 2003 г. N 65-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, внесении изменений и дополнений в некоторые другие законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации" дополнил раздел VIII.1 части второй НК РФ главой 26.4 "Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции".

Кроме того, Закон N 65-ФЗ внес изменения в следующие законодательные акты:

Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-I "Об основах налоговой системы в Российской Федерации;"

Часть первую НК РФ;

Федеральный закон от 30 декабря 1995 г. N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции";

Закон РФ от 21 февраля 1992 г. N 2395-I "О недрах".

Так, в соответствии с п. 3 ст. 19 Закона "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных сторонами в соответствии с Законом о соглашениях о разделе продукции, взимание федеральных налогов и сборов заменяется разделом произведенной продукции между государством и инвестором. Взимание федеральных налогов и сборов, не заменяемое разделом произведенной продукции между государством и инвестором, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом положений Закона о соглашениях о разделе продукции.

Специальный налоговый режим при выполнении соглашений о разделе продукции устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации.

Соглашение о разделе продукции. Освоение месторождений минерального сырья на условиях раздела продукции является одним из способов привлечения крупных долгосрочных иностранных и отечественных инвестиций в минерально-сырьевой комплекс России.

В настоящее время Законом о соглашениях о разделе продукции установлены правовые основы отношений, возникающих в процессе вложения иностранных и отечественных инвестиций в поиски, разведку и добычу минерального сырья на территории России, а также на континентальном шельфе и в пределах исключительной экономической зоны Российской Федерации на условиях соглашений о разделе продукции. Кроме того, указанные отношения регулирует ряд федеральных законов об участках недр, право пользования которыми может быть предоставлено на условиях раздела продукции, а также Федеральный закон от 9 июля 1999 г. N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации," Закон о недрах и другие нормативно-правовые акты Российской Федерации.

Закон о соглашениях о разделе продукции, принятый в развитие законодательства Российской Федерации в области недропользования и инвестиционной деятельности, регулирует отношения, возникающие в процессе заключения, исполнения и прекращения соглашений о разделе продукции, и определяет основные правовые условия таких соглашений.

Отношения, возникающие в процессе поисков, разведки и добычи минерального сырья, раздела произведенной продукции, а также ее транспортировки, обработки, хранения, переработки, использования, реализации или распоряжения иным образом, регулирует соглашение о разделе продукции, заключаемое в соответствии с Законом о соглашениях о разделе продукции.

Права и обязанности сторон соглашения о разделе продукции, имеющие гражданско-правовой характер, определяют Закон о соглашениях о разделе продукции и гражданское законодательство Российской Федерации.

Раздел продукции. Законом о соглашениях о разделе продукции предусмотрены два варианта раздела произведенной продукции между государством и инвестором. Так, в соответствии с п. 1 ст. 8 данного Закона произведенная продукция подлежит разделу между государством и инвестором согласно соглашению, в котором должны быть определены условия и порядок его проведения (так называемый традиционный раздел произведенной продукции).

В отдельных случаях раздел произведенной продукции между государством и инвестором в соответствии с соглашением может осуществляться в порядке, называемом "прямой" раздел произведенной продукции (п. 2 ст. 8 Закона о соглашениях о разделе продукции).

Соглашение может разрешать только один способ раздела продукции, установленный ст. 8 Закона о соглашениях о разделе продукции. Соглашение не может предусматривать переход с одного способа раздела продукции на другой, а также замену одного способа раздела продукции другим.

Налоги и платежи. При выполнении соглашений о разделе продукции применяется особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов, установленный НК РФ и другими законодательными актами Российской Федерации о налогах и сборах.

Так, главой 26.4 НК РФ установлен специальный налоговый режим, применяемый при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных в соответствии с Законом о соглашениях о разделе продукции и отвечающих следующим условиям:

1) соглашения заключены после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, в порядке и на условиях, определенных п. 4 ст. 2 Закона о соглашениях о разделе продукции, и признания аукциона не состоявшимся;

2) при выполнении соглашений, согласно которым применяется "прямой" раздел произведенной продукции, доля государства в общем объеме произведенной продукции составляет не менее 32% от общего количества произведенной продукции;

3) соглашения предусматривают увеличение доли государства в прибыльной продукции в случае улучшения показателей инвестиционной эффективности для инвестора при выполнении соглашения. При этом показатели инвестиционной эффективности устанавливаются в соответствии с условиями соглашения.

Статьей 346.36 НК РФ определено, что налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима, установленного главой 26.4 НК РФ, признаются организации, являющиеся инвесторами соглашения в соответствии с Законом о соглашениях о разделе продукции.

Инвестор уплачивает следующие налоги и сборы.

При традиционном разделе произведенной продукции (п. 1 ст. 8 Закона о соглашениях о разделе продукции):

налог на добавленную стоимость;

налог на прибыль организаций;

единый социальный налог;

налог на добычу полезных ископаемых;

платежи за пользование природными ресурсами;

плату за негативное воздействие на окружающую среду;

плату за пользование водными объектами;

государственную пошлину;

таможенные сборы;

земельный налог;

акциз, за исключением акциза на подакцизное минеральное сырье, предусмотренное подп. 1 п. 2 ст. 181 НК РФ.

При "прямом" разделе произведенной продукции (п. 2 ст. 8 Закона о соглашениях о разделе продукции):

единый социальный налог;

государственную пошлину;

таможенные сборы;

налог на добавленную стоимость;

плату за негативное воздействие на окружающую среду.

По решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления независимо от выбранной схемы раздела произведенной продукции инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов (п. 7, 8 ст. 346.35 НК РФ).

Если нормативные правовые акты законодательных (представительных) органов государственной власти и представительных органов местного самоуправления не предусматривают освобождение инвестора от уплаты региональных и местных налогов и сборов, то его затраты по уплате указанных налогов и сборов подлежат возмещению за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой государству, в части, передаваемой соответствующему субъекту Российской Федерации, на величину, эквивалентную сумме фактически уплаченных указанных налогов и сборов.

Кроме того, независимо от предусмотренной соглашением схемы раздела продукции, от уплаты таможенной пошлины освобождаются товары, ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации для выполнения работ по соглашению, предусмотренных программами работ и сметами расходов, утвержденными соглашением, а также продукция, произведенная в соответствии с условиями соглашения о разделе продукции и вывозимая с таможенной территории Российской Федерации.

Налог на добавленную стоимость. Исчисление и уплата НДС производятся в соответствии с главой 21 НК РФ с учетом особенностей, установленных ст. 346.39 НК РФ.

Налог на прибыль организаций. Федеральным законом от 6 июня 2003 г. N 65-ФЗ внесены изменения в порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, уплачиваемого инвестором при выполнении соглашения по схеме традиционного раздела произведенной продукции.

Налогоплательщики обязаны определять сумму налога на прибыль организаций, подлежащую уплате, в соответствии с главой 25 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных ст. 346.38 НК РФ.

Налог на добычу полезных ископаемых. При выполнении соглашений, предусматривающих традиционный раздел произведенной продукции, налогоплательщики уплачивают налог на добычу полезных ископаемых с учетом особенностей, установленных ст. 346.37 НК РФ.

Платежи. Перечень платежей, уплачиваемых инвесторами при выполнении соглашения, приведен в ст. 13 Закона о соглашениях о разделе продукции.

Суммы платежей, а также сроки их уплаты определяются условиями соглашения. При этом порядок определения сумм компенсации расходов государства на поиски и разведку полезных ископаемых, компенсации ущерба, причиняемого в результате выполнения работ по соглашению коренным малочисленным народам Российской Федерации в местах их традиционного проживания и хозяйственной деятельности, устанавливается Правительством Российской Федерации.

Налоговый контроль. В соответствии со ст. 346.40 НК РФ налогоплательщик представляет в налоговые органы по местонахождению участка недр, предоставленного в пользование на условиях соглашения, налоговые декларации по каждому налогу, каждому соглашению отдельно от другой деятельности.

Если участок недр, предоставляемый в пользование на условиях соглашения, расположен на континентальном шельфе Российской Федерации и (или) в пределах исключительной экономической зоны Российской Федерации, налогоплательщик представляет указанные налоговые декларации в налоговые органы по его местонахождению.

Ежегодно в срок не позднее 31 декабря года, предшествующего планируемому, налогоплательщик представляет в вышеуказанные налоговые органы утвержденные в порядке, установленном соглашением, программу работ и смету расходов по соглашению на следующий год.

По вновь введенным соглашениям в срок до начала работ налогоплательщик представляет в вышеуказанные налоговые органы, утвержденные в порядке, установленном соглашением, программу работ и смету расходов по соглашению на текущий год.

В случае внесения изменений и (или) дополнений в программу работ и смету расходов налогоплательщик обязан представить указанные изменения и (или) дополнения в срок не позднее 10 дней с даты их утверждения вустановленном соглашением порядке.

Учет налогоплательщиков. Налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговом органе по местонахождению участка недр, предоставленного инвестору в пользование на условиях соглашения. Если в качестве инвестора по соглашению выступает объединение организаций, не имеющее статуса юридического лица, то постановке на учет в налоговом органе по местонахождению участка недр, предоставляемого в пользование на условиях соглашения, подлежат все организации, входящие в состав указанного объединения.

Если участок недр, предоставляемый в пользование на условиях соглашения, расположен на континентальном шельфе Российской Федерации и (или) в пределах исключительной экономической зоны Российской Федерации, постановка налогоплательщика на учет производится в налоговом органе по его местонахождению.

Заявление о постановке на учет в налоговом органе подается в налоговые органы в соответствии с п. 1 и 3 ст. 346.41 НК РФ в течение 10 дней с даты вступления соответствующего соглашения в силу. Форму заявления о постановке на учет в налоговом органе устанавливает МНС России.

С заявлением о постановке на учет в налоговом органе налогоплательщик представляет документы, указанные в ст. 84 НК РФ, и документы, предусмотренные п. 2 ст. 346.35 НК РФ.

Особенности учета иностранных организаций, выступающих в качестве инвестора по соглашению (или оператора соглашения), устанавливаются МНС России.

Выездные налоговые проверки. Выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения с учетом положений ст. 87 НК РФ начиная с года вступления соглашения в силу.

Для целей налогового контроля инвестор по соглашению обязан хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, в течение всего срока действия соглашения.

Выездная налоговая проверка инвестора по соглашению в связи с деятельностью по соглашению не может продолжаться более шести месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства.

Государственные гарантии прав инвестора. Статьей 17 Закона о соглашениях оразделе продукции предусмотрено, что условия соглашения сохраняют свою силу в течение всего срока действия. Допускается вносить изменения в соглашение только по согласию сторон, а также по требованию одной из сторон в случае существенного изменения обстоятельств в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Изменения в условия соглашений, внесенные по согласованию сторон, вводятся в действие в том же порядке, что и исходные соглашения.

Законом о соглашениях о разделе продукции инвестору гарантируется защита имущественных и иных прав, приобретенных и осуществляемых им в соответствии с соглашением.

На инвестора не распространяется действие нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, а также законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации и правовых актов органов местного самоуправления, если указанные акты устанавливают ограничения прав инвестора, приобретенных и осуществляемых им на основании соглашения, за исключением предписаний соответствующих органов надзора, которые выдаются согласно законодательству Российской Федерации в целях обеспечения безопасного ведения работ, охраны недр, окружающей природной среды, здоровья населения, а также в целях обеспечения общественной и государственной безопасности.

А.В. Борисов,

советник налоговой службы III ранга

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 11-12, ноябрь-декабрь 2003 г.