Комментарий к приказу Минфина РФ от 7 ноября 2006 г. N 136н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения" (Е.О. Калинченко, "Нормативные акты для бухгалтера", N 1, январь 2007 г.)

Комментарий к приказу Минфина РФ от 7 ноября 2006 г. N 136н
"Об утверждении формы налоговой декларации по налогу
на добавленную стоимость и порядка ее заполнения"

С 2007 года налог на добавленную стоимость как по внутренним, так и по экспортным операциям фирмы должны отражать в одной и той же декларации. Причина тому - изменения в Налоговом кодексе. Их приняли еще летом 2005 года. Но данные поправки вступили в силу только с 1 января этого года. Так, был отменен пункт 6 статьи 164 Налогового кодекса. Именно он требовал, чтобы операции, которые облагают налогом по нулевой ставке (в т.ч. экспортные), отражались в отдельной декларации. В связи с этим в конце прошлого года Минфин разработал единую НДС-отчетность.

Фирмы, для которых налоговым периодом является квартал, должны будут отчитаться на новом бланке в апреле за I квартал 2007 года. А вот тем, кто платит налог ежемесячно, предстоит сдавать единую декларацию уже за январь 2007 года. Сделать это нужно до 20 февраля. А значит, самое время изучить все новшества.

Состав единой НДС-декларации

Опубликованная форма объединяет в себе "общую" и "нулевую" декларации. Она состоит из титульного листа, девяти разделов и приложения. Титульный лист и раздел 1 новой декларации должны сдавать все фирмы. Что касается остальных разделов, заполнять их нужно, если организация провела операции, для учета которых они предназначены.

Представим соотношение разделов нового НДС-отчета и разделов "общей" и "нулевой" деклараций в виде таблицы:

Разделы новой единой декларации	Разделы "общей" и "нулевой"
Раздел 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика"	Раздел 1.1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика" ("общая" декларация)
	Раздел 1 "Сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета, по данным налогоплательщика" ("нулевая" декларация)
Раздел 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента"	Раздел 1.2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" ("общая" декларация)
	Раздел 2.2 "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом" ("общая" декларация)
Раздел 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2-4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации"	Раздел 2.1 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (возмещению из бюджета)" ("общая" декларация)
Раздел 4 "Расчет суммы налога, исчисленной по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав и суммы налога, подлежащей вычету, иностранной организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через свои подразделения (представительства, отделения)"	Раздел 3 "Суммы налога, подлежащие уплате (возмещению) иностранной организацией, осуществ- ляющей предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через свои филиалы, представительства и другие обособленные подразделения (далее - отделения)" ("общая" декларация)
Раздел 5 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснован- ность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена"	Раздел 2 "Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 процентов по которым под- тверждено" ("нулевая" декларация)
Раздел 6 "Расчет суммы налоговых вычетов по опе- рациям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально под- тверждена"	Специальный раздел не предусмотрен
Раздел 7 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснован- ность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена"	Раздел 3 "Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 процентов по которым не под- тверждено" ("нулевая" декларация)
Раздел 8 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально не подтверждена"	Специальный раздел не предусмотрен
Раздел 9 "Операции, не подлежащие налогообложе- нию (освобождаемые от налогообложения); опера- ции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается терри- тория Российской Федерации; а также суммы опла- ты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовле- ния которых составляет свыше шести месяцев"	Раздел 4 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реа- лизации которых не признается территория Россий- ской Федерации, а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев" ("общая" деклара- ция)
Приложение к декларации "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за ____ кален- дарный год и истекший календарный год (календар- ные годы)"	Приложение к декларации "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за ____ кален- дарный год и истекший календарный год (календар- ные годы)" ("общая" декларация)

Некоторые разделы единой декларации практически не отличаются от своих "предшественников". Например, раздел 9 нового отчета, который необходим для отражения необлагаемых операций, практически такой же, как и его аналог - раздел 4 "общей" декларации. Кроме того, не изменилась и форма приложения. Ее нужно заполнять тем фирмам, которые стали использовать недвижимость в деятельности, не облагаемой НДС. Однако другие разделы поправки все же затронули. Рассмотрим их подробнее. Но прежде остановимся на изменениях, которые касаются заполнения и представления единой декларации в целом.

Новые правила сдачи и оформления декларации

В инструкции по заполнению единой декларации нашли отражение поправки, которые были внесены в первую часть Налогового кодекса Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ. В частности, ряд организаций должны будут сдавать отчетность в электронном виде. Напомним, это требование касается тех фирм, в которых по состоянию на 1 января 2007 года среднесписочная численность сотрудников превысила 250 человек. А со следующего года перейти на "безбумажную" технологию должны будут предприятия, где работает больше 100 человек.

Кроме того, в порядке заполнения НДС-отчета теперь указано, что фирмы вправе подать уточненную декларацию, если те или иные ошибки не привели к занижению налога. С этого года такая возможность прямо прописана в новой редакции пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса. Напомним, что раньше в кодексе говорилось лишь об обязанности предприятий сдавать уточненные расчеты, если в результате ошибки сумма налога была занижена.

Новшества затронули и порядок подписания декларации. Раньше "общую" и "нулевую" НДС-отчетность должны были визировать и руководитель, и главбух фирмы (если, конечно, он был в штате). Теперь подпись последнего не нужна. Но вот директор должен будет подтверждать достоверность всех разделов единой декларации. Исключением является только лист приложения. Его, как и раньше, подписывать не нужно.

Это не единственная поправка, которая затронула титульный лист НДС-отчета. Так, на этом листе фирмам теперь не нужно указывать номер регистрации в ОГРН (предпринимателям - в ОГРНИП). Забегая вперед, скажем, что компаниям теперь придется указывать свой код по ОКВЭД. Однако делать это нужно будет не на титульном листе, а в разделах 1 и 2 декларации.

Анализировать остальные поправки мы будем в особом порядке. Сначала рассмотрим изменения, которые связаны с учетом "обычных" и "нулевых" операций. То есть порядок заполнения раздела 3 и разделов 5-8. Затем остановимся на разделе 1. В нем нужно подсчитывать сумму НДС к уплате или возмещению из бюджета. В завершение мы прокомментируем новый порядок отражения в декларации "агентского" НДС.

Раздел 3, или "общие" изменения

Раздел 3 единой декларации предназначен для отражения операций, которые фирмы облагают по обычным ставкам (10 или 18%). Как мы указали выше, это аналог раздела 2.1 старой декларации.

В строках 010-060 раздела, как и прежде, нужно указать выручку от продажи товаров (работ, услуг). Причем отгруженных не только в 2007 году, но и раньше - до 2006 года. Правда, это касается только фирм, которые прежде считали налог "по оплате". Если у них еще есть непогашенная дебиторская задолженность за товары, отгруженные до 2006 года, то при поступлении оплаты в 2007 году им нужно начислить НДС. Сумму этого налога фирмы должны также отразить в строках 010-060. Но кроме этого им следует заполнить и строку 070. Здесь следует расшифровать сумму долга, погашенного в 2007 году, и начисленный налог.

В новой декларации нужно отдельно указывать не только НДС с погашенной задолженности, но и сумму налога, который начислен при отгрузке продукции длительного производственного цикла (свыше 6 мес.). Напомним, что перечень ее утвержден постановлением Правительства РФ от 28.07.2006 N 468. Для расшифровки предназначена строка 080. Заполнять ее должны те предприятия, которые воспользовались правом не начислять НДС с предоплаты, полученной под поставку таких товаров. Поступать подобным образом им позволяет пункт 13 статьи 167 Налогового кодекса.

Еще одно новшество. Наряду с дополнительной строкой для расшифровки выручки в декларацию введена и обобщающая строка - 100. В ней предстоит отражать НДС, который начислен, но не предъявлен покупателям. Например, при передаче товаров для собственных нужд (строки 110 и 120) и выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (строка 130).

Кроме того, в единой декларации появилась дополнительная строка (200). Здесь указывают суммы восстановленного налога. Заполнять ее нужно вот в какой ситуации. Допустим, фирма изначально предполагала продавать товары на внутреннем рынке. Поэтому входной НДС по ним она правомерно приняла к вычету. Но впоследствии планы компании изменились, и продукция была отгружена на экспорт. При этом фирма должна восстановить налог. Она, конечно, сможет принять его к вычету впоследствии, но уже по "экспортным" правилам.

Пример 1

ООО "Актив" платит НДС ежеквартально. В I квартале 2007 года фирма отгрузила товары на сумму 3 540 000 руб. (в т. ч. НДС - 540 000 руб.). Сумму налога бухгалтер "Актива" включил в строку 020 раздела 3 декларации.

Кроме того, в феврале 2007 года на расчетный счет фирмы поступила предоплата в размере 531 000 руб. НДС, начисленный с авансов, составил 81 000 руб. (531 000 руб. х 18/118). Эта сумма была указана в строке 140 раздела 3 декларации.

В январе 2007 года "Актив" передал столовой мебель на сумму 50 000 руб. Расходы на содержание этого обособленного подразделения фирма не учитывает при расчете налога на прибыль. Поэтому бухгалтер начислил налог при передаче товаров для собственных нужд. Сумма НДС составила 9000 руб. (50 000 руб. х 18%). Ее необходимо отразить по строке 110 раздела 3 декларации.

В марте 2007 года "Актив" начал строить хозспособом склад. За этот месяц затраты составили 80 000 руб. С расходов на выполнение СМР бухгалтер начислил налог в размере 14 400 руб. (80 000 руб. х 18%). Эту сумму "Актив" отразил по строке 130 раздела 3 декларации.

До 2006 года фирма начисляла налог "по оплате". При этом по состоянию на 1 января 2006 года в результате инвентаризации была выявлена дебиторская задолженность по двум отгруженным, но не оплаченным партиям товаров. В I квартале 2007 года она была полностью погашена. Так, в январе один покупатель заплатил 6000 руб. (в т. ч. НДС (20%) - 1000 руб.) за продукцию, проданную в 2004 году. А другой рассчитался в марте за партию товаров, отгруженную в 2005 году. Он погасил долг в сумме 82 600 руб. (в т. ч. НДС (18%) - 12 600 руб.). По правилам "переходного" периода "Актив" должен учесть в декларации за I квартал НДС, начисленный по таким операциям (ст. 2 Закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ). При этом налог в сумме 1000 руб. необходимо учесть по строке 010 раздела 3 декларации, а НДС в сумме 12 600 руб. войдет в строку 020 этого же раздела. Таким образом, за I квартал 2007 года сумма налога по погашенной дебиторской задолженности составила 13 600 руб. (1000 + 12 600). Бухгалтер "Актива" отразит ее по строке 070 раздела 3 декларации.

Кроме того, в январе были отгружены на экспорт товары, которые в прошлом году "Актив" приобрел для реализации на внутреннем рынке. НДС по ним в сумме 30 000 руб. ранее был правомерно принят к вычету. Но теперь его необходимо восстановить.

Таким образом, сумма налога, начисленного за I квартал 2007 года, равна 688 000 руб. (540 000 + 81 000 + 9000 + 14 400 + 1000 + 12 600 + 30 000). Ее нужно отразить по строке 210.

Бухгалтер "Актива" заполнил раздел 3 декларации за I квартал 2007 года так:

/---------------------------------------------------------------------------------------------------\

|                                              "..."                                                |

|                                                                                                   |

|             Раздел 3. Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по             |

|           реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по           |

|          налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса          |

|                                        Российской Федерации                                       |

|                                                                                                   |

|                                                                                                   |

|                                                                    Все суммы указываются в рублях |

|/------------------------------------------------------------------------------------------------\ |

||  N  |        Налогооблагаемые объекты        |   Код   | Налоговая база  |Ставка НДС |Сумма НДС| |

|| п/п |                                        | строки  |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

||  1  |                   2                    |    3    |        4        |     5     |    6    | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 1.  |Реализация  товаров  (работ,   услуг), а|   010   |      5000       |    20     |  1000   | |

||     |также  передача  имущественных   прав по|---------+-----------------+-----------+---------| |

||     |соответствующим ставкам налога, всего   |   020   |    3 070 000    |    18     | 552 600 | |

||     |                                        |---------+-----------------+-----------+---------| |

||     |                                        |  "..."  |     "..."       |   "..."   |  "..."  | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

||     |в том числе:                            |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 1.1 |при погашении дебиторской задолженности |   070   |      75 000     |     X     | 13 6000 | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 1.2 |реализация   товаров   (работ,   услуг),|   080   |                 |     X     |         | |

||     |длительность   производственного   цикла|         |                 |           |         | |

||     |изготовления  которых  составляет  свыше|         |        -        |           |    -    | |

||     |шести месяцев, по перечню, определяемому|         |                 |           |         | |

||     |Правительством Российской Федерации     |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

||"..."|                  "..."                 |  "..."  |      "..."      |   "..."   |  "..."  | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 3.  |Сумма налога,  исчисленная  с  налоговой|   100   |     130 000     |     X     | 23 4000 | |

||     |базы  и  не  предъявляемая   покупателю,|         |                 |           |         | |

||     |всего                                   |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

||     |в том числе:                            |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 3.1 |передача  товаров  (работ,  услуг)   для|   110   |      50 000     |    18     |  9000   | |

||     |собственных нужд                        |         |                 |           |         | |

||     |                                        |---------+-----------------+-----------+---------| |

||     |                                        |   120   |        -        |    10     |    -    | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 3.2 |выполнение  строительно-монтажных  работ|   130   |      80 000     |    18     | 14 400  | |

||     |для собственного потребления            |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 4.  |Суммы   полученной   оплаты,   частичной|   140   |     531 000     |  18/118   | 81 000  | |

||     |оплаты  в  счет   предстоящих   поставок|---------+-----------------+-----------+---------| |

||     |товаров  (выполнения   работ,   оказания|   150   |        -        |  10/110   |    -    | |

||     |услуг)                                  |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

||"..."|                  "..."                 |  "..."  |      "..."      |   "..."   |  "..."  | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 6.  |Всего исчислено (сумма величин  графы  4|   180   |    3 736 000    |     X     | 658 000 | |

||     |строк 010 - 060, 090, 100,  140  -  170;|         |                 |           |         | |

||     |сумма величин графы 6 строк 010  -  060,|         |                 |           |         | |

||     |090, 100, 140 - 170)                    |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

||"..."|                  "..."                 |  "..."  |      "..."      |   "..."   |  "..."  | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 8.  |Сумма    налога,    предъявленная    при|   200   |        X        |     X     | 30 000  | |

||     |приобретении товаров  (работ,   услуг) и|         |                 |           |         | |

||     |ранее  правомерно  принятая  к   вычету,|         |                 |           |         | |

||     |подлежащая восстановлению при совершении|         |                 |           |         | |

||     |операций по реализации  товаров  (работ,|         |                 |           |         | |

||     |услуг) облагаемых по налоговой ставке  0|         |                 |           |         | |

||     |процентов                               |         |                 |           |         | |

||-----+----------------------------------------+---------+-----------------+-----------+---------| |

|| 9.  |Общая сумма НДС,  исчисленная  с  учетом|   210   |        X        |     X     | 688 000 | |

||     |восстановленных   сумм   налога   (сумма|         |                 |           |         | |

||     |величин графы 6 строк 180 - 200)        |         |                 |           |         | |

|\------------------------------------------------------------------------------------------------/ |

\---------------------------------------------------------------------------------------------------/

В разделе 3 формы нужно отражать не только начисленный НДС, но и сумму налоговых вычетов. По сравнению с "предшественником" - разделом 2.1 старой декларации в новом бланке появились дополнительные строки для расшифровки НДС-вычетов.

Так, отдельно, в строке 240, следует указывать входной налог по бартерным операциям. А также НДС, предъявленный поставщиком, задолженность перед которым была погашена взаимозачетом или с использованием ценных бумаг. Напомним: с 2007 года в случае неденежных расчетов сумму НДС организации должны будут перечислить поставщику со своего расчетного счета. Поступать так требует новая редакция пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса. При этом в пункт 2 статьи 172 кодекса введено ограничение: при оплате товаров собственным имуществом фирмы смогут зачесть входной налог только после его перечисления поставщику.

Кроме того, в декларации предусмотрена строка 250. В ней нужно указать сумму принимаемого к вычету налога по неденежным расчетам с подрядчиками при ведении капстроительства.

В отличие от раздела 2.1 старой декларации в разделе 3 нет строк для отражения налога по проданным за рубеж товарам, нулевая ставка по которым не подтверждена. Учитывать эти суммы следует в разделе 1 единой декларации.

Пример 2

Продолжим пример 1.

В I квартале 2007 года "Актив" приобрел товары для перепродажи на сумму 767 000 руб. (в т. ч. НДС - 117 000 руб.). Часть из них, стоимостью 236 000 руб. (в т. ч. НДС - 36 000 руб.), была получена в порядке товарообмена. При этом в I квартале фирма перечислила поставщику НДС по бартерным поставкам только в размере 13 500 руб. Именно эту сумму бухгалтер "Актива" отразил в строке 240 раздела 3 декларации. Общая же сумма налоговых вычетов по приобретенным товарам составит 94 500 руб. (117 000 - 36 000 + 13 500). Ее нужно указать в строке 220 раздела 3.

В марте 2007 года были приобретены материалы для строительства склада хозспособом на сумму 56 640 руб. (в т.ч. НДС - 8640 руб.). Входной НДС по ним нужно отразить в составе налоговых вычетов также по строке 220 раздела 3 декларации за I квартал этого года.

"Актив" отгрузил в I квартале 2007 года товары в счет полученной предоплаты. С суммы авансов ранее был начислен НДС в размере 324 000 руб. Его бухгалтер отразил по строке 300 раздела 3.

Общая сумма вычетов составит 427 140 руб. (94 500 + 324 000 + 8640). Ее бухгалтер "Актива" отразил по строке 340.

НДС, начисленный к уплате в бюджет, составит 260 860 руб. (688 000 - 427 140). Эту сумму налога нужно указать в строке 350.

Бухгалтер "Актива" продолжение раздела 3 декларации заполнит так:

/---------------------------------------------------------------------------------------------------\

|                                              "..."                                                |

|                                                                                                   |

|      Продолжение раздела 3. Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по       |

|           реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по           |

|          налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса          |

|                                       Российской Федерации                                        |

|                                                                                                   |

|/-------------------------------------------------------------------------------------------------\|

||   N   |                         Налоговые вычеты                         |   Код   | Сумма НДС  ||

||  п/п  |                                                                  | строки  |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||   1   |                                2                                 |    3    |     4      ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||  10.  |Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении  на|   220   |  103 140   ||

||       |территории   Российской   Федерации   товаров   (работ,    услуг),|         |            ||

||       |имущественных прав, подлежащая вычету, всего:                     |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||       |в том числе:                                                      |         |     -      ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

|| 10.1  |предъявленная подрядными организациями (заказчиками-застройщиками)|   230   |     -      ||

||       |при проведении капитального строительства                         |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

|| 10.2  |предъявленная  налогоплательщику  и  уплаченная  им  на  основании|   240   |   13 500   ||

||       |платежного  поручения  на  перечисление   денежных     средств при|         |            ||

||       |осуществлении   товарообменных    операций,    зачетов    взаимных|         |            ||

||       |требований,  при  использовании  в  расчетах  ценных    бумаг, при|         |            ||

||       |приобретении на территории Российской  Федерации  товаров  (работ,|         |            ||

||       |услуг), имущественных прав, подлежащая вычету                     |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||       |из нее:                                                           |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||10.2.1 |предъявленная подрядными организациями (заказчиками-застройщиками)|   250   |     -      ||

||       |при проведении капитального строительства                         |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

|| "..." |                              "..."                               |  "..."  |   "..."    ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||  13.  |Сумма  налога,  исчисленная  с  сумм  оплаты,  частичной   оплаты,|   300   |  324 000   ||

||       |подлежащая  вычету  с  даты   отгрузки   соответствующих   товаров|         |            ||

||       |(выполнения работ, оказания услуг)                                |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

|| "..." |                              "..."                               |  "..."  |   "..."    ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||  17.  |Общая сумма НДС, подлежащая вычету  (сумма  величин,   указанных в|   340   |  427 140   ||

||       |строках 220, 260, 270, 300 - 330)                                 |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||  18.  |Итого сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет по данному  разделу|   350   |  260 860   ||

||       |(разность величин строк 210, 340 больше или равна нулю)           |         |            ||

||-------+------------------------------------------------------------------+---------+------------||

||  19.  |Итого сумма НДС,  исчисленная  к  уменьшению  по  данному  разделу|   360   |     -      ||

||       |(разность величин строк 210, 340 меньше нуля)                     |         |            ||

|\-------------------------------------------------------------------------------------------------/|

|                                       "..."                                                       |

\---------------------------------------------------------------------------------------------------/

Разделы 5-8, или "нулевые" новшества

Для учета экспорта и прочей "нулевой" реализации в декларации предусмотрены четыре специальных раздела. Прежде в "нулевом" НДС-отчете их было три, не считая того, где указывалась сумма, которую должен возместить бюджет (раздел 1). Один (раздел 2) был предназначен для подтвержденного экспорта, другой (раздел 3) - для отражения операций, нулевая ставка по которым не обоснована, а в третьем (раздел 4) нужно было сообщать о товарах, по которым фирма предполагает применять нулевую ставку НДС. Аналога разделу 4, в отличие от двух других, в новой декларации не нашлось. Вместе с тем в ней появились два новых раздела. Но обо всем по порядку.

Итак, фирма собрала пакет документов, подтверждающих экспорт. Тогда одновременно с ним нужно представить в инспекцию декларацию, в которую включен раздел 5. Если же в течение 180 дней обосновать применение нулевой ставки не удалось, экспортер должен будет заполнить раздел 7.

Виды облагаемых по нулевой ставке операций, как и раньше, закодированы. Расшифровка этих кодов приведена в приложении к порядку заполнения декларации. Напротив каждого кода фирмы должны указать соответствующие суммы налоговых вычетов. Однако раньше для них было предусмотрено больше граф: в "нулевой" декларации нужно было отдельно указывать сумму входного налога и сумму НДС, начисленную с авансов. Теперь для всех вычетов предусмотрена одна графа. В разделе 5 это графа 4, а в разделе 7 - графа 5. Дело в том, что сейчас Налоговый кодекс уже не требует платить налог с авансов в счет экспортных поставок. Если же фирма еще не зачла НДС, который был начислен с предоплаты, полученной до 1 января 2006 года, она сможет указать этот налог в графах 4 и 5.

Пример 3

Продолжим примеры 1 и 2.

В январе 2007 года "Актив" отгрузил иностранному покупателю товары на сумму 1 300 000 руб. Этой экспортной операции соответствует код 1010401. При покупке этих товаров поставщик предъявил налог в сумме 194 400 руб.

"Актив" собрал полный пакет подтверждающих документов в конце марта 2007 года. При этом фирма уложилась в отведенные 180 дней. Значит, такую экспортную операцию нужно отразить в разделе 5 декларации. В строке 030 фирма укажет сумму НДС, начисленную к уменьшению, в размере 194 400 руб.

Бухгалтер "Актива" раздел 5 декларации заполнил так:

/---------------------------------------------------------------------------------------------------\

|                                              "..."                                                |

|                                                                                                   |

|                 Раздел 5. Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров                  |

|              (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов               |

|                              по которым документально подтверждена                                |

|                                                                                                   |

|                                                                                                   |

|Код строки 010                                                     Все суммы указываются в рублях  |

|/------------------------------------------------------------------------------------------------\ |

||    Код    | Налоговая |  Сумма НДС,  |Налоговые вычеты по|Сумма налога, ранее|  Сумма налога,  | |

|| операции  |   база    |исчисленная по|   операциям по    |  исчисленная по   |ранее принятая к | |

||           |           |  налоговой   |реализации товаров |   операциям по    |    вычету и     | |

||           |           |   ставке 0   |  (работ, услуг),  |реализации товаров |   подлежащая    | |

||           |           |  процентов   |  обоснованность   |  (работ, услуг),  | восстановлению  | |

||           |           |              |    применения     |  обоснованность   |                 | |

||           |           |              |налоговой ставки 0 |    применения     |                 | |

||           |           |              |   процентов по    |налоговой ставки 0 |                 | |

||           |           |              |      которым      |   процентов по    |                 | |

||           |           |              |   документально   | которым ранее не  |                 | |

||           |           |              |   подтверждена    |была документально |                 | |

||           |           |              |                   |   подтверждена    |                 | |

||-----------+-----------+--------------+-------------------+-------------------+-----------------| |

||     1     |     2     |      3       |         4         |         5         |        6        | |

||-----------+-----------+--------------+-------------------+-------------------+-----------------| |

||  1010401  | 1 300 000 |      0       |      194 400      |         -         |     194 400     | |

||-----------+-----------+--------------+-------------------+-------------------+-----------------| |

||   "..."   |   "..."   |    "..."     |       "..."       |       "..."       |      "..."      | |

||-----------+-----------+--------------+-------------------+-------------------+-----------------| |

||Итого (код | 1 300 000 |      0       |      194 400      |         -         |     194 400     | |

||строки 020)|           |              |                   |                   |                 | |

||------------------------------------------------------------------------------------------------| |

||Итого, сумма налога, исчисленная  к  уменьшению|                 194 400                        | |

||по данному разделу (код строки 030)            |                                                | |

|\------------------------------------------------------------------------------------------------/ |

|                                              "..."                                                |

\---------------------------------------------------------------------------------------------------/

Как мы уже упомянули, в единой декларации появилось два новых раздела для экспортеров. В них должны отражать налоговые вычеты те фирмы, которые ранее уже сдавали экспортную декларацию. При этом не принятую к вычету сумму НДС им следует указать в разделе 6, если вывоз товаров за рубеж был подтвержден, а если ставка 0 процентов не была обоснована - в разделе 8 единой декларации.

Раздел 1, или кто, кому и сколько должен

НДС к уплате в бюджет или его сумму, которую следует возместить, отражают в разделе 1. Причем здесь нужно учитывать начисления и вычеты как по внутренним, так и по экспортным операциям. Ведь с этого года действует единый порядок возмещения налога.

В данном разделе помимо значения КБК, кода по ОКАТО и суммы НДС к уплате (возмещению) теперь необходимо приводить код вида экономической деятельности по ОКВЭД. В инструкции по заполнению единой декларации не уточнено, какой именно из кодов, присвоенных фирме, следует указать в документе. Видимо, тот, который соответствует основному виду ее деятельности.

Чтобы определить, должна ли фирма платить налог по итогам месяца (квартала) или же налоговые вычеты превысили сумму начислений, нужно сравнить суммы НДС, рассчитанные в разделах 3, 5-8 декларации. То есть необходимо из суммы строк 350 раздела 3 и 030 раздела 7 (здесь отражен начисленный к уплате НДС) вычесть сумму строк 360 раздела 3, 030 раздела 5, 060 раздела 6, 040 раздела 7 и 060 раздела 8 (в них указана сумма НДС к возмещению). Если эта разница окажется меньше нуля, фирма впишет ее в строку 050 раздела 1. Это будет сумма, которую должен бюджет. Строка 040 раздела 1 предназначена для налога, который следует заплатить фирме. Ее заполняют, если разница окажется положительной. Обратите внимание: в инструкции к НДС-отчету указан правильный алгоритм расчета значения строки 050, а вот в формуле, которая приведена в самой декларации, допущена ошибка.

Пример 4

Продолжим примеры 1, 2 и 3.

НДС, который "Актив" начислил к уплате в бюджет по внутренним операциям (строка 350 раздела 3), составил 260 860 руб. А сумма налога к уменьшению по экспортной сделке (строка 030 раздела 5) равна 194 400 руб. Операций, отражаемых в разделах 6-8 декларации, у фирмы не было.

Таким образом, по итогам I квартала "Актив" должен будет перечислить в бюджет налог в сумме 66 460 руб. (260 860 - 194 400). Ее нужно указать в строке 040 раздела 1.

Раздел 2, или "агентские" поправки

В ряде случаев фирма должна выполнять обязанности НДС-агента. То есть ей нужно заплатить налог за другую организацию. Например, такая обязанность возникает, если фирма:

- покупает товары (работы, услуги) у иностранной компании, которая не состоит на налоговом учете в России;

- арендует госимущество;

- является посредником, участвующим в расчетах, и продает имущество инофирмы, не зарегистрированной в нашей стране.

Раньше для налоговых агентов были предназначены два раздела "общей" декларации. В одном (раздел 2.2) они рассчитывали НДС, а в другом (раздел 1.2) - указывали сумму налога, которую нужно перечислить. Теперь все это нужно делать в одном и том же разделе 2 единой декларации. Причем фирма-агент в первых двух случаях должна заполнять только строку 090. Здесь она отразит налог, удержанный из доходов иностранной фирмы или арендодателя.

Если агентом выступает посредник, ему нужно заполнять еще и строки 110-130 раздела 2. НДС, начисленный агентом по отгруженным товарам, следует указать в строке 110. Налог, рассчитанный с поступивших авансов, - в строке 120. А строка 130 предназначена для отражения НДС с предоплаты, который можно принять к вычету в этом налоговом периоде.

Пример 5

ООО "Пассив" продает в России товары иностранного комитента (код операции - 1011707). Фирма участвует в расчетах.

В январе 2007 года "Пассив" отгрузил товар на сумму 150 000 руб. Начисленный при этом НДС в сумме 27 000 руб. бухгалтер отразил в строке 110 раздела 2.

Кроме того, в январе фирма получила предоплату от покупателей. Налог, рассчитанный с авансов, составил 13 000 руб. Эту сумму "Пассив" указал в строке 120 раздела 2.

В этом же месяце часть январских авансов была закрыта поставкой. НДС с данной суммы предоплаты равен 3000 руб. В январе "Пассив" сможет принять к вычету еще и налог, начисленный при получении авансов в прошлом году, отгрузка товаров в счет которых произошла в январе 2007 года. Его сумма составляет 5000 руб. Таким образом, в строке 130 раздела 2 "Пассив" укажет сумму 8000 руб. (3000 + 5000).

А сумма НДС, которую комиссионер должен будет перечислить в бюджет, составит 32 000 руб. (27 000 + 13 000 - 8000). Ее бухгалтер "Пассива" укажет в строке 090. Раздел 2 декларации он заполнил так:

/--------------------------------------------------------------------------------------------------\

|                                              "..."                                               |

|                                                                                                  |

|                        Раздел 2. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет,                       |

|                                    по данным налогового агента                                   |

|                                                                                                  |

|           Показатели               Код                        Значения показателей               |

|                                  строки                                                          |

|                                          /-----------------\                                     |

|Порядковый номер раздела            010   |0 |0 |0 |0 |0 |1 |                                     |

|                                          \-----------------/                                     |

|                                                                                                  |

|                                              "..."                                               |

|                                          /--------------------------------------------\          |

|Сумма налога, исчисленная к         090   |  |  |  |  |  |  |  |  |  |  |3 |2 |0 |0 |0 |          |

|уплате в бюджет (руб.)                    \--------------------------------------------/          |

|                                                                                                  |

|                                          /--------------------\                                  |

|Код операции                        100   |1 |0 |1 |1 |7 |0 |7 |                                  |

|                                          \--------------------/                                  |

|                                                                                                  |

|                                          /--------------------------------------------\          |

|Сумма налога, исчисленная при       110   |  |  |  |  |  |  |  |  |  |  |2 |7 |0 |0 |0 |          |

|отгрузке товаров (руб.)                   \--------------------------------------------/          |

|                                                                                                  |

|                                          /--------------------------------------------\          |

|Сумма налога, исчисленная с         120   |  |  |  |  |  |  |  |  |  |  |1 |3 |0 |0 |0 |          |

|оплаты, частичной оплаты (руб.)           \--------------------------------------------/          |

|                                                                                                  |

|Сумма налога, исчисленная                                                                         |

|налоговым агентом с оплаты,                                                                       |

|частичной оплаты при отгрузке             /--------------------------------------------\          |

|товаров в счет этой оплаты,         130   |  |  |  |  |  |  |  |  |  |  |  |8 |0 |0 |0 |          |

|частичной оплаты (руб.)                   \--------------------------------------------/          |

|                                              "..."                                               |

\--------------------------------------------------------------------------------------------------/

Е.О. Калинченко,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 1, январь 2007 г.