Представительство во взаимоотношениях с налоговыми органами (Е.В. Елкина, "Российский налоговый курьер", N 24, декабрь 2006 г.)

Представительство во взаимоотношениях с налоговыми органами

Действующее законодательство позволяет налогоплательщику участвовать в налоговых правоотношениях не только лично, но и через представителя. В каких именно случаях допускается представительство? Какие лица имеют право представлять интересы организации или гражданина? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в статье.

Представительству в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, посвящена глава 4 Налогового кодекса. Положения Кодекса предусматривают право налогоплательщика участвовать в указанных отношениях не только лично, но и через представителя. Исключение составляют лишь случаи, когда обязанность по соблюдению налогового законодательства налогоплательщик должен исполнить лично, не привлекая третьих лиц. Так, уплатить налог он обязан самостоятельно. Никто другой не может сделать это за него, даже за счет его средств (ст. 45 НК РФ).

В любом случае субъектом налогового правоотношения является налогоплательщик. При этом не важно, лично он участвует в этом правоотношении или через своего представителя. Такие разъяснения содержит пункт 7 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Какие лица могут быть представителями налогоплательщика

Налоговый кодекс разделяет представителей налогоплательщика на законных и уполномоченных (см. таблицу). Рассмотрим сначала, какие лица считаются законными представителями.

Законные представители налогоплательщика

Согласно статье 27 НК РФ законными представителями юридического лица признаются лица, уполномоченные представлять данную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Учредительные документы рассматриваются как источник подтверждения законного представительства. Ведь в них определяется процедура управления юридическим лицом, а также порядок создания органов управления.

Как известно, наиболее распространенными организационно-правовыми формами юридических лиц являются акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью. Полномочиями законных представителей таких организаций обладает лицо, которое осуществляет функции единоличного исполнительного органа (например, президент, генеральный директор). Данное лицо без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки. Соответствующие положения закреплены в статье 40 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и статье 69 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

На основании статьи 28 НК РФ действия (бездействие) законных представителей организации признаются действиями (бездействием) самой организации.

Пример 1

Генеральный директор ООО "Сириус" в установленный срок не представил в налоговый орган налоговую декларацию.

В данном случае к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ, будет привлечена сама организация (юридическое лицо).

Законными представителями физического лица являются лица, наделенные этим статусом в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 27 НК РФ).

В качестве законных представителей в Гражданском кодексе указаны родители, усыновители, опекуны, попечители, которые на основании закона (то есть без доверенности) осуществляют представительство интересов:

- несовершеннолетних;

- лиц, признанных судом недееспособными вследствие психического расстройства;

- лиц, ограниченных судом в дееспособности в результате злоупотребления спиртными напитками или наркотическими средствами.

Кроме того, при осуществлении родителями правомочий по управлению имуществом ребенка на них распространяются правила, установленные гражданским законодательством в отношении распоряжения имуществом подопечного. Это зафиксировано в пункте 3 статьи 60 Семейного кодекса.

Таким образом, родители, являясь законными представителями несовершеннолетних детей, имеющих в собственности имущество, которое подлежит налогообложению, осуществляют правомочия по управлению общим имуществом, в том числе исполняют обязанности по уплате налогов.

Уполномоченные представители налогоплательщика

Полномочия уполномоченного представителя налогоплательщика, будь то юридическое или физическое лицо, подтверждаются доверенностью, специально оформленной для представления интересов налогоплательщика во взаимоотношениях с налоговыми органами.

Никакие договоры между налогоплательщиком и представителем не будут являться основанием для представительства во взаимоотношениях с налоговыми органами. В частности, это касается договора доверительного управления имуществом. В пункте 8 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что указанный договор не может служить достаточным правовым основанием для представления доверительным управляющим интересов учредителя управления в сфере налогообложения.

Если учредитель управления и доверительный управляющий достигли договоренности в отношении представительства в налоговой сфере, то соответствующие полномочия управляющего также оформляются доверенностью (ст. 185 ГК РФ).

Полномочия представителя - физического лица требуют подтверждения нотариально заверенной доверенностью или доверенностью, приравненной к ней. К последней относятся доверенности, перечисленные в пункте 3 статьи 185 ГК РФ.

В свою очередь представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия по доверенности, заверенной подписью руководителя данного юридического лица (иного лица, уполномоченного на это учредительными документами). Кроме того, доверенность должна иметь печать этой организации.

Руководители представительств и филиалов организации являются ее уполномоченными, а не законными представителями. Дело в том, что они действуют на основании доверенности организации. Такая норма содержится в пункте 3 статьи 55 ГК РФ.

Обратите внимание: уполномоченное представительство указанных лиц допустимо и в том случае, если обособленные подразделения уплачивают налог по месту своего нахождения. В такой ситуации не возникает противоречия с нормой статьи 45 НК РФ, согласно которой налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Ведь согласно статье 19 НК РФ обособленные подразделения организаций исполняют обязанности последних по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения.

Как оформить доверенность

Требования к оформлению доверенности содержатся в Гражданском кодексе. В пункте 1 статьи 185 ГК РФ доверенность определена как письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу, для представительства перед третьими лицами. К доверенности предъявляются два основных требования.

Таблица.
Перечень лиц, признаваемых представителями налогоплательщика

Законный представитель		Уполномоченный представитель
организации	физического лиц	организации	физического лица
Лицо, уполномоченное представлять данную организацию на основании закона или ее учредительных документов	Лицо, выступающее в качест- ве законного представителя этого физического лица в соответствии с гражданским законодательством РФ	Физическое или юриди- ческое лицо, уполно- моченное налогопла- тельщиком представ- лять его интересы в отношениях с налого- выми органами на ос- новании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном граждан- ским законодательством вом РФ	Физическое или юридическое лицо, уполномоченное нало- гоплательщиком представ- лять его интересы в отно- шениях с налоговыми орга- нами на основании нота- риально удостоверенной до- веренности или довереннос- ти, приравненной к нота- риально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ

Доверенность

г. Москва                                       "04" декабря 2006 года

Общество с ограниченной ответственностью "Ромашка"  в  лице  генерального

директора Василькова Александра Александровича, действующего на основании

Устава,  именуемое  в  дальнейшем  Доверитель:

доверяет Иванову Ивану Ивановичу  (паспорт  серии  45  07  номер  159258,

выданный ОВД района Марьино г. Москвы 15 ноября 2002 года),  проживающему

по адресу: Москва, пр-д Шокальского, д. 2, кв. 126, получить в  инспекции

ФНС России N 5 по ЦАО г. Москвы уведомление о возможности применения  ООО

"Ромашка" упрощенной системы налогообложения.

Настоящая доверенность выдана до "08" декабря 2007 года.

Подпись Иванова Ивана Ивановича Иванов удостоверяю.

Генеральный директор ООО "Ромашка"   Васильков             А.А. Васильков

М.П.

Во-первых, она должна быть составлена в письменной форме, заверена подписью руководителя и печатью организации (если налогоплательщик - юридическое лицо). И, во-вторых, на доверенности должна стоять дата выдачи, иначе она будет считаться ничтожной.

Заметим, что законодательство не содержит требования оформлять доверенность на фирменном бланке организации или указывать ее номер.

Максимальный срок действия доверенности не может превышать трех лет. Налогоплательщик вправе не указывать срок действия доверенности. В этом случае она действительна в течение одного календарного года с даты ее выдачи.

Объем полномочий представителя определяет налогоплательщик. Он может выдать разовую доверенность на совершение одного юридического действия. Например, на получение уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения. Возможно оформление и специальной доверенности на выполнение ряда однородных действий. В частности, в случае сдачи налоговой отчетности в течение календарного года.

И наконец, налогоплательщик имеет право оформить общую (генеральную) доверенность на совершение разнообразных сделок или юридических действий в течение определенного периода времени. При этом из смысла доверенности должно быть понятно, что именно и кому доверяется. Поэтому, прописывая реквизиты уполномоченного лица, желательно указывать его адрес, номер паспорта, ИНН и т.д.

Некоторые налогоплательщики более детально отражают в доверенности полномочия представителя. Например, отдельно перечисляют право на получение актов и решений по результатам налоговой проверки, требований об уплате налогов, штрафов и пеней. Но даже если содержание полномочий прописано в общем виде, это не является существенным нарушением. Так, в доверенности можно привести следующую формулировку: "Представлять интересы налогоплательщика в отношениях с налоговыми органами в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах".

Пример 2

ООО "Ромашка" решило перейти на УСН. Рассмотрев соответствующее заявление общества, налоговая инспекция приняла положительное решение. Для получения уведомления о возможности применения УСН организация выдала разовую доверенность своему бухгалтеру Иванову Ивану Ивановичу.

Гражданское законодательство возлагает на доверителя, отменившего доверенность, обязанность известить об этом факте как лицо, которому выдана доверенность, так и третьих лиц, для представительства перед которыми она была выдана. Об этом сказано в статье 189 ГК РФ.

Помимо отмены доверенности ее действие прекращается в ряде других случаев. Они перечислены в статье 188 ГК РФ. Это, в частности:

- истечение срока доверенности;

- отказ лица, которому выдана доверенность;

- прекращение юридического лица, от имени которого выдана доверенность;

- прекращение юридического лица, которому выдана доверенность.

Е.В. Елкина,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 24, декабрь 2006 г.