Исчисление срока действия договора добровольного медицинского страхования (А.Н. Попов, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 10, октябрь 2003 г.)

Исчисление срока действия договора добровольного медицинского
страхования

В соответствии с абзацем пятым п. 16 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях обложения налогом на прибыль организаций относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года со страховыми организациями, имеющими лицензии, и предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников.

Таким образом, для отнесения страховых взносов на себестоимость в целях налогообложения прибыли при заключении договора медицинского страхования налогоплательщику необходимо выполнить следующие условия:

договор должен быть заключен со страховой организацией, имеющей лицензию на ведение соответствующего вида деятельности, выданную в соответствии с законодательством Российской Федерации;

в договоре обязательно должна быть предусмотрена оплата страховщиком медицинских расходов работников организации;

договор должен быть заключен на срок не менее одного года.

Рассмотрим подробнее эти условия.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что расходами по налогу на прибыль признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. В связи с этим для подтверждения наличия у страховой организации необходимой лицензии в договоре страхования следует указать номер и дату выдачи лицензии, кем она выдана или приложить к договору копию лицензии.

Договор страхования обязательно должен предусматривать оплату страховщиком расходов работников организации по медицинскому обслуживанию, т.е. в договоре должны быть четко оговорены размеры страховых взносов (страховой премии), связанных с оплатой страховщиком указанных расходов. Это особенно важно, если в договоре предусмотрена и иная страховая оплата (выплата) работникам по другим основаниям. Объектом договора добровольного медицинского страхования являются риски, связанные с затратами на оказание медицинской помощи (медицинских услуг) при амбулаторном и стационарном лечении.

Более сложным для выполнения является условие о заключении договора страхования на срок не менее одного года. Следует отметить, что Налоговым кодексом РФ не определено, с какого момента договор считается заключенным, как исчислять срок действия договора ит.д.

Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Так как иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ, в частности главой 25, для определения срока действия договора добровольного медицинского страхования следует руководствоваться нормами гражданского законодательства.

В первую очередь необходимо установить, с какого момента и при каких условиях договор страхования считается заключенным, что является важным для начала течения срока действия договора.

Согласно п. 1 ст. 934 ГК РФ по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая).

Как следует из п. 1 ст. 957 ГК РФ, договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу с момента уплаты страховой премии или первого ее взноса.

Указанная норма является диспозитивной, следовательно, договор, если в нем не предусмотрено иное, вступающий в силу с момента уплаты страховой премии или первого ее взноса, должен рассматриваться как реальный. А это означает, что реальный договор страхования признается заключенным с момента уплаты страховой премии или первого ее взноса (п. 2 ст. 433 ГК РФ).

Например, если в договоре страхования определено, что он вступает в силу со дня уплаты страховой премии (первого взноса), но срок (дата) ее уплаты в договоре не указан, то такой договор относится к реальным договорам и считается заключенным с момента уплаты страховой премии (первого взноса).

Однако если договор страхования предусматривает обязанность страхователя уплатить страховую премию (взнос) к определенному сроку либо страховщик обязуется возместить убытки по страховому случаю до уплаты страховой премии (взноса), то данный договор следует рассматривать как консенсуальный, т.е. для его заключения сторонам достаточно достигнуть соглашения. Такой договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение в соответствии с установленной формой по всем существенным условиям договора (п. 1 ст. 432 ГК РФ).

Договор страхования должен быть заключен в письменной форме (п. 1 ст. 940 ГК РФ). Причем может быть составлен один документ, подписанный сторонами (п. 2 ст. 434 и п. 2 ст. 940 ГК РФ). В этом случае консенсуальный договор страхования считается заключенным c момента его подписания сторонами, т.е. вступает в силу независимо от уплаты страховой премии или первого ее взноса. Это согласуется с п. 1 ст. 425 ГК РФ, в котором определено, что договор вступает в силу с момента его заключения.

Необходимо отличать момент заключения договора от начала действия страхования, т.е. от момента принятия страховщиком обязанности возмещать убытки по страховым случаям (страховое покрытие), которые по срокам могут не совпадать.

Из изложенного следует, что при исполнении требования главы 25 НК РФ о заключении договора страхования на срок не менее одного года для установления момента его заключения необходимо учитывать квалификацию договора страхования, т.е. является он реальным или консенсуальным.

В соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 942 ГК РФ при заключении договора срок его окончания должен быть согласован сторонами, так как срок действия договора является одним из его существенных условий. Однако не обязательно, чтобы срок действия договора определялся в виде конкретной даты.

В то же время, из содержания примера, касающегося добровольного личного медицинского страхования, приведенного в разделе 5.2.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729, можно предположить, что налоговые службы отождествляют срок заключаемого договора со сроком действия самого страхования (страхового покрытия), т.е. с периодом, когда страховщик обязан возмещать убытки по страховым случаям. Поэтому во избежание конфликта с налоговыми органами целесообразно срок действия страхования (страхового покрытия) устанавливать в договоре на период не менее одного года.

Пример 1. Договор страхования вступил в силу с момента его подписания - с 1 декабря 2001 г., и с этого момента он считается заключенным.

2. Срок уплаты страховой премии (взноса) - 15 декабря 2001 г. На счет страховщика она поступила 17 декабря 2001 г.

3. Ответственность страховщика наступает со дня, следующего за днем зачисления страховой премии (взноса) на расчетный счет страховщика. То есть ответственность страховщика (начало действия страхования) наступила 18 декабря 2001 г.

4. Срок действия страхования - один год (18 декабря 2001 г. по 17 декабря 2002 г.).

Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда по налогу на прибыль организаций относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, если договор заключен на срок не менее одного года.

Исходя из норм гражданского законодательства, упомянутых выше, договор страхования, приведенный в примере, считается заключенным с 1 декабря 2001 г. и действует по 17 декабря 2002 г., т.е. срок действия договора страхования - более года.

По нашему мнению, налоговый орган может рассматривать срок действия этого договора как срок действия страхования, т.е. считать договор заключенным с 18 декабря 2001 г. по 17 декабря 2002 г.

В настоящее время по данному вопросу отсутствуют какие-либо разъяснения налоговых и финансовых органов, а судебная (арбитражная) практика еще не сложилась, поэтому при заключении со страховой организацией договора личного страхования работников рекомендуется устанавливать в договоре срок действия страхования не менее одного года.

А.Н. Попов,

консультант КГ "Михайлов и партнеры"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 10, октябрь 2003 г.