Рекомендации к составлению бюджетов на 2007 год в части доходов и источников финансирования дефицитов бюджетов (С.С. Бычков, "Советник бухгалтера бюджетной сферы", N 12, декабрь 2006 г.)

Рекомендации к составлению бюджетов на 2007 год в части доходов и
источников финансирования дефицитов бюджетов

Общие положения

По традиции в конце августа Минфин России утверждает указания о применении бюджетной классификации Российской Федерации для составления бюджетов всех уровней, начиная с бюджетов на очередной финансовый год. 25 августа 2006 года утвержден приказ Минфина России N 112н "О применении бюджетной классификации Российской Федерации для составления бюджетов всех уровней, начиная с бюджетов на 2007 год". Целью настоящей статьи является анализ вопросов, связанных с применением кодов классификации доходов бюджетов РФ и кодов классификации источников финансирования дефицитов бюджетов при исполнении бюджетов в 2007 году.

Общая структура кода классификации доходов бюджетов Российской Федерации и кода классификации источников финансирования дефицитов бюджетов (далее - код классификации поступлений) не изменилась. В то же время в существенной степени уточняются функции элементов кода классификации поступлений. Напомним, что составными элементами кода классификации поступлений являются код администратора (1-3-е знаки КБК), код вида доходов (код вида источников финансирования дефицитов бюджетов) (4-11-е знаки КБК)*(1), код элемента (12-13-е знаки КБК), код программы (14-17-е знаки КБК) и код экономической классификации (18-20-е знаки КБК). При этом конкретное значение кода администратора указывает на тот орган государственной власти (орган местного самоуправления), который обязан выполнять функции администратора поступлений, классифицируемых посредством кода вида доходов (кода вида источников финансирования дефицитов бюджетов). Значения кода вида доходов (кода вида источников финансирования дефицитов бюджетов) описывают множество видов кассовых поступлений. Значение кода элемента показывает, какой бюджет является правораспорядителем соответствующего вида поступлений. Наконец, значение кода экономической классификации отражает экономическую сущность проводимой администратором поступлений операции, вследствие которой формируются соответствующие кассовые поступления в бюджеты.

Со значением кода администратора неразрывно связаны два фундаментальных вопроса. Первый вопрос касается порядка назначения (закрепления) органа государственной власти (органа местного самоуправления) в качестве администратора соответствующих поступлений в бюджеты, второй вопрос касается порядка администрирования поступлений в бюджеты. Следует отметить, что в течение 2006 года в решении указанных вопросов наметился существенный прогресс и, на наш взгляд, 2007 год станет финальным годом в части создания исчерпывающей нормативной правовой базы, обеспечивающей организацию администрирования поступлений в бюджеты. В первой и второй частях статьи рассматриваются все основные элементы указанной нормативной правовой базы.

Значения кода вида доходов (вида источников финансирования дефицитов бюджетов) присваиваются иерархически с учетом положений бюджетного законодательства РФ, устанавливающих нормативы отчислений в бюджеты бюджетной системы, и соответствуют видам обязательств плательщика по уплате начисленных сумм в бюджетную систему, возникающих в соответствии с законодательными актами и гражданско-правовыми отношениями между бюджетными учреждениями и плательщиками. При этом отметим, что в течение ряда лет формулировка кодов бюджетной классификации в части "прочих поступлений" содержала противоречивые элементы, связанные с указанием норматива распределения таких поступлений в бюджеты. Как известно, норматив распределения конкретного вида поступлений в бюджеты бюджетной системы может быть установлен только Бюджетным кодексом РФ и законом (решением) о бюджете. В 2007 году указанная противоречивость фактически ликвидируется. В третьей части статьи подробно рассматриваются пути решения данной проблемы, реализованные в приказе Минфина России от 25.08.2006 N 112н.

В соответствии с приказами Минфина России 2004-2005 гг. функциональная нагрузка кода элемента сводилась лишь к тому, что значение кода элемента соответствует бюджету бюджетной системы РФ в зависимости от полномочий по установлению ставок налога, размеров неналоговых платежей федеральными органами власти, органами власти субъектов РФ, органами местного самоуправления в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, законодательными актами органов местного самоуправления. При этом практические последствия от указания значений кода элемента фактически отсутствовали. Начиная с 2006 года появляется практическое применение кода элемента, связанное с представлением администраторами поступлений бюджетной отчетности. В четвертой части статьи мы увидим, каким образом соотносятся между собой порядок представления бюджетной отчетности и зависимость значений кода элемента от наличия полномочий органов государственной власти (органов местного самоуправления) соответствующих уровней по установлению ставок налога, размеров неналоговых платежей.

О порядке назначения (закрепления) администраторов поступлений в
2007 году

В соответствии с Федеральным законом от 15.08.1996 N 115-ФЗ "О бюджетной классификации Российской Федерации" субъекты РФ и муниципальные образования вправе закреплять источники доходов соответствующего бюджета за администраторами поступлений в соответствующий бюджет (органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления, осуществляющими в соответствии с законодательством РФ контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним), если иное не предусмотрено законодательством РФ. В течение 2005-2006 гг. (до вступления в силу приказа Минфина России от 20.07.2006 N 96н) указанная норма реализовывалась следующим образом. Органы государственной власти (органы местного самоуправления) не имели право закреплять доходный источник за соответствующими органами, если доходный источник закреплен за федеральными органами государственной власти в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ. При этом доходный источник федерального бюджета был закреплен за федеральными органами государственной власти.

Однако в связи с разграничением полномочий по исполнению государственных функций между уровнями бюджетной системы РФ администраторами доходных источников бюджетов вышестоящих уровней должны являться и органы государственной власти (органы местного самоуправления) нижестоящих уровней бюджетной системы РФ (например, таким доходным источником является арендная плата за пользование лесным фондом и лесами иных категорий в части минимальных ставок платы за древесину, отпускаемую на корню).

В соответствии с приказом Минфина России от 20.07.2006 N 96н отмечены доходные источники федерального бюджета, администраторами которых могут быть как федеральные органы государственной власти, так и органы государственной власти субъектов РФ. Логично распространить в 2007 году такое закрепление на все доходные источники бюджетов, администраторами которых могут быть одновременно органы государственной власти (органы местного самоуправления) разных уровней бюджетной системы.

Схематично порядок закрепления доходных источников бюджетов РФ за органами государственной власти субъектов РФ (органами местного самоуправления) - администраторами поступлений в бюджет в 2007 году предположительно будет выглядеть следующим образом:

1) законом о бюджете субъекта РФ (законом (решением) о бюджете муниципального образования) утверждается отдельное приложение к закону (решению), в соответствии с которым осуществляется закрепление поступлений в бюджет субъекта РФ (бюджет муниципального образования) за органами государственной власти субъекта РФ (органами местного самоуправления) - администраторами поступлений в бюджет субъекта РФ (бюджет муниципального образования). При этом в приложении обязательно должны быть выделены коды бюджетной классификации, по которым отражаются поступления, администрируемые как получателями средств бюджета субъекта РФ (бюджета муниципального района или городского округа), так и получателями средств бюджетов муниципальных районов и городских округов (бюджетов поселений);

2) законом о бюджете субъекта РФ утверждается отдельное приложение к закону, в соответствии с которым осуществляется закрепление доходных источников муниципальных образований за органами государственной власти субъекта РФ - администраторами соответствующих поступлений в бюджет;

3) законом (решением) о бюджете муниципального района утверждается отдельное приложение к закону (решению), в соответствии с которым осуществляется закрепление доходных источников поселений за органами местного самоуправления - администраторами соответствующих поступлений в бюджет;

4) законом о бюджете субъекта РФ (законом (решением) о бюджете муниципального образования) утверждается перечень органов государственной власти субъекта РФ (органов местного самоуправления) - администраторов поступлений в федеральный бюджет (администраторов поступлений в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ);

5) в законе о бюджете субъекта РФ (законе (решении) о бюджете муниципального образования) для сведения приводится перечень федеральных органов государственной власти - администраторов поступлений в бюджет субъекта РФ (бюджет муниципального образования), составленный в соответствии с законодательством РФ. Дополнительно в законе (решении) о бюджете муниципального района или городского округа приводится перечень органов государственной власти субъекта РФ - администраторов поступлений в бюджет муниципального образования, а в законе (решении) о бюджете поселения приводится перечень органов государственной власти субъекта РФ, органов местного самоуправления муниципального района - администраторов поступлений в бюджет поселения.

Кроме того, предполагается, что с 1 января 2007 года исполнение федерального бюджета (бюджета субъекта РФ) в части поступлений, администрируемых органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления, осуществляется с применением единого значения кода администратора. Например, любому администратору поступлений в федеральный бюджет - органу государственной власти субъекта РФ присваивается значение кода администратора "888". Целесообразность введения единого значения кода администратора для органов государственной власти субъектов РФ, администрирующих доходные источники федерального бюджета, заключается в том, что бюджетный учет поступлений в федеральный бюджет и поступлений в консолидированный бюджет субъекта РФ ведется раздельно (то есть бухгалтерские записи заносятся в разные главные книги). Кроме того, при составлении консолидированного отчета об исполнении федерального бюджета никакой дополнительной информации значения кода администратора, присвоенные органам государственной власти субъектов РФ и совпадающие со значениями кодов получателей средств бюджетов субъектов РФ, не представляют и тем самым только "утяжеляют" отчетность.

О порядке администрирования поступлений в 2007 году

В предыдущих публикациях мы уже рассматривали общую схему работы по администрированию поступлений в бюджеты, сложившуюся к настоящему времени. Общая конструкция схемы, естественно, сохранится и в 2007 году.

Общая схема организации работы по администрированию поступлений в бюджеты в 2007 году предположительно выглядит следующим образом. Напомним, что схема состоит из четырех звеньев, последовательно выполняемых органами, организующими исполнение бюджетов, и администратором поступлений. Первым основополагающим звеном схемы является утверждение процедуры издания нормативных правовых актов администраторов поступлений, которые в свою очередь должны содержать положения по организации работы территориальных органов администраторов поступлений, их подведомственных учреждений по администрированию. Следующим шагом по направлению упорядочения разграничения полномочий по администрированию поступлений между территориальными органами администратора, их учреждениями и структурными подразделениями, по нашему мнению, является открытие лицевых счетов администраторам поступлений по аналогии с открытием лицевых счетов главным распорядителям (распорядителям) и получателям средств бюджетов. Открытие лицевых счетов администраторам поступлений обусловлено необходимостью четкого распределения полномочий по администрированию соответствующих поступлений между территориальными органами администратора, их учреждениями и структурными подразделениями. Отметим, что процедура открытия лицевых счетов администраторам поступлений, по всей видимости, будет установлена к 2008 году во исполнение новой редакции Бюджетного кодекса РФ.

Издание администратором поступлений нормативного правового акта по организации его работы по администрированию является вторым звеном схемы. При этом помимо передачи полномочий по администрированию конкретных доходных источников соответствующим территориальным органам администратора поступлений и его учреждениям желательно, чтобы в соответствии с нормативным правовым актом администратора были четко распределены полномочия (функции) по администрированию каждого конкретного вида поступлений между администратором и его территориальными органами (учреждениями). Так, например, необходимо четко обозначить, какие функции администратора исполняются территориальными органами администратора (учреждениями), а какие - исключительно только администратором (например, подготовка бюджетной отчетности для представления в соответствующий орган, организующий исполнение бюджета, и прогнозов поступлений в бюджеты).

Заключение администратором (территориальным органом администратора или его учреждением) соглашения об информационном взаимодействии с территориальным органом Федерального казначейства является третьим звеном.

Четвертым звеном схемы является организация администратором ведения бюджетного учета поступлений, составления и представления бюджетной отчетности о поступлениях в органы, исполняющие бюджеты. Порядок ведения бюджетного учета соответствующих поступлений и представления бюджетной отчетности по этим поступлениям целесообразно утвердить отдельным нормативным правовым актом (приложением к нормативному правовому акту о наделении территориальных органов (учреждений) полномочиями по администрированию конкретных видов поступлений) администратора (территориального органа администратора или учреждения).

Новые коды вида доходов

Проанализируем структуру значений кодов видов доходов (видов источников финансирования дефицита бюджетов), установленную приказом Минфина России от 25.08.2006 N 112н. Кодировка налоговых и таможенных поступлений фактически не изменилась. Единственное отличие от кодов видов доходов (видов источников финансирования дефицита бюджетов), установленных приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н, проявляется в названии подстатей, соответствующих поступлениям, мобилизуемым на территории муниципальных образований. Кодировка указанных подстатей осуществляется в зависимости от видов муниципалитетов: внутригородских муниципальных образований городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, муниципальных районов, городских округов, поселений.

Что касается остальных неналоговых доходов, то здесь следует обратить внимание на следующие моменты.

В соответствии с новой редакцией Бюджетного кодекса РФ для платежей за добычу полезных ископаемых в виде природных алмазов установлен норматив распределения между бюджетами бюджетной системы, отличный от норматива распределения платежей за добычу общераспространенных и прочих полезных ископаемых. В связи с этим добавлены новые коды видов доходов для налога на добычу полезных ископаемых в виде природных алмазов, разовых платежей за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии (бонусы), при пользовании недрами на территории Российской Федерации по участкам недр, содержащих месторождения природных алмазов.

С целью ведения обособленного учета доходов от операций с продукцией особого хранения, доходов, мобилизуемых таможенными органами от импортеров за выдачу акцизных марок, доходов, поступающих в порядке возмещения федеральному бюджету средств, выплаченных на покрытие процессуальных издержек (то есть выведения указанных доходов из состава прочих доходов от оказания получателями средств федерального бюджета платных услуг), введены соответствующие указанным поступлениям коды видов доходов.

В соответствии с проектом Федерального закона "О федеральном бюджете на 2007 год" средства от реализации секвестрованной древесины зачисляются в федеральный бюджет по нормативу 100%, в связи с чем для указанных средств предусмотрен отдельный код видов доходов. При этом указанная норма проекта Закона, имеющая наибольший приоритет, отменяет положение Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 19.04.1994 N 25 "О порядке и сроках внесения платы за древесину, отпускаемую на корню" о зачислении указанных средств в бюджеты бюджетной системы.

В связи с тем что в соответствии с проектом Федерального закона "О федеральном бюджете на 2007 год" денежные взыскания (штрафы) за нарушение порядка работы с денежной наличностью, ведения кассовых операций и невыполнение обязанностей по контролю за соблюдением правил ведения кассовых операций зачисляются в федеральный бюджет по нормативу 100%, указанные средства выводятся из состава прочих денежных взысканий (штрафов), подлежащих зачислению в бюджеты муниципальных образований. Соответственно, указанным средствам присваивается отдельный код видов доходов.

Учитывая, что возврат в бюджеты бюджетной системы сумм, израсходованных незаконно или не по целевому назначению, носит принудительный характер, указанные средства являются суммами принудительного изъятия, отражаемыми по коду экономической классификации "140", и выводятся из состава прочих доходов бюджетов от оказания платных услуг и компенсации затрат государства. Соответственно, этим поступлениям также присвоены отдельные коды видов дохода.

С целью увеличения прозрачности финансовых потоков в части получения и передачи межбюджетных трансфертов виды доходов группы "000 2 00 00000 00 0000 000 Безвозмездные поступления" приведены во взаимооднозначное соответствие с видами расходов.

Виды доходов группы "000 3 00 00000 00 0000 000" не претерпели изменений.

Важной отличительной чертой приказа Минфина России от 25.08.2006 N 112н в части названия кодов видов неналоговых доходов является замена слов "зачисляемые в бюджет" или "доходы (средства) бюджета" на слова, указывающие, каким образом соответствующие виды доходов мобилизуются в бюджеты бюджетной системы. Например, название кода видов доходов 1 13 03020 "Прочие доходы бюджетов субъектов Российской Федерации от оказания платных услуг и компенсации затрат государства" заменено на название "Прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов субъектов Российской Федерации и компенсации затрат бюджетов субъектов Российской Федерации". При этом снимаются противоречия между положениями Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации и положениями бюджетного законодательства в части установления нормативов распределения между бюджетами бюджетной системы. Например, доходы от оказания платных услуг, получаемые получателями средств бюджета субъекта РФ, могут быть направлены по нормативу, установленному законом о бюджете субъекта РФ, в любые бюджеты бюджетной системы. Однако это никак не противоречит положениям приказа Минфина России от 25.08.2006 N 112н.

О коде элемента

В предыдущих публикациях мы уже рассматривали порядок практического применения кода элемента при исполнении бюджетов. В соответствии с указанным порядком значение кода элемента указывает, в какой орган, организующий исполнение бюджета, следует представлять бюджетную отчетность о поступлениях с данным значением кода элемента. Если значение кода элемента "01", то бюджетная отчетность с этим значением кода элемента представляется в Федеральное казначейство. Если значение кода элемента "02", то бюджетная отчетность с этим значением кода элемента представляется в финансовый орган субъекта РФ и т.д. Возникает естественный вопрос, каким образом практическая функция кода элемента соотносится с утверждением о том, что значение кода элемента соответствует бюджету бюджетной системы РФ в зависимости от полномочий по установлению ставок налога, размеров неналоговых платежей федеральными органами власти, органами власти субъектов РФ, органами местного самоуправления в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, законодательными актами органов местного самоуправления. Здесь следует напомнить, что вопросы исполнения бюджетов, вообще говоря, в существенной степени связаны с вопросами планирования и составления бюджетов. В данном случае указанная связь выражается в том, что для принятия решения о конкретных значениях ставок налога, размерах неналоговых платежей, а также для прогнозирования поступлений в бюджеты на среднесрочную перспективу соответствующим органам, организующим исполнение бюджетов, необходима оперативная информация о динамике кассовых поступлений и динамике дебиторской задолженности, которая в свою очередь отражается в формах бюджетной отчетности в процессе исполнения бюджетов администраторами поступлений.

Таким образом, представлявшийся в течение ряда лет "лишним" код элемента выполняет важную роль связующего звена между потоками информации, необходимыми для формирования социально-экономического прогноза на среднесрочную перспективу и направления налогово-бюджетной политики.

В связи с тем что в соответствии с Федеральным законом от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" имеются особенности осуществления местного самоуправления в переходный период в части постепенной передачи органам местного самоуправления городских округов, внутригородских муниципальных образований городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, муниципальных районов и поселений полномочий по исполнению соответствующих бюджетов муниципальных образований, отдельного анализа требует порядок применения кодов элемента "03", "04", "05" и "10". Специфика применения указанных кодов элемента заключается в том, что в переходный период 2006-2009 гг. часть поселений не имеет самостоятельных бюджетов. Как следствие, возникает неопределенность в выборе кодов элементов в зависимости от наличия самостоятельных бюджетов поселений. Чтобы устранить такую неопределенность, Минфином России предложено несколько универсальных признаков, заложенных в формулировке видов поступлений в соответствии с приказом Минфина России от 25.08.2006 N 112н, по которым однозначно определяется код элемента.

Первый признак является территориальным и состоит в том, что значение кода элемента указывается в зависимости от территориального расположения объектов налогообложения (земельных участков). Так, например, если земельный участок, облагаемый земельным налогом или сдаваемый органами государственной власти (органами местного самоуправления) в аренду, расположен в границах поселения, то значение кода элемента "10". Если земельный участок расположен в границах городского округа, то значение кода элемента "04" и т.д.

Второй признак привязан к месту мобилизации поступлений. При этом конкретное место мобилизации определяется администратором поступлений. Если поступления мобилизуются в границах внутригородских муниципальных образований городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, то значение кода элемента "03". Если поступления мобилизуются в границах городского округа, то значение кода элемента "04". Если же поступления мобилизуются в границах муниципального района, то значение кода элемента - "05". Отметим, что указанное правило применяется только в части поступлений от задолженностей по отмененным налогам и сборам.

Третьим признаком является бюджет, получателем средств которого является орган местного самоуправления или созданное им бюджетное учреждение, оказывающие платные услуги. Например, если орган местного самоуправления или созданное им бюджетное учреждение, оказывающие платные услуги, являются получателями средств бюджета муниципального района, то код элемента "05".

Наконец, четвертым признаком является признак собственности актива (за исключением земельных участков), который подлежит продаже или использованию в установленном порядке. Например, если собственником имущества, сдаваемого в аренду, является орган местного самоуправления поселения, то код элемента "10".

Важно отметить, что по завершении переходного периода (то есть при выделении всех самостоятельных бюджетов поселений и полной передачи полномочий по исполнению бюджетов соответствующим органам местного самоуправления) все четыре признака будут находиться в полном соответствии с общим определением кода элемента. Такая преемственность имеет важное значение еще и потому, что при выделении самостоятельных бюджетов поселений не потребуется соответствующей перекодировки кодов бюджетной классификации, и соответствующих учетных данных.

С.С. Бычков,

заместитель начальника отдела Департамента бюджетной политики

Минфина России

"Советник бухгалтера бюджетной сферы", N 12, декабрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В рамках настоящей статьи разбиение КБК на составные части несколько отличается от разбиения КБК в соответствии с приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н.