Комментарий к письму Минфина России от 17.10.2006 N 03-03-02/247 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 24, декабрь 2006 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 17.10.2006 N 03-03-02/247

Крупные сетевые магазины покупают товары лишь на определенных условиях. Так, поставщик обычно должен заплатить и за сам факт заключения договора, и за включение товара в ассортимент. Распространены и поборы за размещение продукции на "лучших" полках магазинов. Может ли поставщик включить такие затраты в налоговую себестоимость - читайте в комментарии.

Хочешь продать - заплати магазину

"Вступительный взнос", который вынуждены платить производители и дистрибьюторы за право поставлять товар для продажи через сеть магазинов розничной торговли, - явление распространенное. Договоры с сетевыми магазинами часто предусматривают оплату и других услуг. Так, покупатели - крупные розничные торговые сети, как правило, взимают отдельную плату:

- за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети;

- за включение товарных позиций в ассортимент магазинов сети (обеспечение их наличия в согласованном ассортименте во всех магазинах сети, соблюдение в каждом из них минимального запаса и определенной доли выкладки товаров поставщика в общей выкладке аналогичной продукции);

- за размещение товаров на полках магазинов (выделение для продукции поставщика постоянных, дополнительных, наилучшим образом расположенных мест в торговых залах).

Данные платежи составляют немалую часть затрат продавцов. Причем производители и оптовики вынуждены соглашаться с этими требованиями. Естественно, насущным для них является вопрос налогового учета таких затрат.

Необоснованное продвижение

В письме финансисты проанализировали возможность включения в налоговые расходы сумм, которые продавец платит покупателю за размещение поставленных товаров на полках магазина в оговоренном месте. При этом специалисты Минфина рассмотрели ситуацию, когда платежи взимаются за размещение товаров, право собственности на которые уже перешло магазину. Сделанный вывод не понравится поставщикам: данные затраты они не вправе учитывать при расчете налога на прибыль.

Как известно, фирмы могут включать в расходы лишь экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. По мнению Минфина, плата, которую вносит поставщик за то, что магазин разместит товар, который уже ему принадлежит, на "лучших" полках, не может быть признана экономически обоснованной.

Финансисты исходили из того, что по договору поставки продавец лишь обязуется в обусловленный срок передать товары покупателю (ст. 506 ГК РФ). Выставление же товаров в местах продажи на прилавках, в витринах и т.п. - это уже публичная оферта, произведенная в рамках договора розничной купли-продажи (ст. 494 ГК РФ). Иными словами, размещение купленных продуктов на полках является обязанностью магазина и осуществляется в рамках договора розничной купли-продажи, а не в рамках договора поставки.

Кроме того, Минфин указал, что плату за заключение договора, за поставку товаров в новые магазины сети, за включение товарных позиций в ассортимент магазинов также нельзя признать экономически обоснованной. Поскольку данные операции - заключение контрактов, поставки продукции, пополнение и поддержание ассортимента, - как и выкладка товаров, являются составляющими услуг самой розничной торговли. Они никак не связаны с деятельностью фирмы-поставщика.

То есть даже если такие расходы будут документально подтверждены, поставщику придется оплачивать их за счет собственных средств. При этом не стоит забывать, что сумма НДС, перечисленная магазину в составе платы за оказанные услуги, не может быть принята к вычету.

Пример

ЗАО "Ромашка" поставило товары для продажи через торговую сеть ЗАО "Лютик" на сумму 590 000 руб. (в т.ч. НДС - 90 000 руб.). При этом покупатель взимает с продавца плату за размещение товара на полках в оговоренных местах в размере 59 000 руб. (в т.ч. НДС - 9000 руб.). Себестоимость проданных товаров равна 350 000 руб. По условиям договора право собственности на товары переходит к "Лютику" в момент отгрузки.

Бухгалтер "Ромашки" отразил эти операции так:

Дебет 90-2 Кредит 41

- 350 000 руб. - отгружены товары;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 500 000 руб. (590 000 - 90 000)- отражена выручка от реализации товара;

Кредит 90-3 Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 90 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 60 (76)

- 50 000 руб. (59 000 - 9000) - учтены услуги по размещению товара на полках в оговоренных местах;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- 9000 руб. - отражена сумма НДС по оказанным услугам;

Дебет 91-2 Кредит 19

- 9000 руб. - входной налог отнесен на расходы.

Оплату услуг "Лютика" по размещению товара на полках в оговоренных местах "Ромашка" не может учесть в расходах при расчете налога на прибыль. А входной НДС по данным услугам фирме нельзя принять к вычету. Поэтому возникает постоянное налоговое обязательство в сумме:

59 000 руб. х 24% = 14 160 руб.

Бухгалтер "Ромашки" сделал проводку:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 14 160 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.

Фирмам, которые решат не придерживаться высказанной Минфином позиции, нужно учесть, что инспекторы в этом вопросе будут единодушны с финансистами. Дело в том, что разъяснение, приведенное в письме, является ответом на запрос Федеральной налоговой службы.

Есть ли способы учесть выплаты торговым фирмам в налоговых расходах? Поставщик может заключить с магазином договор, который предусматривает особый переход права собственности на товары, например после их оплаты. В таком случае суммы, перечисленные, скажем, за размещение продукции на полках, будут являться затратами поставщика на продвижение собственного товара. А значит, их можно счесть экономически обоснованными. Ведь очевидно, что фирма сможет получить больший доход, если станет продавать свою продукцию через крупные сетевые магазины. Да и зависимость количества реализованных товаров от того, насколько удачно они размещены в магазине, также не вызывает сомнений.

Правда, у финансистов другая точка зрения и на этот счет. Минфин России в письме от 03.10.2006 N 03-03-04/1/677 указал, что платежи за поставки в открывшиеся магазины сети, за включение товарных позиций в ассортимент, раскладку товаров нельзя рассматривать как плату за "услуги, оказываемые покупателем поставщику-продавцу". Что касается платы за заключение договора, то она "не связана с возникновением у покупателя обязанности... выполнить работы или оказать услуги". В свете такой аргументации затраты будут необоснованными независимо от того, когда переходит право собственности на товар, поставленный сетевому магазину. Поэтому свою правоту бизнесменам придется доказывать скорее всего в суде.

Добавим, что тем производителям или оптовикам, которые готовы обосновать экономическую целесообразность данных расходов, нужно позаботиться и об их документальном подтверждении. При этом акта может оказаться недостаточно (письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/170). Так, по мнению финансистов, этот документ не может служить, например, доказательством того, что магазин выполнял свои обязательства по обеспечению:

- присутствия товаров заказчика в согласованном ассортименте;

- определенной доли выкладки в общем объеме выкладки;

- текущего минимального запаса товаров в каждом магазине сети.

Таким образом, документальное подтверждение затрат может оказаться не менее сложной задачей, чем их экономическое обоснование.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 24, декабрь 2006 г.