Комментарий к письму Минфина России от 21.09.2006 N 03-03-04/1/668 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 24, декабрь 2006 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 21.09.2006 N 03-03-04/1/668

Когда фирма работает с помощью посредников, обычно с ними заключают агентский договор. Одно из его существенных условий - порядок начисления и выплаты вознаграждения. О том, когда возникает у посредника налогооблагаемый доход, вы узнаете из письма Минфина и комментария к нему.

Не любая фирма может проводить те или иные хозоперации самостоятельно. В частности, изучать конъюнктуру рынка, покупать товары, проводить маркетинговые исследования и т.д. За такими услугами компания имеет право обратиться к посредникам и заключить с ними, например, агентский договор. Налогообложению доходов посредников-агентов как раз и посвящено опубликованное письмо Минфина. В нем специалисты финансового ведомства рассказали, как агентам учесть вознаграждение по контракту, если при расчете облагаемой прибыли они используют метод начисления.

Если срок выплаты вознаграждения указан в договоре

Агентский договор содержит в себе признаки других посреднических договоров: поручения и комиссии. Тем не менее он имеет и свои особенности. Суть договора в том, что фирма (агент) совершает за вознаграждение по поручению другой организации (принципала) юридические или иные действия. Причем агент может работать:

- от своего имени, но за счет принципала (в этом сходство агентского договора с комиссионным контрактом);

- от имени принципала и за его счет (чем он близок к договору поручения).

К юридическим действиям, которые может совершать агент, относят, в частности, заключение договоров, продажу товаров и т.д. К "иным" - маркетинговые исследования, поиск деловых партнеров и т.п.

Одно из условий агентского договора - это обязанность принципала заплатить агенту вознаграждение. Его размер и порядок выплаты определяют в договоре. Причем предусмотреть его могут:

- в фиксированной сумме;

- в процентах от стоимости проданных товаров;

- в процентах от объема закупок;

- в иных формах.

Агент должен включить сумму вознаграждения в базу, облагаемую налогом на прибыль, в качестве дохода от реализации. Когда фирме нужно учесть такое вознаграждение, если она применяет метод начисления?

Все зависит от того, указаны условия выплаты вознаграждения в договоре или нет. Если в контракте установлена дата, когда считается, что агент выполнил условия договора, то включают вознаграждение в расчет налога на прибыль по общему правилу. В том отчетном периоде, когда у посредника появилось право его получить (например, после продажи товара, заключения той или иной сделки и т.д.).

Пример 1

ООО "Рассвет" занимается посреднической деятельностью. В апреле 2006 года фирма заключила с ОАО "Виктория" агентский договор. По нему "Рассвет" должен реализовать партию продукции принципала по установленным им ценам.

Агентское вознаграждение определили в размере 5 процентов от стоимости реализованных товаров (без НДС). Партию продукции агент продал в мае за 980 000 руб. (без НДС).

Сумма агентского вознаграждения составила (без НДС):

980 000 руб. х 5% = 49 000 руб.

Агент определяет доходы и расходы по налогу на прибыль по методу начисления.

Следовательно, в мае 2006 года "Рассвет" должен включить сумму агентского вознаграждения в базу, облагаемую налогом на прибыль.

...И если условия выплаты не определены

Если в агентском договоре не указаны условия выплаты вознаграждения, то его выдают в течение недели после представления посредником отчета о выполненной работе. При условии, что договором или обычаями делового оборота не предусмотрен другой порядок. Следовательно, вознаграждение включают в налогооблагаемый доход на дату представления агентом отчета или, как указали в письме финансисты, на дату подписания акта об оказании услуг. В зависимости от того, каким документом отчитывается агент перед принципалом. В большинстве же случаев агент представляет информацию о выполненной работе именно в виде отчета.

Срок, когда агент должен представить отчет, законодательно не установлен. Такое условие стороны могут самостоятельно определить в агентском договоре. Например, так:

"..."

2.3. Агент обязан представить принципалу отчет о выполнении поручения не позднее трех дней после выполнения действий, предусмотренных договором.

"..."

В таком случае вознаграждение облагают налогом на дату представления отчета посредником принципалу (т.е. в те сроки, которые указаны в контракте).

Пример 2

ООО "Сфера" занимается оказанием посреднических услуг. В феврале 2006 года фирма заключила с ОАО "Гротеск" агентский договор. По договору "Сфера" должна провести рекламную акцию продукции "Гротеска". Срок действия договора - с 14 февраля по 14 апреля 2006 года.

По условиям контракта размер вознаграждения агенту составляет 76 000 руб. (без НДС). Срок выплаты вознаграждения стороны не определили.

В контракте указано, что агент должен представить отчет принципалу о результатах проведения рекламной акции не позднее чем через семь дней после окончания срока действия договора. "Сфера" передала отчет "Гротеску" 18 апреля 2006 года.

Агент признает доходы и расходы при исчислении налога на прибыль по методу начисления.

Следовательно, в апреле 2006 года агент должен включить сумму вознаграждения (76 000 руб.) в расчет облагаемой прибыли.

Если же договор не содержит условий о сроках передачи отчета, то его представляют по мере исполнения контракта или по его окончании. И на дату передачи отчетов включают сумму вознаграждения в базу, облагаемую налогом на прибыль.

Обратите внимание: если агент продает товары (работы, услуги) принципала от своего имени, то он должен известить принципала о дате их реализации. Сделать это нужно в трехдневный срок после окончания налогового периода по налогу на прибыль, в котором товары (работы, услуги) продали. Такую обязанность агента установил Налоговый кодекс. Однако в какой форме агент должен информировать принципала, в документе не сказано. Принципалу и агенту будет удобно, если таким извещением будет отчет принципала.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 24, декабрь 2006 г.