Истина в суде (Е. Карсетская, "Новая бухгалтерия", выпуск 1, январь 2007 г.)

Истина в суде*(1)

Здесь приведены комментарии к самым важным и интересным судебным решениям последнего времени.

1. Если налоговая инспекция отказала ООО в применении
ставки НДС 0%, начисленная сумма налога подлежит уменьшению
на сумму НДС, уплаченную поставщикам.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 25.07.2006 N 2014/06)

ООО реализовало на экспорт топочный мазут. По операции реализации мазута ООО представило в налоговую инспекцию налоговую декларацию по НДС по ставке 0% и комплект документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ.

Однако копии железнодорожных накладных были представлены ООО без отметок пограничных таможенных органов о вывозе товара за пределы РФ. На этом основании налоговая инспекция отказала ООО в применении налоговой ставки по НДС 0%, начислила и взыскала НДС по неподтвержденному экспорту и привлекла ООО к налоговой ответственности. Начисляя НДС, налоговая инспекция не уменьшила сумму НДС на налоговые вычеты (сумму НДС, уплаченную ООО поставщикам).

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, указал следующее.

Налоговая инспекция правомерно отказала ООО в применении ставки НДС 0% и исчислила НДС по ставке 18% от указанной в декларации суммы реализации мазута, поскольку ООО не были соблюдены положения ст. 165 НК РФ.

Вместе с тем решение инспекции в отношении взыскания с ООО всего налога, исчисленного по операции реализации мазута на экспорт, без уменьшения его на сумму налоговых вычетов не отвечает положениям статей 171 и 173 НК РФ.

При определении суммы НДС, подлежащей уплате ООО, следовало учитывать не только отраженную в декларации сумму реализации товара на экспорт как показатель налоговой базы, но и отраженные в той же декларации суммы вычетов, несмотря на то что декларация была подана ООО с нарушением п. 9 ст. 167 и п. 5 ст. 174 НК РФ не за налоговый период отгрузки, а за налоговый период, в котором ООО посчитало комплект документов собранным.

2. В налоговом законодательстве отсутствует конкретный срок подачи
ежемесячных деклараций по НДС за месяцы, предшествующие тому периоду,
в котором произошло превышение суммы выручки 1 млн руб.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 03.10.2006 N 6116/06)

Для ООО в соответствии с п. 2 ст. 163 НК РФ налоговый период по НДС составлял квартал, и оно представляло в 2004 г. декларации по НДС по окончании очередного квартала.

В сентябре 2004 г. сумма выручки от реализации товаров превысила 1 млн руб., и ООО представило в налоговую инспекцию декларацию за III квартал 2004 г., по данным которой выручка за сентябрь 2004 г. превысила 1 млн руб.

Налоговая декларация за август 2004 г. была представлена ООО в налоговую инспекцию в апреле 2005 г.

По мнению налоговой инспекции, в связи с утратой ООО права на ежеквартальную уплату НДС декларация за август 2004 г. должна была быть представлена по окончании месяца, а не квартала. За несвоевременное представление декларации по НДС за август 2004 г. налоговая инспекция привлекла ООО к ответственности на основании п. 2 ст. 119 НК РФ.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Плательщик НДС, у которого сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) превысила 1 млн руб., утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и обязан представлять налоговые декларации ежемесячно.

Однако в декларации за III квартал 2004 г. содержатся сведения, связанные с уплатой НДС за весь трехмесячный период, в том числе и за август 2004 г.

Поскольку превышение суммы выручки произошло в сентябре, ООО не имело возможность предвидеть это в предшествующем месяце, т.е. в августе 2004 г.

В налоговом законодательстве отсутствует конкретный срок подачи ежемесячных деклараций по НДС за месяцы, предшествующие тому, в котором произошло превышение суммы выручки 1 млн руб.

В связи с этим привлечение ООО к ответственности за несвоевременное представление декларации за август 2004 г. является неправомерным.

3. Если сумма НДС, подлежащего уплате за налоговый период,
составляет ноль, то сумма штрафа за непредставление декларации
за указанный период также составляет ноль.
(Постановление Президиума ВАС РФ 10.10.2006 N 6161/06)

Налоговая инспекция провела налоговую проверку индивидуального предпринимателя. По результатам проверки инспекция начислила НДС за IV квартал 2002 г. и привлекла предпринимателя к ответственности в виде штрафа за непредставление декларации по НДС за IV квартал 2002 г.

Впоследствии было установлено, что НДС за IV квартал 2002 г. инспекция начислила неправомерно, поскольку реализацию товаров (работ, услуг) предприниматель в этом периоде не производил. Однако инспекция настаивала на том, что сумма штрафа за непредставление декларации по НДС за IV квартал 2002 г. подлежит уплате.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.

То есть базой для определения суммы штрафа определена сумма налога, подлежащая фактической уплате (доплате) в бюджет, а не сумма, указанная в декларации.

Поскольку сумма НДС, подлежащего уплате за IV квартал 2002 г., составляет ноль, сумма штрафа за непредставление декларации за указанный период также составляет ноль.

4. Возмещение НДС из бюджета осуществляется при наличии реального
осуществления хозяйственных операций.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 12.09.2006 N 5395/06)

ЗАО реализовало на экспорт товар и представило в налоговую инспекцию налоговую декларацию по НДС по ставке 0%, а также пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ.

Налоговая инспекция отказала ЗАО в возмещении НДС, ссылаясь на недобросовестность ЗАО и его контрагентов.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налоговых органов, указав следующее.

Положения статей 171 - 173, 176 НК РФ предполагают возможность возмещения НДС из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

ЗАО приобрело товар, впоследствии реализованный на экспорт, через ряд посредников. Посредники закупали товар у ООО, руководитель (он же главный бухгалтер и учредитель) которого находится в местах лишения свободы.

По месту регистрации организации-посредники отсутствуют, налоговую отчетность не предоставляют или предоставляют по почте с нулевыми показателями, вследствие чего невозможно провести встречные проверки.

В данном случае ЗАО реализовало на экспорт оксидно-цинковые варисторы. Производитель этого товара заявил, что с 1996 г. варисторы изготавливались только для внутреннего потребления производителя. А с 2001 г. их производство прекращено. Договорных отношений с организациями-посредниками производитель не имел.

Таким образом, деятельность экспортера сводилась к оформлению комплекта документов для возникновения у него возможности заявить о возмещении НДС.

Поскольку суды не полностью исследовали все доказательства, Президиум ВАС РФ направил дело на новое рассмотрение.

5. Уточненная декларация, содержащая заниженную сумму налога,
не влечет недоимки, если по первоначальной декларации
налог был исчислен и уплачен полностью.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 19.09.2006 N 5957/06)

ОАО уплатило налог на прибыль за 2002 г. В апреле 2005 г. оно представило в налоговую инспекцию уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2002 г., уменьшив сумму ранее исчисленного и фактически уплаченного налога.

По мнению налоговой инспекции, ОАО не вправе уменьшать налог на прибыль за 2002 г. На этом основании она до начислила налог на прибыль на сумму, указанную ОАО в уточненной декларации.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

ОАО предъявило сумму налога на прибыль к уменьшению неправомерно. Однако ОАО в первоначально поданной декларации за 2002 г. исчислило налог правильно и фактически уплатило его в бюджет в установленный срок.

Ошибочно поданное заявление с уточненной налоговой декларацией, хотя и содержащей заниженную сумму налога, не влечет недоимки.

По результатам проверки такой декларации инспекция, сообщив налогоплательщику о допущенной ошибке, вправе отказать ему учесть переплату налога.

Налоговая инспекция на основании данных уточненной декларации налог не возвратила и не зачла в счет будущих платежей.

Поэтому в данной ситуации нет оснований для доначисления налога.

6. В том случае, если налоговый агент не удержал НДФЛ при выплате
дохода физическому лицу, пени взыскиваются с налогового агента,
а налог - с налогоплательщика.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 26.09.2006 N 4047/06)

ОАО выплатило работникам дивиденды по принадлежащим им акциям. НДФЛ с сумм выплат ОАО не удержало и не уплатило в бюджет. На этом основании налоговая инспекция привлекла ОАО к налоговой ответственности. Кроме того, ОАО было предложено доплатить НДФЛ и соответствующие пени.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело в порядке надзора, указал следующее.

В соответствии со ст. 226 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доход, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить соответствующий налог.

Поскольку ст. 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет НДФЛ возлагает на налоговых агентов, пени служат способом исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговыми агентами.

Президиум ВАС указал, что начисление пеней - это правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая характер компенсации за несвоевременную уплату налога в бюджет. Эта мера должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет НДФЛ налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Вместе с тем на основании п. 2 ст. 231 НК РФ суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном ст. 45 НК РФ.

В данной ситуации работники, с выплаченных доходов которым ОАО не удержало налог, на момент рассмотрения дела были уволены, значит, ОАО лишено возможности удержать с них налог.

В то же время согласно подп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

Поэтому инспекция не имела права возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящих с ним в трудовых отношениях.

Е. Карсетская

"Новая бухгалтерия", выпуск 1, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Если вас заинтересовало какое-либо из прокомментированных здесь арбитражных дел, вы можете обратиться в редакцию, и мы вышлем его полный текст почтой или в электронном виде.