Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10 февраля 2009 г. N 08АП-5149/2008

город Омск

Дело N А75-3013/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 февраля 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Сидоренко О.А., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Лиопа А.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5149/2008) Ханты-Мансийского городского потребительского общества на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.09.2008 по делу N А75-3013/2008 (судья Загоруйко Н.Б.),

по заявлению Ханты-Мансийского городского потребительского общества

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре

о признании недействительным решения от 18.04.2008 N 11-19/9

при участии в судебном заседании представителей:

от Ханты-Мансийского городского потребительского общества - Медведева С.А. по доверенности от 02.02.2009 сроком действия на 1 год; Кравчинский В.Н. по доверенности от 19.05.2008 сроком действия на 1 год;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Балашова Е.В. по доверенности от 06.06.2008 сроком до 06.06.2010; Крылатова Е.Г. по доверенности от 17.10.2008 сроком до 06.06.2010; Кравченко А.Ю. по доверенности от 23.01.2009 сроком до 23.01.2012; Сервета С.А. по доверенности от 06.06.2008 сроком действия до 06.06.2010;

УСТАНОВИЛ:

Решением от 02.09.2008 по делу N А75-3013/2008 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры частично удовлетворил требования Ханты-Мансийского городского потребительского общества (далее по тексту - Ханты-Мансийское ГорПО, Общество, налогоплательщик), признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту - Межрайонная ИФНС РФ N 1 по ХМАО-Югре, налоговый орган) от 18.04.2008 N 11-19/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначислении налога на добавленную стоимость за 2003 год в сумме 997 792 руб., исчисления пени в сумме 700 283 руб. 95 коп. за несвоевременную уплату указанной суммы налога на добавленную стоимость;

- исчисления пени в сумме 312 665 руб. 06 коп. по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 26.04.2003 по 26.01.2005;

- исчисления пени по налогу на имущество организаций в сумме 32 709 руб. 33 коп. за период с 06.05.2004 по 05.08.2004.

В удовлетворении требований Общества в остальной части суд отказал.

В апелляционной жалобе Общество просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу в этой части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Налоговый орган в соответствии с представленным суду письменным отзывом на апелляционную жалобу просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители Общества поддержали доводы апелляционной жалобы, представители налогового органа поддержали возражения, изложенные в отзыве на жалобу.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

На основании решения Межрайонной ИФНС РФ N 1 по ХМАО-Югре от 29.09.2006 N 88 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка Ханты-Мансийского ГорПО по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты следующих налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на имущество предприятий (организаций), налога на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС), единого социального налога (далее по тексту - ЕСН), страховых взносов, отчисляемых в Пенсионный фонд РФ, земельного налога, налога на рекламу, единого налога на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД), транспортного налога, - за период с 01.01.2003 по 31.12.2005; сбора на уборку территории, сбора на нужды образования, целевого сбора на содержание милиции, - за период с 01.01.2003 по 31.12.2003; налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) за период с 01.11.2003 по 31.08.2006.

Проверка начата 29.09.2006, окончена 11.02.2008, по результатам проверки был составлен выездной налоговой проверки от 17.03.2008 N 11-17/9.

В ходе проверки налоговым органом была установлена неуплата (неполная уплата) следующих налогов:

- НДС в сумме 19 800 288 руб., в том числе: 4 669 316 руб. - за 2003 год, 7 275 679 руб. - за 2004 год, 7 855 293 руб. - за 2005 год;

- налог на имущество организаций в сумме 609 289 руб., в том числе: 309 698 руб. - за 2004 год, 299 591 руб. - за 2005 год;

- налог на землю за 2005 год в сумме 279 руб.;

- ЕНВД в сумме 788 953 руб., в том числе: 201 882 руб. - за 1 квартал 2003 года, 195 575 руб. - за 2 квартал 2003 года, 195 748 руб. - за 3 квартал 2003 года, 195 748 руб. - за 4 квартал 2003 года;

- налог на прибыль организаций в сумме 1 417 439 руб., в том числе за налоговый период: за 2003 год - 813 437 руб., из которых федеральный бюджет - 203 359 руб., территориальный бюджет - 542 291 руб., местный бюджет - 67 786 руб.; за 2004 год в сумме 146 257 руб., из которых федеральный бюджет - 30 470 руб., территориальный бюджет - 103 598 руб., местный бюджет - 12 189 руб.; за 2005 год в сумме 457 745 руб., из которых федеральный бюджет - 123 973 руб., территориальный бюджет - 333 772 руб.;

- ЕСН в сумме 4 755 616 руб. 13 коп., в том числе ПФ федеральный бюджет в сумме 3 327 737 руб. 02 коп., из которых за налоговый период: 485 944 руб. 43 коп. - за 2003 год, 1 901 787 руб. 26 коп. - за 2004 год, 940 005 руб. 33 коп. - за 2005 год; Фонд социального страхования всего в сумме 500 178 руб. 95 коп., из которых за налоговый период: 25 975 руб. 47 коп. - за 2003 год, 234 695 руб. 31 коп. - за 2004 год, 239 508 руб. 17 коп. - за 2005 год; Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сего в сумме 152 502 руб. 43 коп., из которых за налоговый период: 27 168 руб. 39 коп. - за 2004 год, 125 334 руб. 04 коп. - за 2005 год; территориальный фонд обязательного медицинского страхования всего в сумме 775 197 руб. 73 коп., из которых за налоговый период: 461 862 руб. 62 коп. - за 2004 год, 313 335 руб. 11 коп. - за 2005 год.

Общая сумма неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов по данным проверки составила 27 371 864 руб. 13 коп.

Также в ходе проверки было установлено неудержание и неперечисление налоговым агентом НДФЛ в сумме 53 812 руб.; выявлено исчисление в завышенных размерах сумм налогов: НДС за январь 2003 года в сумме 336 780руб.; ЕНВД в сумме 2 177 507 руб., в том числе 930 731руб. - за 2004 год, 1 246 776 руб. - за 2005 год; налога на имущество предприятий за 2003 год в сумме 59 559 руб.; ЕСН за 2003 год в сумме 89 840 руб. 81 коп., в том числе ФФОМС - в сумме 4 882 руб. 40 коп., ТФОМС - в сумме 84 958 руб. 41 коп.

По результатам проверки налоговым органом было вынесено решение от 18.04.2008 N 11-19/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Ханты-Мансийское ГорПО привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату:

- НДС за 2005 год в виде штрафа в сумме 620 543 руб. 86 коп.;

- налога на прибыль организаций за 2005 год (федеральный бюджет) в результате неправильного исчисления, в виде штрафа в сумме 5 747 руб. 09 коп.;

- налога на прибыль организаций за 2005 год (бюджет субъекта РФ) в результате неправильного исчисления, в виде штрафа в сумме 60 600 руб. 82 коп.;

- налога на имущество организаций за 2005 год в результате неправильного исчисления, в виде штрафа в сумме 59 918 руб. 20 коп.;

- ЕСН за 2005 год (федеральный бюджет) в результат неправильного исчисления, в виде штрафа в сумме 188 001 руб. 07 коп.;

- ЕСН за 2005 год (ТФОМС) в результате неправильного исчисления, в виде штрафа в сумме 58 777 руб. 38 коп.;

- ЕСН за 2005 год (ФФОМС) в результате неправильного исчисления, в виде штрафа в сумме 25 053 руб. 55 коп.

Также указанным решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполное перечисление сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2005-2006 годы, в виде штрафа в сумме 6 039 руб.

Итого штрафных налоговых санкций насчитано в общей сумме 1 024 680 руб. 97 коп.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации Ханты-Мансийскому ГорПО насчитаны пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 12 994 505 руб. 81 коп., в том числе: по НДС - 9 480 027 руб. 90 коп., по ЕНВД - 369 041 руб. 14 коп., по налогу на имущество организаций - 240 637 руб. 88 коп., по налогу на прибыль организаций - в общей сумме 657 137 руб. 22 коп.; по ЕСН - в общей сумме 2 214 238 руб. 62 коп.; по НДФЛ (доначисленный) в сумме 19 564 руб. 11 коп.; по НДФЛ (удержанный, но несвоевременно перечисленный) в сумме 13 858 руб. 94 коп.

Также Обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 27 335 285 руб. 13 коп., уплатить штрафы, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; суммы доначисленного НДФЛ в десятидневный срок после вступления данного решения в законную силу взыскать, при невозможности взыскания передать на взыскание а налоговый орган.

Общество, полагая, что решение налогового органа не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, обратилось в суд с требованием о признании его недействительным.

Решением суда первой инстанции требования Общества удовлетворены частично.

Означенное решение обжалуется Обществом в суд апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку лицами, участвующими в деле возражений не заявлено, суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части, находит его подлежащей частичной отмене исходя из следующего.

ЕНВД 2003 год.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки было установлено, что Общество в 2003 году осуществляло деятельность по розничной торговле через магазины с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв.м, через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети на объектах по следующим адресам:

- магазин N 3 "Кооператор", по ул. Строителей, 70, площадь торгового зала 117,7 кв. м, продукты;

- магазин N 3 "Стройматериалы", по ул. Энгельса, 31, площадь торгового зала 39 кв. м, промышленный;

- магазин "Пайщик", ул. Коминтерна, 15, площадь торгового зала 85,3 кв. м, продукты;

- магазин N 10, ул. Кооперативная, 36, площадь торгового зала 74 кв. м, продукты;

- магазин N 23 "Теремок", по ул. Гагарина, 196, площадь торгового зала 150, 3 кв. м, продукты;

- магазин N 43, ул. Березовская, 51, площадь торгового зала 70, 1 кв.м, продукты;

- магазин "Детский мир", ул. Ленина, 39, площадь торгового зала 85 кв.м, промышленный;

- платка (в марте месяце).

Полагая, что в отношении деятельности, осуществляемой на данных объектах Общество должно применять не общую систему налогообложения, а систему налогообложения в виде ЕНВД, налоговый орган доначислил налогоплательщику за данный период 788 953 руб. ЕНВД, в том числе: 201 882 руб. - за 1 квартал, 195 575 руб. - за 2 квартал,195 748 руб. - за 3 квартал, 195 748 руб. - за 4 квартал.

Налогоплательщик, не оспаривая наличие у него обязанности по уплате ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой на указанных объектах, соглашаясь с начислением 788 953 руб. ЕНВД (том 3 лист дела 101 - дополнение к заявлению), ссылается на следующее:

- решением налогового органа от 16.03.2004 N 03/183 установлено наличие у налогоплательщика в 2000 году переплаты по ЕНВД в сумме 238 437 руб. 40 коп., согласно акту сверки расчетов по состоянию на 05.08.2005 у налогоплательщика числится переплата по ЕНВД в сумме 191 054 руб. 55 коп., что не учтено налоговым органом при принятии оспариваемого решения; также расчет пени по ЕНВД произведен без учета наличия этой переплаты;

- оснований для привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется, поскольку вина Общества в неуплате ЕНВД за 2003 год отсутствует по причине того, что в первоначальной редакции пункт 5 статьи 2 Закона Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2002 N 73-ОЗ имелось указание на площадь торгового зала не более 70 кв.м; кроме того, в 2003 году налогоплательщик руководствовался Методическими указаниями, утвержденными Приказом МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-22/707 и другими разъяснениями МНС России о применении подпункта 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволявшими применять единый налог налогоплательщику в случае превышения установленного Кодексом ограничения площади торгового зала хотя бы по одному объекту организации торговли;

- соглашаясь с тем, что в 2003 году действовала уже новая редакция Закона Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2002 N 73-ОЗ, предусматривающая применение ЕНВД при осуществлении розничной торговли через магазины с площадью торгового зала не менее 150 кв.м, налогоплательщик указывает на то, что налоговый орган должен был произвести зачет излишне уплаченным налогов, которые не подлежат уплате в связи с применением ЕНВД, а налогоплательщиком были уплачены (налога на имущество, НДС, ЕСН, налог на прибыль), в счет погашения образовавшейся недоимки по ЕНВД за 2003 год.

Суд первой инстанции, признал правомерным начисление Обществу 788 953 руб. ЕНВД за 2003 год, отклонил доводы Общества, указав на следующее: в материалах дела отсутствуют доказательства наличия у Общества переплаты по ЕНВД; налогоплательщик вообще не был привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕНВД за 2003 год в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности; в рамках данного дела не рассматривается вопрос о законности или незаконности действий по проведению зачета.

При этом суд первой инстанции частично удовлетворил требования в части пени, признав недействительным решение налогового органа в части исчисления пени по ЕНВД в сумме 312 665 руб. 06 коп. за период с 26.04.2003 по 26.01.2005 в связи с тем, что при расчете суммы пени первоначально не была учтена сумма уменьшения по налогу, однако по результатам назначенной судом сверка расчетов по пени по ЕНВД, пени налоговым органом уменьшены с 369 041 руб. 14 коп. до 56 376 руб. 08 коп.

Общество считает выводы суда первой инстанции неправомерными, в апелляционной жалобе ссылается на следующее: суд первой инстанции неправомерно сослался на привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации решением налогового органа от 16.03.2004 N 03/183, поскольку решением арбитражного суда от 31.05.2004 по делу N А75-1929 указанное решение налогового органа отменено; суд необоснованно принял во внимание в подтверждение факта отсутствия переплаты по ЕНВД выписку из лицевого счета налогоплательщика, являющуюся внутренним документом налогового органа; суд не исследовал письмо ФНС от 27.12.2004 N 22-О-10/1964@, письмо Минфина РФ от 28.10.2005 N 03-11-04/3/123, которые свидетельствуют о возможности не производить перерасчет налоговых обязательств за период применения налогоплательщиком общего режима налогообложения в 2003 году; суд сделал выводы относительно обязанности уплачивать ЕНВД в отношении объектов, которые не были предметом исследования; суд не принял во внимание положения абзаца второго пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что зачет сумм излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам проводится налоговым органом самостоятельно; расчеты пени являются недопустимыми доказательствами, поскольку акт налоговой проверки размеров недоимки по ЕНВД за 2003 год не устанавливает, не содержит расчетов пени исходя из недоимки по ЕНВД за 2003 год.

Суд апелляционной инстанции, считает решение суда первой инстанции в этой части законным и обоснованным, апелляционную жалобу в этой части - не подлежащей удовлетворению, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2003 году) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Подпункт 4 пункта 2 данной статьи предусматривает, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении следующих видов предпринимательской деятельности: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади

В проверяемый период на территории Ханты-Мансийского автономного округа действовал Закон Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2002 N 73-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", пункт 5 статьи 2 которого предусматривал применение система налогообложения в виде ЕНВД в отношении оказания услуг по розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

При этом суд первой инстанции правомерно не принял ссылку налогоплательщика на первую редакцию пункта 5 статьи 2 Закона Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2002 N 73-ОЗ, в которой имелось указание на площадь торгового зала не более 70 кв.м, поскольку изменения, внесенные в данный пункт Законом Ханты-Мансийского автономного округа от 25.02.2003 N 12-ОЗ, и устанавливающие площадь торгового зала не более 150 кв.м, в силу статьи 2 Закона от 25.02.2003 N 12-ОЗ вступили в силу со дня его официального опубликования и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 года. Таким образом, к деятельности налогоплательщика, осуществляемой им в 2003 году, подлежит применению пункт 5 статьи 2 Закона Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2002 N 73-ОЗ, в редакции закона от 25.02.2003 N12-ОЗ, предусматривающий площадь торгового зала не менее 150 кв.м.

Таким образом, Общество, осуществляя розничную торговлю через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м, а также через палатку, должно применять систему налогообложения в виде ЕНВД.

Материалами дела подтверждается и налогоплательщиком не оспаривается, факт осуществления Обществом деятельности по розничной торговле на следующих объектах: магазин N 3 "Кооператор", по ул. Строителей, 70, площадь торгового зала 117,7 кв. м, продукты; магазин N 3 "Стройматериалы", по ул. Энгельса, 31, площадь торгового зала 39 кв. м, промышленный; магазин "Пайщик", ул. Коминтерна, 15, площадь торгового зала 85,3 кв. м, продукты; магазин N 10, ул. Кооперативная, 36, площадь торгового зала 74 кв. м, продукты; магазин N 23 "Теремок", по ул. Гагарина, 196, площадь торгового зала 150, 3 кв. м, продукты (из которых 17,5 кв.м. сдано в аренду с января по апрель 2003 года; 16 кв.м. сдано в аренду с мая по декабрь 2003 года); магазин N 43, ул. Березовская, 51, площадь торгового зала 70, 1 кв.м, продукты; магазин "Детский мир", ул. Ленина, 39, площадь торгового зала 85 кв.м, промышленный; платка (в марте месяце); в связи с чем в отношении данного вида деятельности Общество должно было применять ЕНВД.

Суд апелляционной инстанции не принимает ссылку Общества в апелляционной жалобе на то, что судом сделаны выводы об обязанности налогоплательщика уплачивать ЕНВД в отношении ряда объектов, которые не являлись предметом исследования, поскольку все указанные объекты перечислены как в решении суда первой инстанции, так и в решении налогового органа. Каких-либо объектов, которые не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки, в данном перечне не содержится, как и не указывается налогоплательщиком на конкретные объекты, которые не являлись предметом проверки.

Ссылку налогоплательщика на Методические указания, утвержденные Приказом МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-22/707, и другие разъяснения МНС России о применении подпункта 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволявшие применять единый налог налогоплательщику в случае превышения установленного Кодексом ограничения площади торгового зала хотя бы по одному объекту организации торговли, суд апелляционной инстанции не принимает исходя из следующего.

Во-первых, данные Методические указания не зарегистрированы в Министерстве юстиции РФ, не носят нормативного характера, предназначены для использования налоговыми органами в практической работе.

Во-вторых, налогоплательщик ссылаясь на Методические указания, не поясняет каким образом они должны были быть учтены налоговым органом, каким образом они относятся на рассматриваемому вопросу налогообложения ЕНВД за 2003 год, и каким образом они влияют на доначисление ему ЕНВД за 2003 год.

Довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не исследовал письмо ФНС РФ от 27.12.2004 N 22-0-10/1964@ о направлении для руководства в работе письма Минфина РФ от 21.12.2004 N 03-06-05-02/22, а также письмо Минфина РФ от 28.10.2005 N 03-11-04/3/123, суд первой инстанции отклоняет, поскольку данные письма также не имею нормативного характера.

Под нормативным правовым актом понимается письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм, под правовой нормой - общеобязательное государственное предписание постоянного или временного характера, рассчитанное на многократное применение.

Указанные письма Минфина РФ, ФНС России названным критериям, позволяющим признать его нормативным правовым актом, не отвечает.

Согласно пункту 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009, издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.

Таким образом, указанные документы содержат разъяснения налогового законодательства, которые никого ни к чему не обязывают. Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков соблюдения содержащихся в указанных Письмах разъяснений.

Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

Довод налогоплательщика о наличии у него переплаты по ЕНВД, которую не учел налоговый орган, суд апелляционной инстанции не принимает по следующим основаниям.

Общество в обоснование наличия у него переплаты ссылается на решение налогового органа от 16.03.2004 N 03/183, принятое по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика (том 3, листы дела 110-112), о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику предложено уменьшить на исчисленный в завышенном размере ЕНВД за 2000 год в сумме 248 701 руб. 04 коп.; а также на акт сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам и взносам от 16.08.2005 N 609 (том 3 листы дела 113-116) в пункте 22 которого указана переплата по ЕНВД в сумме 191 054 руб. 55 коп.

Однако, как правильно указал суд первой инстанции, в имеющейся в материалах дела ксерокопии акта сверки отсутствуют подписи представителей налогоплательщика и налогового органа, не выведены итоговые сальдо, в связи с чем представленная суду копия акта сверки не является достаточным доказательством.

Доказательств того, что указанные суммы переплат не были ранее зачтены налоговым органом, в материалах дела не имеется.

В материалах дела имеется выписка из лицевого счета за период с 01.01.2004 по 31.12.2004 по состоянию расчетов на 15.07.2008 (том 6 листы дела 128-129), из которой следует, что переплата по ЕНВД в сумме 248 701 руб. 04 коп. по решению налогового органа N 03/183 от 16.03.2004 полностью учтена, отражено сальдо нарастающим итогом.

При этом действительно, лицевой счет, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, осуществляемого им во исполнение ведомственных документов - Рекомендации по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, утвержденные приказом МНС России от 05.08.2002 N БГ-3-10/411.

Однако лицевой счет, являющийся формой внутреннего контроля за надлежащим исполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налогов и других обязательных платежей, должен содержать достоверные сведения о действительных обязательствах налогоплательщика перед бюджетом.

В связи с изложенным, при отсутствии доказательств, подтверждающих наличие переплаты по ЕНВД в указанных суммах на день принятия налоговым органом оспариваемого решения, в том числе доказательств того, что указанные суммы переплаты не были учтены налоговым органом при вынесении решения, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о недоказанности факта наличия у Общества переплаты по ЕНВД в указанных суммах.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции неправомерно указал на факт привлечения его к налоговой ответственности решением налогового органа от 16.03.2004 N 03/183, поскольку указание суда на данное обстоятельство имеет значение только для раскрытия содержания решения налогового органа от 16.03.2004 N 03/183, и не имеет значения для существа рассматриваемого дела, в силу чего суд первой инстанции никаких выводов на основании фактов привлечения Общества к ответственности указанным решением не делал.

Суд апелляционной отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что налоговый орган, применив к розничной торговле на указанных выше объектах ЕНВД, должен был произвести перерасчет налоговых обязательств за 2003 год по налогу на имущество организаций (предприятий), НДС, ЕСН, налогу на прибыль, и исполнить требования пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации самостоятельно, в рамках выездной налоговой проверки, принять решение о зачете сумм излишне уплаченных налогов в счет погашения образовавшейся недоимки по ЕНВД за 2003 год.

Абзац первый и третий пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период - 2003 года) предусматривает, что уплата организациями ЕНВД предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога с продаж (в отношении операций, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Таким образом, действительно, являясь плательщиком ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле на указанных объектах, Общество не является плательщиком налога на имущество организаций, НДС, ЕСН, налога на прибыль. При этом указанные налоги пересчитаны налоговым органом, в связи с переводом части объектов организации торговли на специальный режим налогообложения, в пунктах 2, 3, 5, 6 решения от 18.04.2008 N 11-19/9 ДСП, оценка чего будет дана судом апелляционной инстанции при проверке законности решения суда первой инстанции и решения налогового органа в части этих налогов.

Кроме того, решением налогового органа наличие излишне уплаченного налога установлено только по налогу на имущество за 2003 год, оценка чему будет дана при рассмотрении вопроса о налоге на имущество. Наличие излишне уплаченных сумм по другим налогам установлено не было.

Ссылку налогоплательщика на неисполнение налоговым органом требований пункта 2 статьи 346.32 Налогового кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции отклоняет как необоснованную исходя из следующего.

Согласно пункту 2 статьи 346.32 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период - 2003 год) сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, уплаченных за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование и на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности.

Данная норма предусматривает уменьшение суммы исчисленного ЕНВД на сумму уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В материалах дела отсутствуют доказательства уплаты Обществом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за рассматриваемый период, нет расчета ЕНВД с учетом его уменьшения на суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в связи с чем суд апелляционной инстанции отклоняет этот довод Общества.

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о законности вывода суда о правомерным доначислении Обществу решением налогового органа 788 953 руб. ЕНВД за 2003 год.

Доводы налогоплательщика, касающиеся привлечения Общества к налоговой ответственности, суд апелляционной инстанции отклоняет, как не относящиеся к рассматриваемому вопросу относительно ЕНВД за 2003 год, поскольку штрафные санкции налоговым органом за неуплату ЕНВД за 2003 год вообще не были начислены, в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пени по ЕНВД.

Как следует из решения налогового органа, за несвоевременную уплату сумм доначисленного ЕНВД за 2003 год Обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 369 041 руб. 14 коп. Из расчета пени, являющегося приложением N 1 к решению налогового органа, следует, что пени начислены за период с 26.04.2003 по 18.04.2008.

Общество, оспаривая решение налогового органа в этой части, указывало на то, что расчет пени по ЕНВД произведен без учета переплаты ЕНВД с 2000 года в сумме 238 437 руб. 40 коп. согласно решению налогового органа от 16.03.2004, переплат по другим налогам и в противоречие текста собственного Акта от 17.03.2008, указывающего на странице 9 на исчисление в завышенном размере ЕНВД по данным выездной налоговой проверки за 2004-2005 года в сумме 2 177 507 руб., в том числе - за 2004 год в сумме 930 731 руб.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом был представлен перерасчет пени по ЕНВД (том 6 лист дела 137), в соответствии с которым размер пеней, начисленных за несвоевременную уплату ЕНВД за 2003 год в сумме 788 953 руб. (201 882 руб. - за 1 квартал, 195 575 руб. - за 2 квартал,195 748 руб. - за 3 квартал, 195 748 руб. - за 4 квартал), уменьшен налоговым органом с 369 041 руб. 14 коп. за период с 26.04.2003 по 18.04.2008 до 56 376 руб. 08 коп. за период с 26.04.2003 по 26.01.2005.

Как следует из данного перерасчета пени, налоговым органом принята во внимание переплата по ЕНВД за 2004 год.

Суд первой инстанции признал данный перерасчет пени обоснованным, решение налогового органа в части начисления и предложения Обществу уплатить пени в сумме 56 376 руб. 08 коп. законным. Решение налогового органа в части предложения уплатить пени в оставшейся части - в сумме 312 665 руб. 06 коп. - суд первой инстанции признал недействительным.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что расчет пени произведен налоговым органом после составления акта налоговой проверки, что является нарушением положений статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, инструкции, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 N АП-3-16/138. Кроме того, акт выездной налоговой проверки не устанавливает размера недоимки по ЕНВД за 2003 год, не содержит расчета пени на недоимку по ЕНВД за 2003 год, в силу чего является недопустимым доказательством.

Налоговый орган в письменном отзыве на апелляционную жалобу указывает на законность решения суда первой инстанции в этой части, ссылаясь на то, что действующим законодательством не предусмотрено включение расчета пени в Акт выездной налоговой проверки. Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации размер выявленной недоимки и соответствующих пеней указываются в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суд первой инстанции о законности начисления пени в сумме 56 376 руб. 08 коп., а доводы апелляционной жалобы отклоняет по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации Пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пункту 3 и 4 данной статьи определяют, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Как следует из представленного налоговым органом перерасчета пени (том 6 лист дела 137) пени в сумме 56 376 руб. 08 коп. начислены на недоимку по ЕНВД за 2003 год в сумме 788 953 руб. (201 882 руб. - за 1 квартал, 195 575 руб. - за 2 квартал,195 748 руб. - за 3 квартал, 195 748 руб. - за 4 квартал), за период с 26.04.2003 по 26.01.2005.

Факт наличия недоимки по ЕНВД за 2003 год в указанной сумме подтверждается материалами дела, а также изложенными выше выводами суда.

При этом при начислении пени налоговым органом учтена имевшаяся у налогоплательщика переплата по лицевому счету, которая, в частности, на 26.04.2003 - дату начала начисления пени составляла 168 832 руб. 52 коп. Доказательств наличия у Общества переплаты по ЕНВД за предыдущие периоды, кроме учтенной налоговой органом в расчете пени, в материалах дела не имеется.

Кроме того, налоговым органом при расчете пени учтена и сумма ЕНВД за 2004 год к уменьшению.

Обществом контррасчета сумм пени по ЕНВД за 2003 год не представлено.

С учетом изложенного, а также того, что налоговым органом применена правильная процентная ставка пени, суд апелляционной инстанции считает данный расчет пени по ЕНВД законным и обоснованным, в силу чего решение налогового органа в части предложения Обществу уплатить пени в сумме 56 376 руб. 08 коп., начисленные за период с 26.04.2003 по 26.01.2005 за несвоевременную уплату ЕНВД за 2003 год является законным.

Ссылка налогоплательщика в обоснование незаконности сумм пени на отсутствие в Акте налоговой проверки как суммы недоимки, на которую начислены пени, так и расчета пени, а также на то, что пени исчислены уже после составления акта проверки, судом апелляционной инстанции не принимается по следующим основаниям.

Подпункты 11, 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают, что в акте налоговой проверки должны содержаться: сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, в силу норм действующего законодательства акт проверки должен содержать сведения о выявленных фактах нарушений законодательства или об их отсутствии, а также предложения о мерах воздействия на нарушителей. Обязательного установления, указания в акте размера выявленной недоимки, расчета пени - законом не предусмотрено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

Пункт 8 данной статьи предусматривает, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, размер выявленной недоимки и соответствующие пени подлежат обязательному указанию в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Требования об их обязательном указании в акте проверки закон не содержит.

В оспариваемом решении налогового органа такие сведения содержатся.

При таких обстоятельствах, основания для признании недействительным решения налогового органа в части начисления пени по ЕНВД в сумме 56 378 руб. 08 коп. отсутствуют. Решение же налогового органа в части начисления пени за несвоевременную уплату ЕНВД за 2003 год в остальной части - в сумме 312 665 руб. 06 коп. правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

ЕНВД 2004-2005 года.

В ходе выездной проверки налоговым органом было установлено необоснованное применение Обществом ЕНВД в отношении вида деятельности, который не признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ЕНВД, а именно - розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, находящихся в следующих объектах стационарно торговой сети:

- Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Ленина, 36;

- Магазин "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г.Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44;

- Задние "Гастроном", расположенное по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Гагарина, 283;

- Магазин, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Комсомольская, 45.

В связи с изложенным налоговый орган пришел к выводу о том, что деятельность Общества, осуществляемая на этих объектах подлежит налогообложению по общей системе, а также об исчислении Обществом ЕНВД за 2004-2005 года в завышенном размере - в сумме 2 177 507 руб., из которых: 930 731 руб. - за 2004 год (256 640 руб. - за 1 квартал, 224 362 руб. - за 2 квартал, 202 107 руб. - за 3 квартал, 247 622 руб. - за 4 квартал), 1 246 776 руб. - за 2005 год (317 667 руб. - за 1 квартал, 327 492 руб. - за 2 квартал, 309 453 руб. - за 3 квартал, 292 164 руб. - за 4 квартал).

Общество, полгая, что им правомерно применена система налогообложения в виде ЕНВД, считает вывод налогового органа незаконным.

Суд первой инстанции поддержал вывод налогового органа о необходимости применения Обществом к предпринимательской деятельности на указанных объектах торговли общей системы налогообложения, указав на отсутствие надлежащих доказательств, подтверждающих, что площадь торгового зала на указанных объектах торговли составляет менее 150 кв.м.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на неполное исследование судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела.

По мнению Общества, суд не принял во внимание определение понятия "магазин", как специально оборудованного стационарного здания (его части), предназначенного для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Также налогоплательщик ссылается на то, что суд не рассмотрел следующие доводы Общества:

- разделение торговых площадей по торговым помещениям было произведено во исполнение требования налогового орган, оформленного в письменной форме в Решении от 16.03.2004 N 03/183 (том 4 лист дела 73);

- в результате разделения торговых площадей по ул. Ленина 36, в магазине "Юбилейный" по ул. Мира 44, в гастрономе по ул. Гагарина, 283, в магазине по ул. Комсомольская, 45, образовались новые магазины с площадью менее 150 кв. м каждый, которые были приведены в соответствие с Государственным стандартом ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения";

- образование новых магазинов, их площадь и расположение подтверждается выписками с поэтажного плана, на которые нанесены магазины Общества и магазины арендаторов (том 3 листы дела 18, 65, 67, 78), а также поэтажными планами БТИ указанных объектов по состоянию на 2008 год, которые в точности повторяют месторасположение и площади магазинов, указанные в выписках с поэтажных планов;

- значительные части торговых площадей сдавались Обществом в краткосрочную аренду, арендаторы часто сменяли друг друга, менялась и площадь, сдаваемая в аренду, что подтверждается списками всех арендаторов и соответствующими договорами аренды;

- суду были представлены документы, свидетельствующие об автономном функционировании вновь созданных магазинов (договоры о полной материальной ответственности, информация третьих лиц об оборудовании магазинов кассовыми аппаратами и т.д.); а также правоустанавливающие документы (свидетельства о государственной регистрации права на объекты недвижимого имущества, в которых находились объекты торговли) и технические паспорта на эти объекты, которые судом не были оценены.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции в этой части законными, основанными на полном исследовании всех имеющихся в материалах дела доказательств, а доводы апелляционной жалобы отклоняет по следующим основаниям.

Как уже указывалось выше (при рассмотрении вопроса о применении ЕНВД в 2003 году) подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период 2004-2005 годов) предусматривает, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении следующих видов предпринимательской деятельности: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Действовавший в проверяемый период на территории Ханты-Мансийского автономного округа Закон Ханты-Мансийского автономного округа от 29.11.2002 N 73-ОЗ "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" предусматривал в пункте 5 статьи 2 применение системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении оказания услуг по розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

При этом согласно статье 246.27 Налогового кодекса Российской Федерации магазин - специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) - площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли или организации общественного питания, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, за исключением подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание посетителей.

Изменениями, внесенными в данную статью Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ определено, что к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

В подтверждение факта осуществления Обществом деятельности в указанных магазинах с площадью торговых залов не более 150 кв.м, налогоплательщик ссылается на следующие документы.

По Торговому центру по ул. Ленина, 36: свидетельство о государственной регистрации права от 21.01.2000 серия 86-АА, N 079496, выданное регистрационной палатой Ханты-Мансийского автономного округа по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним; технический паспорт по состоянию на 25.11.1996, в соответствии с экспликацией к которому площадь торгового зала составляет 2993, 1 кв.м, в том числе площадь торгового зала 1 этажа - 709,3 кв.м, площадь 2-го торгового зала - 1013,0 кв.м.

При этом по данным Общества в Торговом комплексе по ул. Ленина, 36, организованы следующие торговые отделы: на 1 этаже Гастроном N 1 (площадь торгового зала 144 кв.м); отдел фрукты и овощи (площадь торгового зала в 2005 году 20 кв.м); отдел "Детские товары, канцтовары" (площадь торгового зала 144 кв.м); на 2 этаже отдел "Ткани" (площадь торгового зала 110 кв.м); отдел "Хозтовары" (площадь торгового зала 148 кв.м); отдел "Все для дома" (площадь торгового зала 60 кв.м); отдел "Подарки" (площадь торгового зала в 2004 году 72 кв.м); отдел по распродаже товаров (площадь торгового зала в 2005 году 40 кв.м).

По магазину "Юбилейный" (N 15) по ул. Мира, 44: свидетельство о государственной регистрации права от 18.10.2002 серия 86-АА, N 433510, выданное регистрационной палатой Ханты-Мансийского автономного округа по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним; технический паспорт по состоянию на 19.09.2002, в соответствии с экспликацией к которому площадь торгового зала составляет 304,9 кв.м.

Общество ссылается на то, что в Магазине "Юбилейный" (N 15) по ул. Мира, 44, им организованы следующие торговые отделы: отдел "Смешанные товары" (площадь торгового зала в 2004 году - 100 кв.м, в 2005 году - 96 кв.м); продовольственный отдел (площадь торгового зала в 2004 году - 96 кв.м, в 2005 году - 100 кв.м).

По зданию "Гастроном" по ул. Гагрина, 283: свидетельство о государственной регистрации права от 14.02.2001 серия 86-АА, N 228905, выданное регистрационной палатой Ханты-Мансийского автономного округа по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним; технический паспорт по состоянию на 10.04.1997, в соответствии с экспликацией к которому площадь торгового зала составляет 326, 6 кв.м.

По данным налогоплательщика в Здании "Гастроном" по ул. Гагарина, 283, им организованы следующие торговые отделы: продовольственный отдел (площадь торгового зала 148 кв.м); отдел промышленный товары (площадь торгового зала 30 кв.м);

По Магазину по ул. Комсомольской, 45: технический паспорт по состоянию на 06.01.1997, в соответствии с экспликацией к которому площадь торгового зала составляет 190, 6 кв.м.

Общество указывает на то, что в Магазине по ул. Комсомольская, 45, и организованы следующие торговые отделы: отдел "Мебель" (площадь торгового зала 96 кв.м);отдел "Хозтовары" (площадь торгового зала 75 кв.м).

Остальные площади, расположенные в указанных Магазинах, Торговых центрах, по данным Общества, в 2004-2005 годах были сданы в аренду.

Из имеющихся в материалах дела списков арендаторов (том 6 листы дела 40-47), с учетом сведений о площади в технических паспортах и договорах аренды, следует:

- в Торговом центре по ул. Ленина, 36, из общей площади торгового зала 2993, 1 кв.м, (площадь торгового зала 1 этажа - 709,3 кв.м, площадь 2-го торгового зала - 1013,0 кв.м) в 2004 году сдано в аренду 2296, 6 кв.м, оставшаяся площадь объектов торговли Общества составила 696, 5 кв.м; в 2005 году - сдано в аренду 2325, 1 кв.м, оставшаяся площадь для объектов торговли Общества - 666 кв.м;

- в Магазине "Юбилейный" по ул. Мира, 44, из общей площади торгового зала 304, 9 кв.м, в 2004 году сдано в аренду 76, 5 кв.м, оставшаяся площадь торговли Общества составила 228, 4 кв.м; в 2005 году сдано в аренду 98 кв.м., оставшаяся площадь торговли Общества составила 106, 9 кв.м;

- в Магазине по ул. Гагарина, 283, из общей площади торгового зала 326, 6 кв.м, в 2004 году сдано в аренду 124, 2 кв. м, оставшаяся площадь торговли Общества составила 202, 4кв.м; в 2005 году сдано в аренду 106, 6 кв.м., оставшаяся площадь торговли Общества составила 220 кв.м.

В отношении в Магазина по ул. Комсомольская, 45, таких сведений в материалах дела не имеется.

Однако, поэтажные планы технических паспортов не содержат информации о расположении торговых отделов Общества на территории магазинов, а по Торговому центру по ул. Ленина, 36 - не содержат информации и о расположении отделов на этажах. Из имеющихся в материалах дела копий договоров аренды также не ясно где именно находятся сдаваемые в аренду площади.

Документы о внеплановой инвентаризации указанных объектов после проведения реконструкции, переоборудования этих магазинов до налоговой проверки, Обществом не представлены. Изменения по результатам инвентаризации в технические паспорта не вносились. Дислокация торговой сети Общества, копия которой также была предъявлена налогоплательщиком вместе с письменными возражениями, подтверждает данные Технических паспортов о размере торговой площади магазинов.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель Общества пояснил, что торговые площади отгорожены временными перегородками, в силу чего могут изменяться как сдаваемые в аренду, так и используемые Обществом торговые площади.

Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы не позволяют однозначно установить, что оставшиеся после сдачи в аренду торговые площади, общая площадь которых превышает 150 кв.м, используемые Обществом для осуществления предпринимательской деятельности, являются самостоятельными магазинами имеющими площадь торгового зала менее 150 кв.м, а не отделами одного магазина.

Имеющиеся в материалах дела выписки из распоряжений Общества о принятии на работу в качестве продавцов физических лиц и направлении их на работу в конкретный отдел, договоры о материальной ответственности работников, также не свидетельствуют о том, что Обществом в указанных Магазинах, Торговых Центрах, были организованы магазины с торговой площадью не более 150 кв.м.

Напротив, из этих документов можно сделать вывод, что продавцы направлялись для исполнения своих обязанностей из одного отдела в другой, формировались бригады продавцов.

В материалах дела имеются заключенные Обществом договоры на техническое обслуживание контрольно-кассовой техники (далее по тексту - ККТ) с приложениями к ним (том 6 листы дела 72-83), в которых имеются перечень ККТ. Однако из них не следует вывода о том, что каждая торговая точка, расположенная в Магазине или Торговом центре, в которой имелась ККТ, является отдельным магазинном, а не отделом в рамках одного магазина.

Таким образом, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают, что отделы являются самостоятельными торговыми точками.

Ссылка Общества в подтверждение размеров используемых площадей на ассортиментный перечень, является необоснованной, поскольку в силу пункта 73 "ТОРГОВЛЯ. ТЕРМИНЫ И ОПРЕДЕЛЕНИЯ. ГОСТ Р 51303-99", утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 11.08.1999 N 242-ст, ассортиментный перечень товаров - это часть торгового ассортимента товаров, который должен быть постоянно в продаже. При этом торговый ассортимент товаров - это, в силу пункта 75 указанного ГОСТа, ассортимент товаров, представленный в торговой сети.

Таким образом, ассортиментный перечень товаров, подтверждающий ассортимент товара, имеющийся в продаже, не имеет никакого отношений к документам, подтверждающим торговую площадь, не может подтвердить факт того, что налогоплательщик, осуществляя торговую деятельность в Торговом центре, Магазине по определенному адресу, использует для нее магазины с площадью не более 150 кв.м, находящиеся в этом Торговом комплексе.

Кроме того, в материалах дела имеется ассортиментный перечень только в отношении Дома торговли по адресу: ул. Ленина, 36, на 2004 годы. В отношении других объектов и по этому объекту на 2005 год ассортиментные перечни отсутствуют.

В ассортиментном перечне на 2004 год в отношении Дома торговли по ул. Ленина, 36 (том 6 лист дела 37), указано, что он утвержден в отношении продовольственного отдела общей площадью 310 кв.м, торговая площадь 144 кв.м.

С учетом определения понятия "ассортиментный перечень", суд апелляционной инстанции считает, что данный перечень свидетельствует о том, что указанный в нем вид продовольственных товаров должен быть в продаже у Общества в продовольственном отделе Торгового дома по ул. Ленина, 36. Но не свидетельствует о том, что Общество фактически осуществляет реализацию этого вида продукции через отдельный магазин с торговой площадью 144 кв.м, расположенный в Торговом доме.

Суд первой инстанции правомерно не принял в качестве достаточных доказательств представленные Обществом поэтажные планы БТИ указанных объектов по состоянию на 2008 год, указав на то, что проверка проводилась за период с 2004 по 2005 год и документы исследуются именно за указанные периоды. Сведения, указанные в этих документах, составленных по состоянию на 2008 год, не отражают фактическую ситуацию, существовавшую в 2004-2005 годах, не могут подтвердить наличие или отсутствие обстоятельств, существовавших в 2004-2005 годах.

Таким образом, при отсутствии в материалах дела доказательств того, что в проверяемый период 2004-2005 годов Общество осуществляло розничную торговлю на объектах: Торговый центр, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Ленина, 36; Магазин "Юбилейный" (N 15), расположенный по адресу: г.Ханты-Мансийск, ул. Мира, 44; Задние "Гастроном", расположенное по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Гагарина, 283; Магазин, расположенный по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Комсомольская, 45; через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, суд первой инстанции правомерно признал обоснованными выводы налогового органа о том, что налогоплательщиком подлежала применению общая система налогообложения, а не система налогообложения в виде ЕНВД.

При этом, несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа по доказыванию соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, наличия обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, Общество в силу этой же части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанное требований закона в данном случае означает, что поскольку система налогообложения в виде ЕНВД является специальным режимом налогообложения, для применения которого необходимо соблюдение определенных условий, то при применении этого режима налогообложения именно налогоплательщик должен доказать наличие у него этих необходимых условий. При отсутствии таких доказательств, налогоплательщик не может считаться правомерно применяющим систему налогообложения в виде ЕНВД.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно осуществил перевод Общества в части розничной торговли через магазины с торговой площадью больше 150 кв.м (торговый центр по ул.Ленина -36, магазин "Юбилейный" по ул.Мира -44, гастроном по ул.Гагарина - 283, магазин по ул. Комсомольская -45) в 2004 и 2005 годах на общий режим налогообложения.

Доводы Общества о необоснованном привлечении его к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) ЕНВД суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку решением налогового органа Общество не привлекалось к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) ЕНВД.

Налог на имущество организаций (предприятий) 2003 год.

Как следует из решения налогового органа в связи с тем, что в ходе проверки было установлено, что в 2003 году Общество неправомерно применяло общий режим налогообложения в отношении розничной торговли через магазины с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв.м, данные объекты переведены на специальный режим в виде уплаты ЕНВД, то в соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик освобожден, в том числе, от уплаты налога на имущество в отношении имущества, используемого для ведения деятельности, облагаемой единым налогом.

Поскольку имущество используется налогоплательщиком в деятельности, как на общем режиме налогообложения, так и системе в виде уплаты ЕНВД, налоговый орган определил общую сумму налога на имущество, подлежащую уплате в бюджет на общем режиме налогообложения исходя из удельного веса выручки, полученного от деятельности, попадающей на общий режим налогообложения в общем объеме выручки. Сумма выручки, полученная за 2003 год помесячно в разрезе объектов торговли, находящихся на общем режиме налогообложения и в отношении которых должен был применяться специальный режим в виде уплаты ЕНВД, с указанием доли выручки, полученной на общем режиме и ЕНВД в общем объеме выручки, представлена в Приложении N 3 к акту проверки.

По данным выездной налоговой проверки сумма исчисленного налога на имущество составила 198 995 руб. (по данным декларации Общества сумма исчисленного налога за 2003 год составила 258 553 руб.), то есть меньше на 59 559 руб. (расчет представлен в Приложении N 4 к акту проверки).

Налогоплательщик, соглашаясь с суммой налога к уплате в размере 198 995 руб. (том 3, лист дела 101 - дополнение к заявлению Общества), считает, что сумма излишне уплаченного налога составляет 119 117 руб., что следует из расчета, представленного в Приложении N 4 к Акту проверки.

Общество подтверждает излишнюю уплату налога на имущество организаций (предприятий) за 2003 год в сумме 97 878 руб. записями в журнале проводок, платежными документами (198995 руб. - 296 873руб.). С учетом положений статьи 7 Закона РФ N 2030-1 от 13.12.1991, излишняя уплата налога имела место в бюджет г. Ханты - Мансийска, сальдо расчетов на 30.03.2004 - 101 357 руб. 42 коп.

Суд первой инстанции отклонил доводы налогоплательщика, как неподтвержденные, признал выводы налогового органа в этой части законными.

Налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает на то, что судом не были исследованы документы, подтверждающие размеры платежей по данному налогу, на учтены все доводы Общества.

Суд апелляционной инстанции считает, решение суда первой инстанции в этой части законным, доводы апелляционной жалобы отклоняет по следующим основаниям.

В Приложении N 4 к Акту проверки (том 1 лист дела 66) приведен подробный расчет налога на имущество за 2003 год, в соответствии с которым сумма налога к уменьшению (в расчете указано к возврату) составила 59 559руб.

Из данного расчета не усматривается, что сумма излишне исчисленного налога составляет 119 117 руб., на что указывает налогоплательщик.

Своего контррасчета суммы излишне исчисленного налога на имущество предприятий Обществом не представило.

При этом в материалах дела (том 3 листы дела 118, 120, 121) имеются платежные поручения, подтверждающие уплату Обществом налога на имущество за 2003 год в сумме, указанной Обществом в налоговой декларации по налогу на имущество за 2003 год - 258 553 руб., а именно: от 05.05.2003 N 345 на сумму 114 922 руб., от 28.07.2003 N 573 на сумму 121 053 руб., от 29.03.2004 N 260 на сумму 22 578 руб.

Платежное поручение от 20.05.2003 N 396 на сумму 38 320 руб., суд апелляционной инстанции не принимает в качестве доказательства уплаты налога на имущество за 2003 год, поскольку из платежного поручения следует, что данный платеж является уплатой налога на имущество за 2002 год.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что сумма излишне исчисленного Обществом налога на имущество в сумме 59 559 руб. была Обществом уплачена. Однако, данное обстоятельство не влияет на законность вывода налогового органа о наличии у налогоплательщика излишне исчисленного налога на имущество за 2003 год в сумме 59 559 руб. Доказательств наличия излишне исчисленного налога на имущества за этот период в большем размере в материалах дела не имеется.

Наличие излишне уплаченного налога на имущество за 2003 год влияет на выводы налогового органа в отношении налога на имущество за 2004 и 2005 года следующим образом.

Налог на имущество за 2004-2005 года.

Как следует из решения налогового органа, в связи с тем, что в 2004-2005 годах Общество неправомерно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД по ряду объектов торговли и, соответственно, неправомерно не исчисляло налог на имущество в части имущества, используемого для осуществления этой деятельности, Обществу доначислен налога на имущество организаций за 2004-2005 года в сумме 609 289 руб., в том числе: 309 698 руб. - за 2004 год, 299 591 руб. - за 2005 год.

Также Обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 240 637 руб. 88 коп. за несвоевременную уплату налога на имущество; Общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на имущества по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 59 918 руб. 20 коп.

Суд первой инстанции признал недействительным решение налогового органа только в части пени в сумме 32 709 руб. 33 коп., начисленных за период с 06.05.2004 по 05.08.2004. В остальной части начисления пени, а также налога на имущества и привлечения к налоговой ответственности - суд признал законным и обоснованным.

Общество, оспаривая решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, указывает в апелляционной жалобе на то, что суд первой инстанции изложил, в том числе доводы, отсутствующие в решении налогового органа, и не изучил доводы налогового органа, изложенные на странице 10 решения налогового органа относительно доначисленных сумм налога и представлении расчета налога в Приложении N 2 к решению налогового органа. Общество считает, что налоговый орган до принятия решения должен иметь сведения о суммах неуплаченного налога на имущества организаций, которые должны быть отражены в акте проверки.

Налогоплательщик также полагает, что сумма налога на имущество за 2005 год со сроком уплаты 10.04.2006 не может быть установлена в рамках настоящей налоговой проверки, поскольку в соответствии с решение Межрайонной ИФНС РФ N 1 по ХМАО-Югре от 29.09.2006 N 88 о проведении выездной налоговой проверки проверке подлежал вопрос правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на имущество организаций за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

По мнению налогоплательщика, является неправомерным начисление пени на неуплаченные суммы авансовых платежей, что имело место в данном случае. Кроме того, в представленном налоговом органом уточненном расчете пени применена неверная процентная ставка, пени исчислены в доле от доначисленных сумм налогов; расчет пени, оформленный как Приложение N 3 к решению налогового органа, произведен осуществлен после составления акта налоговой проверки.

Также налогоплательщик считает необоснованными выводы суд первой инстанции относительно законности привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе в связи с невозможностью привлечения к ответственности реорганизованное юридическое лицо за правонарушения, совершенные его предшественником.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу указывает на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, полагает, что суд исследовал в полном объеме все доказательства, оценил все доводы сторон, сделал верные выводы.

Суд апелляционной инстанции находит решение суда первой инстанции в этой части подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Налогоплательщики, которые осуществляют наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, которая подлежит налогообложению ЕНВД и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, которая подлежит налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения.

Поскольку, как уже установлено выше (в части рассмотрения вопроса о применении Обществом ЕНВД в 2004-2005 годах), налогоплательщик в 2004 и 2005 годах неправомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД по ряду объектов торговли, и соответственно неправомерно не уплачивал налог на имущество организаций в части имущества, используемого для осуществления этой деятельности.

В письмах Минфина РФ от 03.06.2003 N 04-05-12/60, от 10.06.2004 N 03-05-12/45, от 16.08.2004 N 03-06-05-04/05 и других содержатся указания, как следует исчислять налог на имущество в случае использования имущества организации в сферах деятельности как переведенных на уплату единого налога, так и не переведённых и по данному имуществу невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учёт, то стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество, следует определять пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организации (т.е. аналогично порядку, ранее установленному Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество организаций")

Налоговый орган, руководствуясь порядком исчисления налога на имущество при отсутствии бухгалтерского раздельного учета по данному имуществу, правомерно исчислил налог за 2004 и 2005 годы с учетом применения двух режимов налогообложения и по результатам проверки доначислил налог на имущество в размере 609 289 руб., из которых 309 698 руб. - за 2004 год, 299 591 руб. - за 2005 год.

Расчет налога на имущество приведен в приложениях N 7 и N 8 к акту налоговой проверки (том 1 листы дела 71, 72).

Расчет сумм налога на имущество по существу налогоплательщиком не оспорен.

Указанные суммы доначисленного налога на имущество отражены в акте выездной налоговой проверки, то есть при принятии решения налоговый орган основываясь на сведениях, полученных в ходе налоговой проверки, обладал информацией о наличии неуплаченного налога, в силу чего суд отклоняет доводы апелляционной жалобы о том, что при принятии решения налоговый орган доказать наличие сведений о неуплаченной сумме налога.

Доводы апелляционной жалобы о том, что сумма налога на имущество за 2005 год со сроком уплаты 10.04.2006 не может быть установлена в рамках настоящей налоговой проверки, поскольку в соответствии с решение Межрайонной ИФНС РФ N 1 по ХМАО-Югре от 29.09.2006 N 88 о проведении выездной налоговой проверки проверке подлежал вопрос правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на имущество организаций за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Действительно решением Межрайонной ИФНС РФ N 1 по ХМАО-Югре от 29.09.2006 N 88 о проведении выездной налоговой проверки проверке подлежал, в том числе, вопрос правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на имущество организаций за период с 01.01.2003 по 31.12.2005. Решением же о привлечении Общества к налоговой ответственности налогоплательщику доначислен и предложен к уплате налог на имущество организаций за 2005 год в сумме 299 591 руб. по сроку уплату 10.04.2006.

Однако, данное обстоятельство не означает, что налоговый орган вышел за рамки установленного периода проверки и проверял правильность исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на имущество организаций за период после 31.12.2005.

Налоговым периодом по налогу на имущество организаций в силу пункту 1 статьи 379 Налогового кодекса Российской Федерации признается календарный год; отчетными периодами согласно пункту 2 этой же статьи признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Пункт 1 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.

Согласно пункту 2 этой же статьи сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

В силу пункту 4 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с пунктом 4 статьи 376 настоящего Кодекса.

Таким образом, сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате в бюджет определяется исходя из налоговой базы за соответствующий период. То есть, несмотря на то, что срок уплаты налога установлен после 31.12.2005, фактически при определении суммы налога к уплате применяется налоговая база за 2005, то есть принимаются во внимание данные, имеющие место до 31.12.2005. Соответственно налоговый орган, проверив правильность исчисления налога на имущество за 2005 год и установив его неуплату, указывая на это в решении, идентифицирует данный налог указание на его вид (налог на имущество организаций), период за который налог начислен (в данном случае 2005 год) и установленным законом периодом его уплаты (в данном случае 10.04.2006).

В силу изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган, проверив правильность исчисления, своевременность и полноту уплаты Обществом налога на имущество за 2005 год, установив его неполную уплату и доначислив Обществу налог на имущество за 2005 год по сроку уплаты 10.04.2006, не вышел за рамки периода проверки данного налога, установленного решением о проведении выездной налоговой проверки.

Таким образом, суд апелляционной инстанции признает правомерным доначисление Обществу налога на имущества за 2004 год в сумме 309 698 руб., за 2005 год в сумме 299 591 руб.

Вместе с тем, признавая обоснованным доначисление Обществу налога на имущество за 2004 год в сумме 309 698 руб., за 2005 год в сумме 299 591 руб., суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган, определяя сумму недоимки по налогу на имущество за 2004 год должен был принять во внимание наличие переплаты по налогу на имущество за 2003 год в сумме 59 559 руб.

Суд апелляционной инстанции считает незаконным предложение Обществу уплатить налог на имущество за 2004 год в сумме 309 698 руб., поскольку у Общества имеется переплата налога на имущество за 2003 год в сумме 59 559 руб., наличие которой налоговый орган признал в заседании суда апелляционной инстанции.

При этом в решении налогового органа не указано на возврат данной переплаты. Доказательств того, что данная сумма переплаты зачтена или возвращена налоговым органом Обществу, суду не представлено.

При таких обстоятельствах, а также с учетом того, что наличие у налогоплательщика недоимки по налогу означает наличие у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом), суд апелляционной инстанции считает, что при наличии в бюджете сумм налога на имущество в размере 59 559 руб., излишне уплаченного налогоплательщиком, налоговый орган, предлагая налогоплательщику к уплате доначисленный решением налог на имущество, должен учесть наличие этой суммы в бюджете и уменьшить предложенную к уплате сумму налога на уже имеющуюся в бюджете. То есть поскольку в бюджете имеется излишне уплаченный налог на имущество за 2003 год в сумме 59 559 руб., то предложенная к уплате решением налогового органа доначисленная сумма налога на имущество за 2004 год должна быть уменьшена на эту переплату за 2003 год, в связи с чем законным является предложение Обществу к уплате налога на имущество за 2004 год в сумме 250 139руб. Решение налогового органа в части предложения уплатить налог на имущество за 2004 год в сумме 59 559 руб. является недействительным, решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.

Кроме того, наличие такой переплаты могло иметь значение при рассмотрении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также начислении пени за его несвоевременную уплату.

Согласно пункту 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 указанного Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный в статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Однако в данном случае Общество не было привлечено налоговым органом к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату налога на имущества за 2004. В случае привлечения Общества к налоговой ответственности за неуплату налога на имущества за 2004 год, исчисленная налоговым органом недоимка подлежала бы уменьшению на имеющуюся у Общества сумму переплаты за 2003 год.

Решением налогового органа Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации только за неуплату налога на имущества за 2005 год в виде штрафа в сумме 59 918 руб. 20 коп. - Приложение N 19 к решению налогового органа (том 2 лист дела 121, 122). При привлечении же Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество за 2005 год, указанная переплата за 2003 год уже не подлежит учету, поскольку она полностью перекрывается суммой налога к уплате за 2004 год.

При этом суд апелляционной инстанции признает недействительным решение налогового органа в части предложения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество за 2005 год по следующим основаниям.

Абзац второй пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

То есть, для возникновения обязанности правопреемника по уплате штрафных санкций необходимо наличие решения о привлечении реорганизуемого лица к ответственности, принятого до его реорганизации.

В данном случае решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество за 2005 год было принято 18.04.2008, Общество реорганизовано 10.08.2005.

При этом, как было указано выше, в силу пункта 2 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода. То есть сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам налогового периода.

Таким образом, поскольку решение налогового органа от 18.04.2008 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения было принято уже после завершения реорганизации, то применение налоговых санкций в виде взыскания штрафа к правопреемнику реорганизованных юридических лиц является неправомерным.

По изложенным основаниям суд апелляционной инстанции признает недействительным решение налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество за 2005 года в виде взыскания штрафа в сумме 59 918 руб. 20 коп.

Решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 59 918 руб. 20 коп.

В отношении пени суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.

Решением налогового органа Обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 240 637 руб. 88 коп., начисленные за период с 06.05.2004 по 18.04.2008 за несвоевременную уплату налога на имущество за 2004 и 2005 года.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом был представлен перерасчет пени по налогу на имущество организаций (том 10 листы дела 88, 89), в соответствии с которым Обществу пени в сумме 207 928 руб. 55 коп. начислены за период с 06.05.2004 по 18.04.2008 за несвоевременную уплату налога на имущество организаций за 2004 и 2005 годы. При этом, при исчислении пеней налоговым органом учтена имевшаяся у Общества переплата по налогу на имущество организаций за 2003 год в сумме 59 559 руб.

Данный расчет пени является обоснованным, налоговым органом применена верная ставка пеней, равная одной трехсотой действующей в период начисления пени ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. При этом, произведенное налоговом органом округление ставки пени в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ в размере 14 % до 0,0467 %, и ставки пени в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ в размере 13% - до 0, 0433 %, в размере 12% - до 0,0400%, в размере 11,5% - до 0,0383%, в размере 11 % - до 0,0367%, в размере 10,5% - до 0,0350%, в размере 10% - до 0,0333%, в размере 10, 25 % - до 0342% - является законным.

Довод налогоплательщика о неправомерности начисление пеней на неуплаченные суммы авансовых платежей по налогу на имущество судом первой инстанции обоснованно отклонены исходя из следующего.

Из пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога.

В соответствии с положениями статей 52-55 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.

В силу пункта 1 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

При рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, судам необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 Кодекса.

Данная правовая позиция отражена в пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации"

В соответствии с пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации в течение отчетного периода, которым является квартал, по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, авансовые платежи по итогам отчетных периодов исчисляются на основании налоговой базы, в связи с чем начисление налогоплательщику пеней на неуплаченные суммы авансовых платежей по налогу на имущество является правомерным.

Кроме того, налогоплательщик, ссылаясь на то, что налоговый орган начислил пени на суммы доначисленных налогов, не учитывает, что эти суммы являются не только доначисленными, но и неуплаченными, в связи с чем на эти суммы правомерно начисление пени.

При таких обстоятельствах решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части предложения уплатить налог на имущество за 2004 год в сумме 59 559 руб., и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 59 918 руб. 20 коп., решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.

Налог на добавленную стоимость (НДС).

Решением налогового органа Обществу начислен НДС в общей сумме 19 800 288 руб., из которых: 4 669 316 - за 2003 год, 7 275 679 руб. - за 2004 год, 7 855 293 руб. - за 2005 год. Также Обществу начислен и предложены к уплате пени в сумме 9 480 027 руб. 90 коп. на недоимку за 2003,2004,2005 года (расчет пени - том 2 лист дела 82-86).

Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС за 2005 год в виде штраф в сумме 620 543 руб. 86 коп.

НДС за 2003 год.

Как следует из решения налогового органа доначисление НДС за 2003 год обусловлено следующим.

Решением суда первой инстанции решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС за 2003 год в сумме 997 792 руб. и в части исчисления соответствующих пени в размере 700 283 руб. 95 коп. за несвоевременную уплату указанной суммы НДС.

Поскольку налогоплательщик обжалует решение суда первой инстанции только в части отказа в удовлетворении его требований, суд апелляционной инстанции не проверяет законность и обоснованность выводов суда первой инстанции в указанной части удовлетворения требований Общества.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на следующее: суд не установил причину, по которой налоговый орган принял к вычету только 997 792 руб., при том, что вычету подлежал НДС в сумме 5 725 753 руб. 55 коп.; суд не исследовал платежные документы по уплате НДС; суд не изложил доводы налогового органа, положенные в основу решения налогового органа, не изложил доводы Общества относительно определения объекта налогообложения со ссылкой на статьи 17, 38 Налогового кодекса Российской Федерации; не оценил довод Общества об исчислении НДС по двум налогооблагаемым базам; не исследовал решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 31.05.2004 по делу N А75-1929-А/04 (том 3 листы дела 122-123) относительно невозможности признания дохода от сдачи в аренду имущества выручкой, а самого договора - договором оказания услуг; не исследовал Положение об учетной политике в целях определения возможности признания указанного дохода выручкой; не проверил решение на соответствие статьям 17, 38, 146, 153, 154, 166, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу указывает на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются следующие операции:

4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Пункт 1 статья 154 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, в 2003 году Общество находилось на общем режиме налогообложения, представляло налоговые декларации по НДС. При этом по документам, предоставленным к проверке, Общество, находясь на общем режиме налогообложения за 2003 год, исчислило сумму налога с операций на 6 634 138 руб. меньше (налогооблагаемая база и сумма исчисленного налога по данным декларации Общества и по данным проверки представлена в Таблице N 5 на странице 12 Решения налогового органа - то 2 лист дела 22); в книгах продаж за 2003 год сумма НДС была указана меньше, чем заявленная сумма в налоговых декларациях.

Согласно представленным Обществом в ходе проверки пояснениям относительно того, каким образом Обществом рассчитывалась налогооблагаемая база по НДС за 2003 год, налогооблагаемая база Обществом определялась на основании Инструкции ГНС N 39 от 11.10.1995 "О порядке исчисления налога на добавленную стоимость", то есть с торговой наценки.

Однако Инструкция ГНС N 39 от 11.10.1995 "О порядке исчисления налога на добавленную стоимость" утратила силу с 01.01.2001 в связи с введением главы 21 части 2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с указанными обстоятельствами налоговым органом обоснованно было установлено неверное исчисление Общество налогооблагаемой базы по налогу за 2003 год в порядке, определенном Инструкцией ГНС N 39 от 11.10.1995.

Учитывая изложенное выше (в части ЕНВД) о том, что в 2003 году по части деятельности Общества должна была применяться система налогообложения в виде уплаты ЕНВД, а в силу пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата организациями ЕНВД предусматривает освобождение от обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, то налоговым органом при расчете налогооблагаемой базы по НДС правомерно исключена выручка, полученная Обществом от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.

Итоговая сумма выручки от розничной и оптовой торговли через объекты торговли по видам деятельности, то есть деятельности, в отношении которой применяется ЕНВД и деятельности на общем режиме представлена в Таблице N 6 (страница 12 Решения налогового органа, том 2 листы дела 22-23).

Также проверкой было выявлено, что в марте 2003 года Общество реализовало транспортное средство физическому лицу на сумму 20 000 руб., в том числе НДС 3333 руб.

Кроме того, налоговым органом были определены две налогооблагаемые базы по НДС: от реализации товаров (доходы от торговли) и реализация услуг (в том числе доходы от сдачи имущества в аренду).

Исчисление налогооблагаемой базы по НДС от осуществления деятельности, связанной с предоставлением основных средств в аренду указано в Таблице N 7 на странице 13 Решения налогового органа (том 2 лист дела 23).

Суд апелляционной инстанции не принимает довод Общества о том, что доход от сдачи имущества в аренду должен учитываться как доход от внереализационных операций и включаться во внереализационные доходы, а не в выручку, в связи с чем доход от сдачи в аренду имущества, не является выручкой и объектом налогообложения по НДС.

В силу пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях.

Как указано выше, в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг).

Пункт 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В пункте 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что услугой в целях налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

При сдаче имущества в аренду арендодатель оказывает арендатору возмездную услугу по предоставлению в пользование за плату имущества, получая при этом экономическую выгоду - доход от реализации услуги.

Кроме того, операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), указаны в статье 149 Налогового кодекса Российской Федерации. Реализация услуг по предоставлению в аренду основных средства к ним не отнесена.

Исходя из изложенного, предоставление имущества в аренду как один из видов реализации услуг является объектом налогообложения по НДС.

Ссылка Общества на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 31.05.2004 по делу N А75-1929-А/04 является необоснованной, поскольку данное решение не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела, в силу того, что в указанном решением суда сделан вывод о том, что сдача имущества в аренду не считается услугой только для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог. Аналогичных выводов для целей исчисления НДС в решении судом не сделано.

В связи с изложенным, налоговым органом правомерно установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 146, статьи 153 главы 21 части 2 Налогового кодекса Российской Федерации, Обществом за 2003 год не исчислен с налогооблагаемой базы НДС в сумме 3 321 209 руб. (исчислено в завышенных размерах налога на добавленную стоимость за январь, февраль 2003 года в сумме 340 690 руб.).

Доводы Обществ о том, что суд первой инстанции не исследовал Положение об учетной политике в целях определения возможности признания указанного дохода выручкой, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку, как указано выше, доход от сдачи имущества в аренду является выручкой в силу норм налогового законодательства, которым Положение об учетной политике Общества не должно противоречить.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пункт 2 данной статьи предусматривает, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2003 году) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

Как следует из материалов дела, Обществом в налоговых декларациях по НДС за 2003 год был заявлен налоговый вычет в сумме 1 768 681 руб.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции Общество были представлены первичные документы и заявлен вычет в сумме 8 128 055 руб. 69 коп., из которых на общую систему налогообложения, по мнению налогоплательщика, приходится 5 725 753 руб. 55 коп.

Налоговым органом в ходе проверки был принят налоговый вычет в сумме 416 664 руб., что отражено в решении налогового органа (том 2 лист дела 26, страница 16 решения налогового органа).

Далее судом первой инстанции удовлетворены требования Общества в части доначисления НДС в сумме 997 792 руб., в связи с тем, что сторонами была проведена сверка и принята к вычету сумма НДС в размере 1 202 752 руб., из которых 997 792 руб. - приходящиеся на общую систему налогообложения (том 67 листы дела 87, 92).

Поскольку, как указано выше, в силу требований статей 172, 169 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для принятия сумм налога к вычету по 2003 году являются счета-фактуры, документы по оплате, документы, подтверждающие принятие товара на учет, суд апелляционной инстанции в заседании суда 20.11.2008 предложил Обществу представить налоговому органу реестры в том числе по 2003 году с указанием конкретных счетов-фактур и платежных поручений, сумм налоговых вычетов, а также представить документы, позволяющие распределить указанные вычеты по их относимости к конкретным торговым точкам. Налоговому органу было предложено оценить представленные первичные документы.

Налоговым органом представленные налогоплательщиком документы проверены не были, в связи с отсутствием, как указывает налоговый орган объективной возможности приступить к проверке документов по причине занятости сотрудников в других проверках.

Суду апелляционной инстанции Обществом по 2003 году представлены: платежные поручения и счета-фактуры, а также реестры, в которых они сведены (тома дела 70-88). Судом апелляционной инстанции данные документы приняты к рассмотрению, поскольку из представленных суду реестров первичных документов с входящим штампом суда первой инстанции следует, что данные документы были представлены в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа, однако в материалах дела данные документы отсутствуют. То есть данные документы не являются новыми, которые не были рассмотрены и оценены судом первой инстанции.

При этом суммы НДС по представленным реестрам разные. Так в представленных реестрах платежных поручений общая сумма НДС составляет 14 038 002 руб. 58 коп., в том числе: 1 001 108 руб. 18 коп. - январь, 2 010 491 руб. 34 коп. - февраль, 1 609 209 руб. 56 коп. - март, 1008 050 руб. 69 коп. - апрель, 1 050 560 руб. 68 коп. - май, 1 101 953 руб. 22 коп. - июнь, 861 466 руб. 78 коп. - июль, 987 774 руб. 29 коп. - август, 697 979 руб. 98 коп. - сентябрь, 955 622 руб. 91 коп. - октябрь, 1 451 549 руб. 93 коп. - ноябрь, 1 302 235 руб. 02 коп. - декабрь.

В реестрах поступления товара и реестрах документов, реестре счетов-фактур за июль суммы НДС указаны в меньшем размере - в сумме 2 284 888 руб. 30 коп., а именно: 7 230 руб. 60 коп. (реестр поступлений товара) за январь, а по реестру документов за январь - 549 234 руб. 16 коп., 280 866 руб. 62 коп. за февраль, 239 705 руб. 26 коп. - за март, 36 429 руб. 52 коп. за апрель, 353 163 руб. 09 коп. (по реестру документов) за май, 474 599 руб. 63 коп. (по реестру счетов-фактур) за июнь, 315 827 руб. 33 коп. за июль, 38 827 руб. 82 коп. за август, 51 814 руб. 24 коп. (по реестру документов) за сентябрь, 38 853 руб. 66 коп. за октябрь, 297 431 руб. 20 коп. за ноябрь, 156 820 руб. 70 коп. за декабрь.

Реестра с отражением в нем счетов-фактур и соответствующих им платежных поручений, на заявленную к вычету сумму НДС Обществом суду не представлено.

Исходя из данных реестров, содержащих разные суммы НДС и приложенных к ним первичных документов, суд апелляционной инстанции не имеет возможности установить какие платежные поручения относятся к какой счету-фактуре, какую сумму НДС предъявленного к вычету подтверждают.

Кроме того, Обществом суду апелляционной инстанции представлены исправленные счета-фактуры, полученные от ООО "Северная торгово-заготовительная межрайбаза" (том дела 89), на общую сумму 5 486 900 руб. 13 коп., в том числе НДС 814 370 руб. 37 коп. (128 065 руб. 26 коп. за январь, 140 868 руб. 89 коп. за февраль, 86 134 руб. 62 коп. за март, 42 868 руб. 63 коп. за апрель, 60 907 руб. 87 коп. за май, 48 213 руб. 04 коп. за июнь, 27 433 руб. 75 коп. за июль, 116 022 руб. 97 коп. за август, 13 924 руб. 81 коп. за сентябрь, 52 378 руб. 52 коп. за октябрь, 15 153 руб. 49 коп. за ноябрь 82 398 руб. 52 коп. за декабрь).

Поскольку налоговым органом к счетам-фактурам, приложенным к реестру исправленных счетов-фактур, претензий не заявлено, не указано на их несоответствие требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а в материалах дела имеются платежные поручения, подтверждающие факт их оплаты, в отношении которых налоговым органом также не указано на их несоответствие закону, суд апелляционной инстанции считает возможным их принять как подтверждающие право Общества на вычет НДС в сумме 814 370 руб. 37 коп.

При этом, как было указано выше, Общество, находясь в 2003 году на общей системе налогообложения, уплачивало НДС со всех операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации: реализация товаров через торговые точки и предоставление в аренду имущества. Соответственно раздельного учета Общество не вело.

Однако, поскольку судом признан обоснованным перевод части торговых точек Общества на систему налогообложения в виде ЕНВД, применение которой предусматривает освобождение о уплаты НДС, то при определении суммы налогового вычету суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в 2003 году суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Налоговым органом в ходе проверки была распределена выручка за 2003 год по данным, предоставленным Обществом по объектам торговли с распределением по видам режимов: общая система налогообложения и ЕНВД, а также проведен расчет удельных весов выручки (приложение N 3 к акту проверки - том 1 лист дела 64). В соответствии с данным расчетом удельный вес выручки на общей системе налогообложения составил: 75,87 % в январе, 76,45 % в феврале, 73, 0 % в марте, 73,80 % в апреле, 71,55 % в мае, 73,95 % в июне, 71,96 % в июле, 70,14 % в августе, 73,19 % в сентябре, 74,87 % в октябре, 74,92 % в ноябре, 75,81% в декабре.

Налогоплательщиком своего расчета распределения выручки по видам деятельности не представлено, в связи с чем суд апелляционной инстанции принимает данный расчет.

С учетом указанного процента удельного веса выручки, приходящейся на общую систему налогообложения, и документально подтвержденного НДС, уплаченного Обществом, сумме 814 370 руб. 37 коп., сумма НДС приходящаяся на общую систему налогообложения и, соответственно, подлежащая вычету определяется путем умножения документально подтвержденной суммы НДС на указанный процент выручки, приходящейся на общую систему налогообложения, и составляет 603 321 руб. 52 коп., в том числе:

- 97 163 руб. 11 коп. в январе (128 065 руб. 26 коп. Ч 57,87%),

- 107 694 руб. 26 коп. в феврале (140 868 руб. 89 коп. Ч 76,45%),

- 63 222 руб. 81 коп. в марте (86 134 руб. 62 коп. Ч 73,40%),

- 31 637 руб. 05 коп. в апреле (42 868 руб. 63 коп. Ч 73,80%),

- 43 579 руб. 58 коп. в мае (60 907 руб. 87 коп. Ч 71,55%),

- 35 653 руб. 54 коп. в июне (48 213 руб. 04 коп. Ч 73,95%),

- 19 741 руб. 26 коп в июле (27 433 руб. 75 коп. Ч 71,96%),

- 81 378 руб. 51 коп. в августе (116 022 руб. 97 коп. Ч 70,14%),

- 10 191 руб. 57 коп. в сентябре (13 924 руб. 81 коп. Ч 73,19%),

- 39 215 руб. 79 коп. в октябре (52 378 руб. 52 коп. Ч 74, 87%),

- 11 352 руб. 99 коп. в ноябре (15 153 руб. 49 коп. Ч 74,92%),

- 62 491 руб. 04 коп. в декабре (82 398 руб. 52 коп. Ч 75,84%).

Поскольку в силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты, а налоговый орган необоснованно не принял к вычету НДС в сумме 603 321 руб. 52 коп., то решение налогового органа в части доначисления Обществу НДС в сумме 603 321 52 коп. является недействительным.

Довод налогового органа о том, что данный суммы налогового вычета не были заявлены Обществом в налоговых декларациях по НДС, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Действительно в силу пункта 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Соответственно именно в декларации налогоплательщик должен заявить о своем праве на применение вычета сумм НДС.

Однако, основанием для принятия сумм НДС к вычету является не заявление данных сумм в налоговой декларации, а наличие у налогоплательщика указанных выше документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

В Определении от 12.07.2006 N 267-O Конституционный Суд Российской Федерации указал, что судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

На обязанность суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу, указал и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 29 Постановления от 28.02.2001 N 5.

Кроме того, в данном случае налоговым органом проводилась выездная налоговая проверка. Предметом выездной налоговой проверки в силу пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно пункту 12 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

То есть налоговый орган не только проверяет представление налогоплательщиком деклараций, и правильность отражения в них данных, но и проверяет правильность исчисления налогов, что включает в себя в отношении НДС, в том числе, проверку правильности определения налогоплательщиком налоговой базы, правомерность и обоснованность предъявления НДС к вычету. Соответственно наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих эти обстоятельства, в том числе подтверждающие сумму НДС, подлежащую вычету, в большем размере, чем отражено в налоговой декларации, свидетельствует о том, что эти документы подлежат оценке, изучению, принятию во внимание для определения правильности исчисления налогоплательщиком налога.

По изложенным основаниям суд апелляционной инстанции считает, что на изложенные выше выводы не влияет то обстоятельство, что Обществом не был заявлен в налоговой декларации вычет по НДС в рассматриваемой сумме.

Кроме того, из решения налогового органа следует, что Обществом за январь 2003 излишне исчислен НДС в сумме 336 780 руб., что отражено в таблице N 12 страницы 16 решения налогового органа (том 2 лист дела 26), в расчете сумм НДС (том 1 лист дела 73) и в отзыве налогового органа на апелляционную жалобу. С учетом данной переплаты в расчете НДС и отзыве на жалобу налоговый орган указывает на сумм НДС к уплате за 2003 год в размере 4 332 536 руб. (12 108 902 руб. НДС по данным проверки - 7 776 365 руб. НДС по декларации Общества = 4 332 536 руб.). Однако в резолютивной части решения налоговый орган предлагает к уплате НДС за 2003 год - 4 669 316 руб., а не 4 332 536 руб., то есть без учета переплаты НДС за январь.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции читает, что доначисление Обществу 940 101 руб. 52 коп. НДС за 2003 год (603 321 руб. 52 коп. + 336 780 руб.) является необоснованным, в этой части решение налогового органа является недействительным, а решение суда первой инстанции, оставившее решение налогового органа в этой части без изменения, подлежит отмене.

При этом данная сумма НДС, с учетом признания судом первой инстанции недействительным доначисления НДС в сумме 997 792 руб., а также наличия переплаты за январь, образования переплаты за февраль, распределяется по месяцам следующим образом:

Месяц

Сумма НДС, начисленная решением налогового органа

Сумма НДС, начисление которой признано недействительным судом 1 инстанции

Сумма НДС, оставшаяся к уплате, после решения суда 1 инстанции

Сумма НДС, подлежащая вычету, установленная судом апелляционной инстанции

Сумма НДС, начисление которого судом апелляционной инстанции признано недействительным

Январь

- 336 780

-----

-----------

Февраль

134 344

-----

-----------

Март

18 609

63 222, 81

Апрель

---------

31 637, 05

Май

---------

43 579, 58

Июнь

262 651

35 653, 54

Июль

114 349

19 741, 27

Август

359 085

81 378, 51

Сентябрь

105 475

10 191, 57

Октябрь

---------

39 215, 79

Ноябрь

750

11 352, 99

Декабрь

2529

62 491, 04

Итого

997 792

603 321, 52

Таким образом, недействительным является решение налогового органа в части доначисление НДС за 2003 год в сумме 940 101 руб. 52 коп., из которых: 379 919 руб. за март, 233 628 руб. за апрель, 66 529 руб. 81 коп. за май, 35 653 руб. 54 коп. за июнь, 19 741 руб. 27 коп. за июль, 81 378 руб. 51 коп. за август, 10 191 руб. 57 коп. за сентябрь, 39 215 руб. 79 коп. за октябрь, 11 352 руб. 99 коп. за ноябрь, 62 491 руб. 04 коп. за декабрь.

Решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа в этой части подлежит отмене.

НДС за 2004-2005 года.

Как следует из решения налогового органа доначисление Обществу НДС в сумме 7 275 679 руб. - за 2004 год, в сумме 7 855 293 руб. - за 2005 год обусловлено тем, что Обществом не исчислен НДС со следующих операций:

- в отношении деятельности, осуществляемой на объектах торговли, которые должны находиться на общем режиме налогообложения, а Общество к ним неправомерно применяло ЕНВД, что повлекло начисление НДС в сумме 15 113 996 руб. (7 265 096 руб. по 2004 году, 7 848 900 руб. по 2005);

- по реализации машин физическим лицам , в связи с чем Обществу начислен НДС в сумме 8100 руб. за июнь 2004 года и в сумме 900 руб. за июль 2005 года;

-по услугам доставки товара, ксерокопированию, реализации основных средств, макулатуры, вознаграждения по договору комиссии, что повлекло начисление НДС в сумме 1583 руб. за 2004 год, в сумме 6393 руб. за 2005 год.

Судом первой инстанции решение налогового органа в этой части признано законным и обоснованным.

Общество в апелляционной жалобе ссылается на то, что суд первой инстанции не исследовал первичные документы, являющиеся основанием для получения вычета и подтверждающие платежи налога за 2004-2005: не исследовал документы, подтверждающие наличие у реорганизованного ООО "Хлебокомбинат" на 01.01.2005 переплаты НДС в сумме 125 552 руб. 43 коп. и на 05.08.2005 (дату реорганизации) переплаты НДС в сумме 145 472 руб. 31 коп.

Кроме того, по мнению Общества, суд не исследовал довод Общества о том, что реализация машин осуществлялась уже после исключения их из состава основных средств, то есть речь идет о сделках, совершенных в рамках розничной торговли и не исследовал Письмо МНС РФ от 26.05.2004 N 22-2-16/970 по этому вопросу; суд не исследовал довод Общества о том, что налоговый орган изменил статус и характер деятельности Общества; не оценил доводы налогового органа, положенные в основу его решения; не проверил соответствие решения налогового органа требованиям статей 17, 38, 146, 153, 154, 171, 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также Общество указывает на то, что суд по собственной инициативе применил статью 173 Налогового кодекса Российской Федерации в обоснование верного расчета налоговой санкции, без учета недоказанности вины реорганизованного юридического лица, недоказанности наличия недоимки. Общество полагает незаконным начисление пени на доначисленную сумму налога.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение налогового органа в этой части подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки правильности исчисления НДС от деятельности по предоставлению в аренду основных средств нарушений установлено не было. Налог Обществом уплачен в полном размере в 2004 году в сумме 2 966 850 руб., в 2005 году в сумме 3 187 668 руб.

При этом в 2004-2005 годах Общество, как указано выше (в части ЕНВД за 2004-2005 года), необоснованно применяло к деятельности по ряду объектов организации торговли ЕНВД, не исчисляло и не уплачивало НДС в отношении этой деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение об обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Поскольку Общество в отношении рассмотренных выше четырех магазинов неправомерно уплачивало ЕНВД и, при этом Общество не вело раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, то налоговый орган правомерно, в соответствии с действующим налоговым законодательством доначислил за 2004 - 2005 НДС.

Суд апелляционной инстанции признает правомерным начисление Обществу НДС с операций по реализации машин физическим лицам, с операций по услугам доставки товара, ксерокопированию, реализации основных средств, макулатуры, вознаграждения по договору комиссии, исходя из следующего.

Материалами дела подтверждается факт реализации Обществом машин физическим лицам: в июне 2004 года - ГАЗ 3102 по цене 45 000 руб. без НДС, в июле 2004 года УАЗ 3962 в неисправном состоянии по цене 5000руб. без НДС (Постановления Правления Общества "О продаже транспортных средств" от 08.07.2004 N 32 и от 18.05.2004 N 28; приходно-кассовые ордера, свидетельствующие об оплате физическими лицами проданных Обществом транспортных средств: от 13.07.2004 N 1447, от 21.06.2004 N 1230.

В силу пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации данные операции являются объектом налогообложения НДС. Реализация автомашин физическим лицам за наличный расчет является продажей основных средств, не относится к розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, поэтому не подлежит налогообложению ЕНВД.

Ссылка Общества на то, что реализация автомашин производилась после исключения их из состава основных средств, в связи с чем, по мнению Общества речь идет о розничной торговле, судом апелляционной инстанции не принимает по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Таким образом, заключение договора купли-продажи собственного имущества, ранее приобретенного не в целях дальнейшей его реализации, а в целях эксплуатации в производственной деятельности, реализацию такого имущества физическому лицу за наличный расчет нельзя признать торговой деятельностью, направленной на систематическое получение дохода, облагаемого ЕНВД, поскольку систематическое получение дохода отсутствует.

Кроме того, факт исключения имущества перед его продажей из состава основных средств не влияет на указанные выводы о том, что данная реализация является объектом обложения НДС.

Что касается операций по услугам доставки товара, ксерокопированию, реализации основных средств, макулатуры, вознаграждения по договору комиссии, то суд апелляционной инстанции также поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что данные не относятся к деятельности в виде уплаты ЕНВД, являются объектом налогообложения НДС, в связи с чем Общество в отношении этих операций должно было исчислить НДС.

При этом суд первой инстанции правильно отклонил довод Общества о том, что в силу пункта 3 статьи 50 и статьи 116 Гражданского кодекса Российской Федерации указанную деятельность Общества с целью улучшения социального положения и материального благосостояния своих членов нельзя рассматривать в качестве предпринимательской, в связи с чем у Общества не возникло обязанности по уплате НДС.

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что оказание услуг, в том числе на безвозмездной основе, является объектом налогообложения НДС, независимо от того, является деятельность по оказанию услуг предпринимательской или нет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Суммы НДС к вычету Общество в 2004-2005 не предъявляло.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции Общество представило счета-фактуры и платежные поручения в обоснование права на применение налогового вычета (тома дела 11 - 67), однако сумму НДС к вычету не заявило, пояснив, что сумму вычетов должен считать налоговый орган.

Судом апелляционной инстанции в заседании суда 20.11.2008 было предложено Обществу представить налоговому органу реестры по 2004-2005 годам с указанием счетов-фактур и платежных поручений, сумм налоговых вычетов, а также представить документы, позволяющие распределить указанные вычеты по их относимости к конкретным торговым точкам. Налоговому органу было предложено оценить представленные первичные документы.

Обществом налоговому органу были представлены следующие документы: акты сверки сумм входного НДС по данным восстановленного бухгалтерского учета, подлежащего вычету; реестры поступления товаров, услуг, с указанием дат и номеров счетов-фактур по месяцам в заверенных копиях (в реестрах не указаны номера и даты платежных поручений, по которым произведена оплата по каждому конкретному счету-фактуре); журналы-ордера по счету 60.1 по субконто "Контрагенты" по месяцам в заверенных копиях; журналы-ордера по счету 76.5 по субконто "Контрагенты" по месяцам в заверенных копиях; счета-фактуры от поставщиков; накладные на отпуск товара по магазинам (том 92).

Налоговый орган на основании представленных налогоплательщиком документов установил размер оплаты по каждому поставщику по месяцу на основании журналов-ордеров, сопоставил оплату по каждому поставщику с выставленными этим поставщиком счетами-фактурами, определил сумму НДС по полученным и оплаченным счетам-фактурам по каждому налоговому периоду, выборочным методом проверил условие принятия к учету полученных товаров, услуг, выборочным методом проверил соответствие представленных счетов-фактур требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам проверки налоговый орган признал документально подтвержденным НДС в следующих суммах сумм: по 2004 год - НДС в сумме 3 263 500 руб. из заявленных Обществом 5 928 945 руб.; по 2005 году - НДС в сумме 3 563 685 руб. из заявленных Обществом 7 030 858 руб. (том дела 92).

Налогоплательщиком не представлено суду реестра светов-фактур и соответствующих им платежных поручений с выделением сумм НДС, а из имеющихся в материалах дела платежных поручений и счетов-фактур суд апелляционной инстанции не может самостоятельно установить сумму НДС, подтвержденную документально, поскольку данные документы не систематизированы, из платежных поручений невозможно установить к каким счетам-фактурам они относятся.

Кроме того, несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа доказывать соответствие принятого решения закону и наличие обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, налогоплательщик, в силу общего требования части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Поскольку налогоплательщиком не представлены первичные документы в систематизированном виде, с указанием счетов-фактур и относящихся к ним платежных поручений, с выделением сумм НДС, а имеющийся в материалах дела объем первичных документов достаточно объемен (тома дела с 11 по 67), суд апелляционной инстанции считает возможным принять позицию налогового органа о документальном подтверждении НДС по приобретенным товарам (услугам) в сумме 3 263 500 руб. по 2004 году, в сумме 3 563 685 руб. по 2005 году.

Представленные налогоплательщиком суду реестры исправленных счетов-фактур ООО "Северная торгово-заготовительная межрайбаза" за 2004 и 2005 годы (тома дела 90, 91), подтверждают суммы НДС только в размере 363 149 руб. 17 коп. по 2004 году, 589 346 руб. 95 коп. по 2005 году, которые охватываются принятыми налоговым органом суммами НДС к вычету.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не имеет возможности установить сумму НДС, подлежащую вычету в размере большем чем подтверждено налоговым органом.

Как было указано выше, в 2004, 2005 годах Общество также не вело раздельного учета. В связи с чем в силу требований пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Налоговым органом в ходе проверки была распределена выручка за 2004 и 2005 годы по данным, предоставленным Обществом по объектам торговли с распределением по видам режимов: общая система налогообложения и ЕНВД, а также проведен расчет удельных весов выручки (приложения N 5, N 6 к акту проверки - том 1 листы дела 67-70). В соответствии с данным расчетом удельный вес выручки на общей системе налогообложения составил в 2004 году: 68,08 % в январе, 75,06 % в феврале, 73,86 % в марте, 78,65 % в апреле, 80,96 % в мае, 69,06 % в июне, 67,12 % в июле, 66,94 % в августе, 67,59 % в сентябре, 69,46 % в октябре, 68,83 % в ноябре, 68,80% в декабре; в 2005 году: 66,11 % в январе, 68,54 % в феврале, 70,77 % в марте, 65,63 % в апреле, 63,23 % в мае, 61,89 % в июне, 59,27 % в июле, 60,08 % в августе, 64,15 % в сентябре, 60,96 % в октябре, 64,80 % в ноябре, 65,54 % в декабре.

Налогоплательщиком своего расчета выручки, относящейся на общую систему налогообложения и на ЕНВД не представлено, представленный налоговом органом расчет не оспорен, в связи с чем суд апелляционной принимает расчет выручки, приведенный налоговым органом.

С учетом указанного процента удельного веса выручки, приходящейся на общую систему налогообложения, и документально подтвержденного НДС, уплаченного Обществом, сумма НДС приходящаяся на общую систему налогообложения и, соответственно, подлежащая вычету определяется путем умножения документально подтвержденной суммы НДС на указанный процент выручки, приходящейся на общую систему налогообложения, что составляет:

- в 2004 году 2 302 930 руб. 98 коп., в том числе: 147 301 руб. 97 коп. за январь, 291 840 руб. 04 коп. за февраль, 228 315 руб. 29 коп. за март, 65 558 руб. 71 коп. за апрель, 118 504 руб. 39 коп. за май, 187 760 руб. 33 коп. за июнь, 147 915 руб. 70 коп. за июль, 85 563 руб. 38 коп. за август, 190 142 руб. 16 коп. за сентябрь, 201 977 руб. 18 коп. за октябрь, 234 214 руб. 42 коп. за ноябрь, 403 837 руб. 42 коп. за декабрь;

- в 2005 году 2 302 989 руб. 64 коп., в том числе: 189 686 руб. 78 коп. за январь, 222 364 руб. 32 коп. за февраль, 258 235 руб. 48 коп. за март, 153 994 руб. 23 коп. за апрель, 211 856 руб. 54 коп. за май, 144 035 руб. 98 коп. за июнь, 145 356 руб. 12 коп. за июль, 169 608 руб. 24 коп. за август, 229 631 руб. 34 коп. за сентябрь, 118 650 руб. 11 коп. за октябрь, 209 989 руб. 58 коп. за ноябрь, 249 580 руб. 91 коп. за декабрь.

Таким образом, недействительным является решение налогового органа в части доначисление НДС за 2004 год в сумме 2 302 930 руб. 98 коп., за 2005 год в сумме 2 302 989 руб. 64 коп. Решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа в этой части подлежит отмене.

Довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не исследовал документы, подтверждающие наличие переплаты по лицевому счету, суд апелляционной инстанции отклоняет. Из решения суда первой инстанции (страница 32 решения) следует, что суд исследовал Приложение 41 - выписка из лицевого счета N 129185 от 17.10.2005 за период с 01.01.2005 по 04.08.2005 реорганизованного ООО "Хлебокомбинат", которая подтверждает наличие у юридического лица НДС на 01.01.2005 в сумме 125 552 руб. 43 коп. и на 05.08.2005 - переплаты в сумме 145 472 руб. 31 коп. Однако, исходя из имеющихся в материалах дела расчетов, в том числе расчета пени и штрафных санкций (том 2 лист дела 82) все имеющиеся суммы переплат были учтены налоговым органом, доказательств обратного Общество суду не представило.

Доводы Общества о том, что суд первой инстанции не изложил не все выводы, указанные в решении налогового органа, применил нормы, не указанные в решении налогового органа, суд апелляционной инстанции не принимает, как необоснованные, поскольку в судом первой инстанции дана оценка всем доводам сторон, верно применены нормы права.

Как следует из решения налогового органа, Обществу за несвоевременную уплату НДС были начислены пени в сумме 9 480 027 руб. 90 коп., Общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за 2005 года по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 620 543 руб. 86 коп.

Суд первой инстанции в связи с частичным удовлетворением требованием Общества о начислении НДС за 2003 год в сумме 997 792 руб., признал недействительным начисление пени по НДС в сумме 700 283 руб. 95 коп.

Пеней в силу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В связи с признанием недействительным решения налогового органа в оспариваемой в апелляционной инстанции части в отношении доначисления НДС в общей сумме 7 767 286 руб. 52 коп. (940 101 руб. 52 коп. за 2003 год, 3 263 500 руб. за 2004 год, 3 563 685 руб. за 2005 год), суд апелляционной инстанции, исходя из расчета пени налогового органа (том 67 листы дела 93-97) признает недействительным начисление пени пропорционально сумме НДС, начисление которой признано судом апелляционной инстанции недействительным, что составляет 3 626 900 руб. 75 коп.

В отношении привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции частично принимает доводы апелляционной жалобы исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в том числе акта выездной налоговой проверки Общество было реорганизовано в форме присоединения 10.08.2005 ООО "Хлебокомбинат".

Абзац второй пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

То есть, для возникновения обязанности правопреемника по уплате штрафных санкций необходимо наличие решения о привлечении реорганизуемого лица к ответственности, принятого до его реорганизации.

В данном случае решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности за неуплату НДС за 2005 год принято 18.04.2008, Общество реорганизовано 10.08.2005, то есть к налоговой ответственности за неуплату НДС за январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, июнь, август 2005 года привлечено реорганизованное юридическое лицо, при этом налоговым органом решения о привлечении его к ответственности до 10.08.2005 принято не было. Поскольку такое решение принято не было, то привлечение Общества к налоговой ответственности за неуплату НДС за период с января по август 2005 года является незаконным.

Из расчета суммы штрафа (Приложение N 19 к решению налогового органа, том 2 лист дела 121-122) следует, что Общество привлечено в налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС за 2005 год только за период с апреля по декабрь. Таким образом, незаконным является привлечение Общества к налоговой ответственности в виде штрафа за апрель (71 639 руб. 75 коп.), май (60 232 руб. 15 коп.), июнь (64 619 руб. 56 коп.), июль (36 958 руб. 96 коп.) и август (48 769 руб. 16 коп.) 2005 года в общей сумме 282 219 руб. 58 коп.

Таким образом, в части НДС решение налогового органа в обжалуемой в апелляционной инстанции части, то есть в части, в которой судом первой инстанции отказано в признании недействительным решения налогового органа, является недействительным в отношении начисления: НДС в сумме 7 767 286 руб. 52 коп. (940 101 руб. 52 коп. за 2003 год, 3 263 500 руб. за 2004 год, 3 563 685 руб. за 2005 год), пени в сумме 3 626 900 руб. 75 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункт282 219 руб. 58 коп.

Решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа о начислении и предложении уплатить данные суммы НДС, пени и штрафа подлежит отмене.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ).

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что Обществом не исчислен НДФЛ за период с 01.11.2003 по 31.08.2006 в сумме 50 836 руб., в том числе за 2004 год - в сумме 13 792 руб., за 2005 год в сумме 26 163 руб., за 2006 год в сумме 10 881 руб. на данную сумму НДФЛ решение налогового органа начислены пени в сумме 19 564 руб. 11 коп.

За неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению за период с 27.04.2005 по 31.08.2006, Общество привлечено к налоговой ответственности по статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 6 039 руб.

Также налоговым органом было установлено несвоевременное перечисление удержанного с работников Общества НДФЛ, за несвоевременное перечисление которого начислены пени в сумме 13 858 руб. 94 коп., в том числе: 5 764 руб. 54 коп. - на задолженность по НДФЛ на выданную зарплату; 8 094 руб. 40 коп. - на задолженность НДФЛ на зачисленные в доход физического лица проценты по займу.

Решением суда первой инстанции признано законным и обоснованным решение налогового органа в этой части.

Общество в апелляционной жалобе указывает на то, что суд первой инстанции не исследовал все первичные документы по данному вопросу, поскольку не изложил все доводы налогового органа, указанные им в решении, а также неправильно применил нормы права.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемой части решение суда первой инстанции подлежит изменению исходя из следующего.

Доначисление налоговым органом Обществу НДФЛ в сумме 50 836 руб., из которых 13 792 руб. - за 2004 год, 26 163 руб. - за 2005 год, 10 881 руб. - за 2006 год, обусловлено необоснованным, по мнению налогового органа, невключением Обществом в налогооблагаемую базу по НДФЛ следующих сумм:

4. в связи с выдачей из кассы предприятия денежных средств для вручения бывшим работникам с нарушением порядка ведения кассовых операций, денежные средства, предназначенные для вручения бывшим работникам, полученные Медведевой В.И. и Перевозкиной С.С., были включены в доход этих лиц в сумме, соответственно, 38 500 руб. и 600 руб., что повлекло доначисление НДФЛ соответственно - 5 005 руб. (2 366 руб. за 2004 год, 2 639 руб. за 2005 год) и 78 руб. (за 2005 год);

Выводы налогового органа о несвоевременном перечислении удержанного НДФЛ основываются на следующем:

- Общество, используя в проверяемом периоде денежные средства населения, ежеквартально за предоставленные в заем денежные средства начисляя займодавцам проценты в размере 60 % от ставки Центрального Банка Российской Федерации, направляет сумму процентов на увеличение вклада займодавца, исчисляет с этих сумм НДФЛ, однако, перечисляет НДФЛ несвоевременно, а именно: так сумм налога, исчисленная за 2004 год перечислена 15.02.2005, за 2005 год - 30.01.2006, за период с января по август 2006 года - 31.01.2007;

- сотрудники Общества проводили производственную практику для студентов "Ханты-Мансийского колледжа сервиса и технологий", зарплату работникам за руководство практикой колледж перечисляет Обществу, которое выдает ее из кассы указанным работникам, удерживая при этом исчисленный НДФЛ.

Кроме того, в ходе проверки были выявлены иные нарушения порядка исчисления НДФЛ. Так в частности на листе 21 решения налогового органа указано на то, что по состоянию на 31.08.2006 задолженность по НДФЛ перед бюджетом составила 51 794 руб. 99 коп., по данным бухгалтерского учета задолженность по НДФЛ составила 12 926 руб. 99 коп.

Однако иные нарушения, в том числе указанная сумма задолженности, не повлекли ни доначисления НДФЛ, ни начисления пени, ни привлечения Общества к налоговой ответственности.

Как следует из решения налогового органа и имеющихся в материалах дела расчетов, предложенные оспариваемым решением налогового органа к уплате пени в сумме 19 564 руб. 11 коп. начислены на сумму доначисленного НДФЛ в размере 50 836 руб.; пени в сумме 13 858 руб. 94 коп. начислены на сумму удержанного Обществом, но несвоевременно перечисленного НДФЛ, из которых: пени в сумме в сумме 5 764 руб. 54 коп. начислены на задолженность на выданную зарплату, пени в сумме 8 094 руб. 40 коп. начислены на задолженность по НДФЛ на зачсиленные в доход физического лица проценты по займу.

Общество привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации также за неправомерное перечисление (неполное перечисление) НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению в сумме 30 193 руб. , из которых 19 312 руб. - начисленный налоговым органом НДФЛ за период с 18.04.2005 по 31.12.2005, 10 881 руб. - начисленный решением налогового органа НДФЛ за 2006 год.

Таким образом, налоговым органом осуществлено начисление пени и привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации только в отношении указанных выше сумм НДФЛ. По остальным нарушениям, недочетам, неточностям в отношении НДФЛ, кроме указания на них в решении налогового органа, каких-либо доначисление не осуществлено, то есть решение налогового органа в части указания на эти нарушения не нарушает прав и законных интересов Общества.

Кроме того, Общество в своем заявлении в суд первой инстанции и в дополнениях к нему (том 3 листы дела 104-106) также оспаривает только указанные выше выводы налогового органа.

Рассмотрим каждое из них в отдельности.

Как следует из материалов дела, Обществом в отношении Кулюмова Г.А. производилась компенсация расходов за использование служебного транспорта на основании Распоряжений: от 26.05.2004 N 64 и от 06.09.2005 N 116. Выплаты производились в период с января 2004 года по август 2006 года. Согласно указанным Распоряжениям компенсация выплачивается ежемесячно по нормам, установленным Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 с учетом технических характеристик транспортных средств, при этом Кулюмову Г.А. дополнительно ежемесячно выплачивалась компенсация сверх норм за счет прибыли предприятия в размере 1800 руб. в 2004 году и в размере 3800 руб.

Решением суда первой инстанции доначисление НДФЛ в сумме 9 035 руб. признано законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 данного Кодекса.

В силу абзаца восьмого пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе связанных исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно статье 188 Трудового кодекса Российской Федерации при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

При этом суд апелляционной инстанции поддерживает позицию налогоплательщика о том, что предельные нормы расходов организаций на выплату таких компенсаций, предусмотренные Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92, установлены в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 Кодекса в целях формирования расходов налогоплательщиков - организаций при исчислении налога на прибыль организаций и не могут быть применены для исчисления другого налога иной категории налогоплательщиков - физических лиц.

Данная правовая позиция поддерживается Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации (Постановление Президиума от 30.01.2007 N 10627/06).

Однако, Обществом не представлены в материалы дела коллективный договор, трудовой договор или локальный нормативный акт, которыми были бы закреплены нормы возмещения расходов, связанных с использование работником личного транспорта, в силу чего налоговый орган правомерно признал выплаты Кулюмову Г.А. сверх норм в размере 69500руб. подлежащими обложению НДФЛ, и, соответственно доначисление НДФЛ в сумме 9 035 является законным и обоснованным.

Как следует из материалов дела Обществом в период 2004 - 2006 годы производились выплаты в общей сумме 188 000 руб. в пользу работников на оздоровительные мероприятия в размере 1 000 руб. на каждого работника. Суммы выплат Обществом в доход физическим лицам не включены.

Решением суда первой инстанции доначислении НДФЛ в сумме 24 440 руб. признано законным.

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции исходя из следующего.

Согласно пункту 10 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению НДФЛ суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей, суммы, уплаченные общественными организациями инвалидов за лечение и медицинское обслуживание инвалидов при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

При этом указанные доходы освобождаются от налогообложения в случае безналичной оплаты работодателями и (или) общественными организациями инвалидов медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщиков, а также в случае выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику (членам его семьи, родителям) или зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в учреждениях банков.

Из материалов дела следует, что оздоровительные мероприятия проводились не в медицинском учреждении, а в следующем порядке: выдавались наличные денежные средства в размере 1 000 руб. каждому сотруднику из кассы предприятия через Медведеву В.В. При этом в материалах дела отсутствует документы, подтверждающие факт оплаты услуг оздоровления медицинскому учреждению Медведевой В.И., отсутствует договор с медицинским учреждением на оказание услуг по оздоровлению.

При отсутствии указанных документов, данные суммы не подлежат отнесению к суммам, предусмотренным пунктом 10 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, не подлежащим налогообложению, и, соответственно правомерно включены в доход работников и признаны налоговым органом в качестве доходов, подлежащих налогообложению НДФЛ, в силу чего доначисление НДФЛ в сумме 24 440 руб. (3 640 руб. - за 2004 год, 13 130 руб. - за 2005 год, 7 670 руб. - за 2006 год) является законным и обоснованным.

Как следует из материалов дела, Обществом в 2004 году выписывалась корреспонденция на имя работников коллектива Общества с адресом доставки по юридическому адресу предприятия - ул.Ленина, 36; оплачена Обществом на основании счета-фактуры от 13.10.2004 N 073013/10/0001.

Общество считает, что доначисление НДФЛ является незаконным, поскольку данная корреспонденция не является доходом работников, она связана с деятельностью Общества, направлена на повышение квалификации работников Общества.

Суд первой инстанции признал доначисление налоговым органом 3 158 руб. НДФЛ законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции необоснованными, исходя из следующего.

Как было указано выше, в силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Подпункт 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относит оплату (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Однако, поскольку в данном случае подписка оформлена на адрес Общества, оплата также произведена Обществом, полученная корреспонденция, как пояснили в заседании суда представители Общества и налогового орган, связана исключительно с профессиональной деятельностью работников Общества, то отсутствуют основания для вывода о том, что данная подписка является доходом работников Общества.

Поскольку данная подписка не является доходом работников Общества, то данный доход в натуральной форме не подлежит включению в налогооблагаемую базу, в силу чего доначисление налоговым органом 3 158 руб. НДФЛ за 2004 год является незаконным.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене, решение налогового органа в этой части является недействительным.

В проверяемом периоде Обществом были произведены выплаты бывшим работникам (материальная помощь к юбилейным датам), при этом денежные средства, предназначенные для вручения бывшим работникам, получали из кассы представители Медведева В.И. и Перевозкина С.С.

Налоговый орган, пришел к выводу о нарушении налогоплательщиком порядка ведения кассовых операций, поскольку расходный кассовый документ выписывался не на лицо, которому предназначены денежные средства согласно распорядительному документы, а на работника, занимающегося социально-культурными вопросами коллектива - Медведеву В.И. и Перевозкину С.С.

Поскольку Обществом был представлен реестр на сумму 121 592 руб. 05 коп., в отношении сумм подлежащих передаче бывшим работникам через Медведеву В.И., с подписями лиц, получивших от нее денежные средства, налоговый орган не включил данную сумму в облагаемы доход Медведевой В.И.

Оставшуюся сумму, подлежащую передаче бывшим работникам через Медведеву В.И., в размере 38 500 руб., и сумму, подлежащую передаче бывшим работникам через Перевозкину С.С., в размере 600 руб., налоговый орган включил в налоговую базу Медведевой В.И. и Перевозкиной С.С., и, доначислил НДФЛ, соответственно, в сумме 5 083 руб. и 78 руб.

Суд первой инстанции посчитал выводы налогового органа обоснованными.

Суд апелляционной инстанции считает указанные выводы налогового органа законными по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 28 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период 2004-2005 годов) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту, не превышающие 2000 рублей, полученные за налоговый период.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что данные выплаты, предназначенные для бывших работников Общества в качестве материальной помощи.

Однако в материалах дела отсутствуют доказательства того, что данные выплаты были получены лицами, которым они адресованы (отсутствуют реестры с подписями лиц, получивших денежные средства). Материалами дела подтверждается только факт получения выплат Медведевой В.И. и Перевозкиной С.С.

В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика.

Поскольку материалами дела подтверждается факт получения выплат в сумме 38 500 руб. Медведевой В.И., и в сумме 600 руб. - Перевозкиной С.С., то данные суммы правомерно включены налоговым органом в доход указанных лиц и исчислен НДФЛ в общей сумме 5 083 руб.

Как следует из материалов дела, в 2004 году Дюдиной Г.Н. были выделены денежные средства к юбилею в сумме 3 000 руб. (расходный кассовый ордер N 693 от 05.07.2004, распоряжение Общества от 06.07.2007 N 1, - том 10 листы дела 90-93).

Проверкой установлено, что в сведениях, представленных в налоговый орган, данная сумма вошла в облагаемый доход Дюдиной Г.Н. и с нее исчислен НДФЛ, что подтверждается Справкой о доходах физического лица форма 2- НДФЛ.

Указанная сумма не была включена в облагаемую базу Дюдиной Г.Н. и не исчислен НДФЛ, что подтверждается расходным кассовым ордером, карточкой лицевого счета Дюдиной Г.Н.

В 2005 году Ануфриеву Н.М. были выделены денежные средства в связи с уходом на пенсию в сумме 19 150 руб. (расходный кассовый ордер N 941 от 08.09.2005, распоряжение Общества от 06.09.2005 N116, - том 10 листы дела 94-96).

В сведениях, представленных в налоговый орган данная сумма вошла в облагаемый доход Ануфриеву Н.М. и с нее исчислен НДФЛ, что подтверждается Справкой о доходах физического лица форма 2 - НДФЛ. Однако сумма фактически не включена в облагаемую базу Ануфриеву Н.М. и Обществом не исчислен НДФЛ, что подтверждается расходным кассовым ордером, распорядительным документом о выделении денежных средств.

Налогоплательщик считает неправомерным доначисление ему НДФЛ с сумм выплат в пределах 2 000 руб., то есть НДФЛ в сумме 260 руб. в отношении выплат Дюдиной Г.Н. и в сумме 260 руб. с сумм выплат Ануфриеву, которые по его мнению в силу пункта 28 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДФЛ.

Суда первой инстанции посчитал обоснованной позицию налогового органа.

Суд апелляционной инстанции считает, что в этой части апелляционная жалоба Общества подлежит частичному удовлетворению исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 28 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период 2004-2005 годов) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения): стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, и не подлежащих обложению налогом на наследование или дарение в соответствии с действующим законодательством; суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам; не превышающие 2000 рублей, полученные за налоговый период.

Таким образом, указанные выплаты, выделенные Обществом Дюдиной Г.Н. к юбилею, Ануфриеву Н.М. в связи с уходом на пенсию, - не подлежат налогообложению НДФЛ в пределах 2 000 руб. каждый, соответственно неправомерным является доначисление Обществу НДФЛ за 2004 год в сумме 260 руб. с выплат Дюдиной Г.Н., и НДФЛ за 2005 год в сумме 260 руб. с выплат Ануфриеву Н.М.

При таких обстоятельствах правомерным является начисление Обществу НДФЛ за 2004 год в сумме 130 руб., за 2005 год в сумме 2 230 руб. Решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене, решение налогового органа в части доначисления Обществу 260 руб. за 2004 год и 260 руб. за 2005 год является недействительным.

Налогоплательщик в обоснование незаконности доначисления данных сумм указывает на нарушение налоговым органом требований подпункта 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку фактически налоговый орган доначислила НДФЛ в апреле 2008 года с доходов, полученных от Общества физическими лицами в 2004 -2005 годах, и не состоящими в настоящее время с Обществом в трудовых отношениях. В данном случае обязанность обеспечить поступление налога в бюджетную систему РФ лежит на налоговом органе.

Решением суда первой инстанции доводы налогоплательщика отклонены, решение налогового органа признано обоснованным.

Суд апелляционной инстанции считает правильной позицию налогового органа и суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Указанные в настоящем пункте российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций, коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации, в Российской Федерации именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (подпункт 1 пункта 3 и 4 статьи 24 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В частности подпункт 4 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относит доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

В силу изложенного, с учетом подтверждения материалами дела факта выплаты Тынив Н.Л. 24 000 руб. и Тюльканову М.Л. 24 000 руб. в виде арендной платы за арендуемые земельные участки, данные суммы правомерно отнесены налоговым органом к доходам, подлежащим налогообложению НДФЛ и с них правомерно доначислен Обществу НДФЛ.

Доводы налогоплательщика о неправомерности начисления НДФЛ в 2008 году с выплат, произведенных в 2004-2005 годы лицам, которые в настоящее время не состоят в трудовых отношениях с Обществом, со ссылкой на подпункт 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

Действительно, подпункт 4 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает уплата НДФЛ физическими лицами, получившими другие доходы, при получении которых не был удержан НДФЛ налоговыми агентами.

Однако решением налогового органа Обществу не был предложен к уплате доначисленный НДФЛ, в связи с чем довод Общества о том, что ему незаконно предложено уплатить доначисленную сумму НДФЛ является необоснованным.

Тем не менее, положение данной статьи не освобождает налоговых агентов от ответственности за неудержание и неперечисление НДФЛ с выплаченных доходов, что имело место в данном случае.

Таким образом, доначисление Обществу НДФЛ в сумме 6 240 руб. (1 560 руб. за 2004 год, 4 680 руб. за 2005 год) по данному основанию является законным и обоснованным.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции признает законным начисление Обществу НДФЛ в сумме 47 158 руб., из которых: 10 374 руб. - за 2004 год, 25 903 руб. - за 2005 год, 10 881 руб. - за 2006 год.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания обоснованным доначисления Обществу НДФЛ за 2004 год в сумме 3418 руб., за 2005 год в сумме 260 руб., соответственно, решение налогового органа в части предложения Обществу взыскать (пункт 5.2. резолютивной части решения налогового органа) НДФЛ за 2004 год в сумме 3418 руб., за 2005 год в сумме 260 руб. является недействительным.

Доначисленные по изложенным основаниям суммы НДФЛ решением налогового органа не были предложены к уплате Обществу, однако, на часть указанных сумм налоговым органом начислен и предложен Обществу к уплате штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 6 039 руб.

Ответственность по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, что влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Как следует из расчета налогового органа (том 2 лист дела 123 - приложение N 20 к решению налогового органа) штраф в сумме 6 039 руб. начислен на сумму доанчисленного НДФЛ в размере 30 193 руб., из которых: с суммы НДФЛ за период с 18.04.2005 по 31.12.2005 - 19 312 руб. штраф составляет 3 862 руб.; с суммы НДФЛ за 2006 год 10 881 руб.сумма штраф составляет 10 881 руб.

С учетом того, что судом апелляционной инстанции признано обоснованным доначисление Общества НДФЛ в сумме 25 903 руб. - за 2005 год, в сумме 10 881 руб. - за 2006 год, а штраф в общей сумме 6 039 руб. начислен Обществу на НДФЛ в сумме 19 312 руб., доначисленный за период с 18.04.2005 по 31.12.2005, в сумме 10 881 руб., начисленный за 2006 год, то привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 6 039 руб. штрафа является законным и обоснованным.

Начисление же 19 564 руб. 11 коп. пени на доначисленную решением налогового органа сумму НДФЛ в размере 50 836 руб., которую Общество не удержало, является незаконным не только в силу того, что правомерным является доначисление НДФЛ сумме 47 158 руб., но и по следующим основаниям.

Пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац 3 пункт 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Пеней, в силу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. То есть, налоговый агент обязан удержать сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика.

Из пункта 4 статьи 24 и пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги.

Таким образом, из приведенных норм законодательства следует, что лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и соответствующей уплате пеней, установленных статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку материалами дела подтверждается, что Общество в проверяемый период спорные суммы НДФЛ с налогоплательщиков не удержало, то основания для взыскания этих сумм и, соответственно, начисления пени за их неуплату отсутствуют.

В силу изложенного решение налогового органа в части предложения уплатить 19 564 руб. 11 коп. пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 50 836 руб. является недействительным, решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.

Также налоговым органом в ходе проверки было установлено следующее.

Пункт 8 раздела 4 решения налогового органа. Общество выплачивало физическим лицам доход за закупленные у них товарно-материальные ценности; из сведений о доходах физических лиц за 2004-2005 года следует, что выплаты включены в налогооблагаемую базу, исчислен и удержан НДФЛ. Так по сведениям, представленным налоговому органу за 2004 год выплачено дохода 514 580 руб. 68 коп., исчислен и удержан НДФЛ в сумме 66 895 руб.; за 2005 год выплачено дохода 711 294 руб. 90 коп., исчислен, удержан НДФЛ в сумме 92 468 руб. Однако, фактически проверкой было установлено, что налог с данных выплат не удержан, что подтверждается расходными кассовыми ордерами, закупочными актами.

Решением налогового органа Обществу предложено в десятидневный срок после получения решения налогового органа уточнить сведения о доходах физических лиц, поданные в налоговый орган за 2004-2005 год.

Общество, оспаривая решение налогового органа в этой части, ссылается на то, что данные выплаты не подлежат налогообложению на основании пунктов 13-17 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества, указал на отсутствие нарушений прав и законных интересов Общества решением налогового органа в этой части.

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции исходя из следующего.

Действительно из решения налогового органа (том 2 лист дела 26) следует, что налоговый орган в этой части только констатировал факт того, что по сведениям, представленным в налоговый орган, указанные выплаты включены в налогооблагаемую базу по НДФЛ, а фактически, как установил налоговый орган, с этих выплат НДФЛ не удержан; и предложил Обществу уточнить сведения о доходах физических лиц за 2004-2005.

Никаких выводов относительно правомерности или неправомерности данный действий Общества налоговым органом не сделано, доначислений НДФЛ, пеней, не осуществлено, привлечение Общества к налоговой ответственности также не произведено.

Таким образом, налоговый орган, предложив Обществу уточнить сведения о доходах физических лиц за 2004-2005 год, прав и законных интересов Общества не нарушил, в силу чего основания для признания решения налогового органа недействительным в этой части отсутствуют.

Пункт 9 раздела 4 решения налогового органа. В ходе проверки налоговым органом выборочно было проверено (декабрь 2004, июнь, декабрь 2005 года, июль, август 2006 года) исчисление НДФЛ с доходов, полученных от дивидендов членами пайщиками. При этом, налоговым органом нарушение налогового законодательства не было установлено, НДФЛ исчислен, удержан, перечислен в бюджет.

Общество, оспаривая решение налогового органа в этой части, ссылалось на то, что налоговый орган начисление НДФЛ с доходов, полученных в виде дивидендов членами пайщиками, проверяла с нарушением требований статьи 275 Налогового кодекса Российской Федерации и без учета положений пунктов 3.7, 4.5, 4.9, 6.1 - 6.6 Устава Общества. В данном случае общая сумма дивидендов, подлежащих распределению между пайщиками Общества, определяется на годовом собрании уполномоченных и распределяется между пайщиками пропорционально уплаченным паевым взносам. При этом Общество признается налоговым агентом, который должен исчислять НДФЛ отдельно по каждому участнику применительно к каждой выплате по ставке 6% в 2004 году, 9 % в 2005 году. Для определения суммы НДФЛ, подлежащей удержанию из доходов пайщика исчисляется общая сумма НДФЛ в порядке, установленном абзацем 4 пункта 2 статьи 275 Налогового кодекса Российской Федерации, что налоговым органом не было выполнено. В результате исключена возможность установления факта излишнего исчисления и уплаты НДФЛ с дивидендов.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований Общества, указав на отсутствие доказательств нарушений прав и законных интересов Общества.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суд первой инстанции в этой части, поскольку решением налогового органа не установлено нарушений Обществом налогового законодательства, начисление налога, пени, привлечение Общества к налоговой ответственности не осуществлено, соответственно, права и законные интересы Общества не нарушены.

Ссылка Общества на то, что налоговый орган не установил общую сумму НДФЛ, исчислению из доходов пайщиков, тем самым исключил возможность установления факта излишнего исчисления и уплаты НДФЛ, является необоснованной исходя из следующего.

Во-первых, исходя из пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

То есть именно на налогового агента, а не на налоговый орган возложена обязанность по исчислению и удержанию НДФЛ, соответственно, Общество должно самостоятельно исчислить сумму НДФЛ, подлежащую удержанию. Налоговый же орган может только проверить правильность исчисления этой суммы.

Во-вторых, как уже указано выше, исчисление НДФЛ с доходов, полученных от дивидендов членами пайщиками, налоговым органом было проведено выборочно (декабрь 2004, июнь, декабрь 2005 года, июль, август 2006 года), в силу чего налоговый орган не имел возможности установить общую сумму НДФЛ, исчисленную из доходов пайщиков.

Кроме того, если Общество, полагает, что им исчислен НДФЛ в большем размере, чем подлежал исчислению, то у него имеется возможность заявить об этом налоговому органу и обратиться в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации порядке с заявлением о возврате излишне уплаченного, по его мнению, НДФЛ.

Также в ходе проверки налоговым органом было установлено несвоевременное перечисление исчисленного и удержанного НДФЛ.

Пункт 10 раздела 4 решения налогового органа.

Как следует из решения налогового органа, Общество, используя в проверяемом периоде денежные средства населения, ежеквартально за предоставленные в заем денежные средства начисляя займодавцам проценты в размере 60 % от ставки Центрального Банка Российской Федерации, направляет сумму процентов на увеличение вклада займодавца, исчисляет с этих сумм НДФЛ, однако, перечисляет НДФЛ несвоевременно. Так сумм налога, исчисленная за 2004 год, перечислена 15.02.2005, за 2005 год - 30.01.2006, за период с января по август 2006 года - 31.01.2007

Согласно данным учета Общества с дохода, полученного в виде процентов за использование заемных денежных средств, исчислило и уплатило за проверяемый период всего 72 454 руб. 94 коп., в том числе: 19 609 руб. 56 коп. - за 2003 год, 21 033 руб. 98 коп. - за 2004 год, 31 811 руб. 40 коп. - за 2005 год.

При этом решением налогового органа начислены и предложены Обществу к уплате пени в сумме 8 094 руб. 40 коп., начисленные за несвоевременную уплату НДФЛ.

Общество полагает, что данные сумма НДФЛ подлежат возврату, поскольку в силу пункта 27 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, а также конституционного принципа равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного в пункте 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, суммы процентов подлежат освобождению от налогообложения.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований Общества, указав на то, что перечень доходов, освобождаемых от налогообложения, предусмотрен статьями 215 и 217 Налогового кодекса Российской Федерации, является закрытым.

Суд апелляционной инстанции также считает решение налогового органа в этой части законным и обоснованным, исходя из следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относятся дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации.

На основании положений пункта 27 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории РФ, если проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены указанные проценты.

Поскольку заемщиком в этом случае является юридическое лицо - Общество, такой договор займа. Несмотря на наличие в Уставе Общества права на привлечение заемных денежных средств, не может быть признан договором банковского вклада, так как организация не имеет права производить банковские операции и, следовательно, не является банком.

Таким образом, применение в рассматриваемом случае норм пункта 27 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, относящихся к договору банковского вклада, неправомерно.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Так как в соответствии со статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации организация-заемщик выступает для заимодавца налоговым агентом, она обязана удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц с суммы оплачиваемых процентов, если только займодавец не является индивидуальным предпринимателем или другим лицом, занимающимся частной практикой.

Кроме того, как уже указано выше, если Общество, полагает, что им исчислен НДФЛ в большем размере, чем подлежал исчислению, то у него имеется возможность заявить об этом налоговому органу и обратиться в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации порядке с заявлением о возврате излишне уплаченного, по его мнению, НДФЛ.

Как следует из имеющегося в материалах дела расчета пени (том 2 лист дела 101 - приложение N 7 к решению налогового органа) налоговым органом начислены пени в сумме 8 094 руб. 40 коп. за несвоевременное перечисление НДФЛ, исчисленного и удержанного с дохода, полученного в виде процентов за использование заемных денежных средств. Пени начислены за период с 31.12.2003 по 28.01.2007.

Представленный расчет является верным, Обществом контррасчет сумм пени не представлен, в силу чего решение налогового органа в части предложению уплатить Обществу пени по НДФЛ в сумме 8 094 руб. 40 коп. является законным.

Пункт 11 раздела 4 решения налогового органа.

В ходе проверки налоговым органом был установлен факт списания денежных средств с подотчета Медведевой В.И. без документов, подтверждающих фактически произведенные расходы в сумме 22 890 руб., что повлекло включение этой суммы в дохода Медведевой В.И., и с нее исчислен НДФЛ за 2003 год в сумме 2 976 руб.

Пункт 12 раздела 4 решения налогового органа.

Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что сотрудники Общества проводили производственную практику для студентов "Ханты-Мансийского колледжа сервиса и технологий", зарплату работникам за руководство практикой колледж перечисляет Обществу, которое выдает ее из кассы указанным работникам, удерживая при этом исчисленный НДФЛ.

Однако по указанным пунктам решения налогового органа никаких доначислений не произведено, по пункту 11 приняты возражения налогоплательщика. Кроме того, Обществом по указанным пунктам решения налогового органа никаких доводов о незаконности решения в этой части также не приведено.

Также в ходе проверки налоговым органом было установлено наличие у Общества задолженности по оплате труда в сумме 1 450 220 руб. 69 коп. - на 01.11.2003, в сумме 310 262 руб. 38 коп. - на 31.08.2006. решением налогового органа начислены пени в сумме 5 764 руб. 54 коп. на сумму НДФЛ на выданную зарплату.

Обществом доводов о незаконности решения налогового органа в этой части не приведено, в силу чего суд не находит оснований для признания решения налогового органа в этой части недействительным.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение налогового органа в части предложения Обществу уплатить 19 564 руб. 11 коп. пени за несвоевременную уплату неудержанного и неисчисленного НДФЛ в сумме 50 836 руб., а также в части предложения взыскать в десятидневный срок после вступления решения налогового органа в законную силу, при невозможности взыскания передать взыскание в налоговый орган, НДФЛ за 2004 год в сумме 3418 руб., за 2005 год в сумме 260 руб. является недействительным, решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.

Единый социальный налог (ЕСН).

Решением налогового органа Обществу начислен ЕСН в сумме 4 755 616 руб. 13 коп., в том числе: 511 919 руб. 90 коп. за 2003 год, 2 625 513 руб. 58 коп. за 2004 год, 1 618 182 руб. 65 коп. за 2005 год.

За несвоевременную уплату ЕСН Обществу начислены и предложены к уплате пени в сумме 1 943 302 руб., а также в сумме 270 936 руб. 62 коп.- за использование налогового вычета не в полном объеме перечисленных страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН за 2005 год по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 271 832 руб.

Суд первой инстанции признал решение налогового органа в этой части законным и обоснованным.

ЕСН за 2003 год.

Как было указано выше (в части ЕНВД за 2003 год), Общество 2003 год в нарушение положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не перешло на уплату ЕНВД в отношении части объектов торговли - 7 магазинов и одной торговой палатки. При этом в тексте решения налогового органа на странице 33 ошибочно перечислены не все магазины, переведенные на систему налогообложения в виде ЕНВД. Вместе с тем расчет налогооблагаемой базы производился налоговым органом с учетом данных о переводе 7 магазинов и палатки на ЕНВД.

Соответственно и раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе (в том числе с исчислением и уплатой ЕСН) Общество не вело.

В связи с указанными обстоятельствами Обществом ЕСН за 2003 год был исчислен с общей суммы выплаченного работникам вознаграждения.

Налоговым органом, в связи с переводом указанных объектов на систему налогообложения в виде ЕНВД, расчет налогооблагаемой базы по ЕСН в 2003 году был произведен следующим образом.

По представленным индивидуальным карточкам учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений в пользу работников предприятия определена общая налоговая база по ЕСН. Затем произведено распределение налоговой базы по объектам учета - магазины. Далее по объектам учета, доходы от которых подлежат налогообложению на общем режиме, налоговая база по ЕСН определена в порядке, установленном главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации.

По объектам учета, доходы от которых подлежат налогообложению по разным режимам, налоговая база (по каждому объекту учёта в отдельности) определена по следующей методике:

-за каждый месяц в отдельности определена доля выручки, полученная от деятельности, не переведенной на ЕНВД, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности;

-на основе рассчитанного коэффициента (доли выручки) определена часть суммы выплат, облагаемых ЕСН (т.е. налоговая база по ЕСН за месяц);

-налоговые базы по ЕСН за каждый месяц в отдельности просуммированы, и нарастающим итогом с начала года определена налоговая база, накопленная за отчётный (налоговый) период.

По работникам административно - управленческого, обслуживающего и вспомогательного персонала, которые оказывают влияние на деятельность Общества, облагаемую по разным режимам налогообложения, налоговая база определена по вышеуказанной методике, то есть пропорционально размеру выручки от деятельности, не переведённой на уплату ЕНВД, в общем размере выручки, полученной от всех видов деятельности.

Общество в апелляционной жалобе ссылается на то, что суд не проверил правомерность действий налогового органа по соединению в один лицевой счет по всему сроку проверки лицевых счетов двух юридических лиц, реорганизованных путем присоединения 10.08.2005; суд не проверил решение налогового органа, в части того, что по представленной Обществом налоговой декларации Обществом начислено ЕСН в Пенсионный фонд РФ в сумме 4 571 711 руб. 05 коп, применен вычет в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 2 284 897 руб. 09 коп., фактически перечислено страховых платежей в сумме 2 052 880 руб. 06 коп.; суд не проверил вывод налогового органа о том, что Общество утрачивает право на применение регресса, поскольку в соответствии со статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации накопленная с начала года величина налогооблагаемой базы в среднем на одного работника становится меньше суммы равной 4200 руб., умноженной на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде; не проверил решение налогового органа на соответствие требованиям об уменьшении ЕСН на суммы страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, а также выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности; не рассмотрел доводы Общества о том, что согласно учетной политике доходы от аренды являются внереализационными доходами Общества, в силу чего не могут быть включены в выручку.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, суд ошибочно принял за доказательство указание численности работников Общества за 2003 году в декларации по ЕСН, при том, что ошибочность декларации вытекает из установления налоговым органом факта уплаты ЕСН за 2003 год с общей суммы выплаченного работникам вознаграждения, что Обществом признанно.

Налоговый орган в представленном суду отзыве на апелляционную жалобу указывает на законность и обоснованность решения суда первой инстанции в этой части.

Суд апелляционной жалобы находит решение суда первой в этой части подлежащим оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) объектом налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом согласно пункту 3 данной статьи указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Кроме того, как уже было указано выше, в силу пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Учитывая, что Общество в 2003 году не вело раздельный учет, суд апелляционной инстанции признает расчет налоговой базы по ЕСН и исчисление ЕСН, произведенные налоговым органом правильными.

При этом из решения налогового органа (таблица N 25 страницы 37, 38 решения налогового органа - том 2 листы дела 47-48) следует, что общая сумма ЕСН по данным Общества составляет 3 052 229 руб. 13 коп., Общая сумма ЕСН по данным налоговой проверки составляет 3 474 308 руб. 22 коп. Таким образом, разница между данными налогоплательщика и данными налогового органа составляет 422 079 руб. 09 коп., соответственно именно эта сумма налога доначислена Обществу. Налоговый же орган указывает сумму доначисленного ЕСН в размере 511 919 руб. 90 коп. При этом, налоговым органом указано на наличие излишне исчисленного налога в сумме 89 840 руб. 81 коп., однако данная сумма излишне уплаченного налога не учтена при определении сумма доначисленного ЕСН.

Из данного расчет следует, что сумма налога к уплате в размере 511 919 руб. 90 коп. образовалась из сложения суммы ЕСН, составляющей разницу между данными налогоплательщика и данными налогового органа в размере 442 079 руб. 09 коп., и суммы излишне исчисленного налогоплательщиком ЕСН в размере 89 840 руб. 81 коп. Однако такой порядок определения суммы налога к уплате является неверным.

В заседании суда апелляционной инстанции 15.01.2008 налоговому органу предлагалось пояснить, каким образом определена сумма ЕСН к уплате в размере 511 919 руб. 90 коп., и учтена ли в этой сумме ЕСН сумма излишне исчисленного налога в размере 89 840 руб. 81 коп. Представитель налогового органа пояснить данное обстоятельство затруднился.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции признает незаконным доначисление и предложение уплатить Обществу ЕСН за 2003 год в сумме 89 840 руб. 81 коп., в том числе: ФФОМС 4 882 руб. 40 коп., ТФОМС 84 958 руб. 41 коп.

Довод Общества о том, что суд первой инстанции не проверил на соответствие закону отдельных фраз, изложенных в решении налогового органа (по соединению в один лицевой счет по всему сроку проверки лицевых счетов двух юридических лиц, реорганизованных путем присоединения 10.08.2005; о том, что по представленной Общество налоговой декларации Обществом начислено ЕСН в Пенсионный фонд РФ в сумме 4 571 711 руб. 05 коп., применен вычет в сумме начисленных страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 2 284 897 руб. 09 коп., фактически перечислено страховых платежей в сумме 2 052 880 руб. 06 коп.; о том, что Общество утрачивает право на применение регресса, поскольку в соответствии со статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации накопленная с начала года величина налогооблагаемой базы в среднем на одного работника становится меньше суммы равной 4200 руб., умноженной на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде) суд апелляционной инстанции не принимает, поскольку Общество не указывает каким нормам права данные положения противоречат и чем нарушают права и законные интересы Общества.

Кроме того, судом первой инстанции дана оценка этим обстоятельствам.

Так в решении суда первой инстанции (страница 60 решения суда) отражено, что из материалов дела следует, что Обществом по итогам 2003 года применен вычет в части ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, на сумму начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 2 284 897 руб. 09 коп.

Проверкой установлена сумма фактически уплаченных за 2003 год страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 2 052 880 руб. 06 коп. В связи с указанными обстоятельствами проверкой установлено неправомерное применение Обществом налогового вычета в сумме 232 017 руб. 03 коп.

Выявлено, что Обществом за 2003 год произведена уплата страховых взносов на пенсионное страхование в размере 1 896 148 руб. (письмо Управления Пенсионного фонда в г. Ханты-Мансийске от 19.08.2008 N 2232/08), в том числе на страховую часть пенсии - 1 683 286 руб., на накопительную часть - 212 862 руб.

Проверкой установлено, что размер уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по данным Пенсионного фонда РФ не превышает сумму страховых взносов, определенную по результатам налоговой проверки.

В соответствии с абзацем вторым пункта 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Абзац четвертый пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что в случае же, если сумма фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование будет меньше суммы начисленных страховых взносов (налоговый вычет) - что имело место в данном случае, то такая разница признается занижением суммы ЕСН.

Таким образом, налоговый орган правомерно при исчислении ЕСН использовал налоговый вычет в виде фактически уплаченных страховых взносов в доле приходящейся на общий режим налогообложения.

Согласно абзацу первому пункт 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации Сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Распределение сумм расходов на цели соцстраха по видам деятельности имеется в приложении N 25 к акту проверки (том 1 лист дела 108).

Из расчета сумм ЕСН за 2003 год следует, что расходы на социальное страхование учтены при исчислении ЕСН в ФСС (приложение N 32 к акту - том 1 лист дела 115).

Также судом первой инстанции верно оценены следующие обстоятельства (страница 60 решения суда первой инстанции).

Согласно пункту 2 статьи 241 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) при расчете налоговой базы в среднем на одного работника (для целей установления права на применение регрессивной шкалы налогообложения по ЕСН) учитывается средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом Государственным комитетом РФ по статистике.

При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что главный принцип регрессного исчисления и уплаты социального налога - чем выше сумма заработков сотрудников, тем ниже ставка налога. Налогоплательщик, получивший право на применение регрессивной шкалы налоговых ставок по ЕСН, должен в течение налогового периода осуществлять контроль за величиной налоговой базы. Если при расчете авансовых платежей величина налоговой базы в среднем на одного работника становится менее суммы, равной 4200 руб., умноженным на количество истекших в налоговом периоде месяцев, то уплата налога производится по ставке, установленной для налоговой базы на каждого работника до 100 тыс. руб. независимо от фактической величины налоговой базы на каждого отдельного работника.

Разделом 2 Постановления Госкомстата РФ от 04.08.2003 N 72 "Об утверждении порядка заполнения сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения" средняя численность работников организации за какой-либо период включает: среднесписочную численность работников; среднюю численность внешних совместителей; среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Суд первой инстанции правомерно принял доводы налогового органа о том, что сведения о средней численности работников Общества за 2003 год в количестве 231 человека содержатся в налоговой декларации по ЕСН, представленной налогоплательщиком за 2003 год. Согласно письму от 19.08.2008 N 2233/08 Управления Пенсионного Фонда в г.Ханты-Мансийске численность застрахованных Обществом лиц в 2003 году составила 234 человека.

В связи с изложенным, расчет, произведённый в Таблице 24 на странице 37 решения налогового органа, исходя из средней численности работников Общества в количестве 205 человек, является обоснованным, вывод налогового органа об отсутствии у Общества в 2003 году права на применение регрессивной шкалы налогообложения по ЕСН - законным.

Доводы Общества о том, что доходы от аренды являются внереализационными доходами, в силу чего не подлежат включению в выручку, судом первой инстанции также оценены и отклонены со ссылкой на непредставление Обществом доказательство, почему выручка от аренды не подлежит включению в выручку.

Кроме того, как было указано выше, в силу пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Данные выплаты и вознаграждения в силу пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Статья 238 Налогового кодекса Российской Федерации в пункте 1 устанавливает перечень сумм, не подлежащих обложению ЕСН.

Арендные платежи в перечне пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не указаны.

А факт их отнесения ко внереализационным расходам не влияет на их определение как дохода.

Таким образом, данные выплаты правомерно включены налоговым органом в выручку при определении налоговой базы по ЕСН.

Исходя из изложенного, предоставление имущества в аренду как один из видов реализации услуг является объектом налогообложения по НДС (НДС за 2003 год).

Указание Общества в апелляционной жалобе на то, что суд первой инстанции не проверил правомерность действий налогового органа по соединению в один лицевой счет по всему сроки проверки лицевых счетов двух юридических лиц, реорганизованных путем присоединения 10.08.2005, суд апелляционной инстанции не принимает, поскольку в рамках данного дела законность указанных действий налогового органа не проверяется.

Кроме того, Обществом не указано чему противоречат такие действия налогового органа и чем эти действия нарушают права и законные интересы Общества.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает незаконным только доначисление Обществу ЕСН за 2003 год в сумме 89 840 руб. 81 коп.

ЕСН 2004-2005 года.

Налоговым органом в ходе проверки была установлена неполная уплата ЕСН за 2004 год в сумме 2 625 513 руб. 58 коп., за 2005 год в сумме 1 618 182 руб. 65 коп.

Как следует из материалов дела, и было установлено судом первой инстанции, налогоплательщиком представлена нулевая налоговая декларация по ЕСН на 2004 год.

Налоговым органом в ходе проверки была определена налогооблагаемая база, с которой следовало уплатить ЕСН для фондов ПФ, ФФОМС, ТФОМС в сумме 13 584 194 руб. 74 коп., для ФСС в сумме 13 211 805 руб. 20 коп. (Приложение N 26 к акту проверки).

Для определения налогооблагаемой базы для ФСС из облагаемой базы убраны выплаты по договорам гражданско-правового характера (Приложение N 27 к акту проверки). Затем по определенной налогооблагаемой базе сделан расчет ЕСН (Приложение N 26 к акту проверки), где также возможно увидеть распределение сумм расходов на цели соцстраха по видам деятельности. Суммы расходов на цели соцстраха всего 290 420 руб. 48 коп., в том числе: отнесенные прямо на общий режим налогообложения в сумме 103 144 руб. 75 коп.; распределяемые на общий режим налогообложения в сумме 187 275,72руб.

Установлено, что Обществом в 2004 году начислено страховых взносов в сумме 2 221 807 руб., перечислено страховых взносов в сумме 2 221 811 руб. 64 коп.

На основании изложенного, налоговой проверкой доначислено ЕСН за 2004 год всего в сумме 2 625 513 руб. 58 коп., по видам налога имеется расшифровка в Таблице N 29 решения налогового органа.

В 2004 году Общество сдавало площади в аренду, в силу чего часть распределяемой облагаемой базы должна быть распределена налогоплательщиком самостоятельно и от этой суммы начислен ЕСН. Налоговой проверкой распределена распределяемая налогооблагаемая база и на доходы от аренды исчислен ЕСН всего на сумму 492 473 руб. 85 коп. (Приложение N 28 к Акту), в том числе по видам налогов: ПФ в сумме 354 854 руб. 43 коп., ФСС в сумме 46 371 руб. 14 коп., ФФОМС в сумме 5069 руб. 35 коп., ТФОМС в сумме 86 178 руб. 93 коп.

Данная сумма единого социального налога входит в общую сумму доначисленного налога.

В части уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование проверкой нарушений закона не установлено.

За 2005 год Обществом также в налоговый орган была представлена нулевая декларация.

Налоговой проверкой была определена налогооблагаемая база, с которой следовало уплатить ЕСН в фонды ПФ, ФФОМС, ТФОМС - 15 666 755 руб. 47 коп., для ФСС - 369 212 руб.87 коп. (Приложение N 29 к акту проверки).

Из решения налогового органа следует, что для определения налогооблагаемой базы в ФСС (общий режим налогообложения) сделан следующий расчет:

-из налогооблагаемой базы убраны выплаты по договорам подряда, распределенные на общий режим налогообложения в сумме 448 729 руб. 56 коп.;

-расходы на социальное страхование распределены на общий режим налогообложения и режим, подпадающий под ЕНВД. Всего убрано расходов на социальное страхование в сумме 369 212 руб. 87 коп. (Приложение N 30 к акту проверки).

Далее по определенной налогооблагаемой базе налоговым органом осуществлен расчет ЕСН (Приложение N 30 к акту проверки).

Налогоплательщиком в 2005 году начислено страховых взносов в сумме 3 254 099 руб., перечислено страховых взносов в сумме 4 313 427 руб. 38 коп.

С учетом изложенного, налоговой проверкой доначислено ЕСН за 2005 год всего в сумме 2 625 513 руб. 58 коп. (Приложение N 30 к акту проверки). Размер доначисленного налога по видам приведен в справке - Таблица N 32.

Также как и в 2004 году Общества в 2005 году сдавало площади в аренду. Часть распределяемой облагаемой базы подлежала распределению налогоплательщиком самостоятельно и от этой суммы подлежал исчислению ЕСН. Проверкой определена часть налогооблагаемой базы и отнесены на доходы от аренды, исчислен ЕСН всего в сумме 309 746 руб. 48 коп. (Приложение N 31 к акту проверки), в том числе по видам налогов: ПФ в сумме 166 121 руб. 52 коп., ФСС в сумме 66 101 руб. 58 коп., ФФОМС в сумме 22 149 руб. 54 коп., ТФОМС в сумме 55 373 руб. 84 коп.

Данная сумма ЕСН входит в общую сумму доначисленного налога.

Нарушение в части уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование проверкой установлено не было.

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции об отсутствии нарушении закона при исчислении налоговым органом ЕСН за 2004 и 2005 года.

Общество в апелляционной жалобе в отношении начисления ЕСН за 2004 и 2005 года по существу указывает на те же обстоятельства, что им заявлены в отношении 2003 года.

Кроме того, в отношении доначисления ЕСН за 2005 год Общество в апелляционной жалобе ссылается на то, что суд первой инстанции не проверил на соответствие закону вывод налогового органа о том, что суммы выплат аппарату управления следовало распределять пропорционально выручке от различных видов деятельности, включая выручку от сдачи имущества в аренду.

Суд апелляционной инстанции доводы Общества не принимает по тем же основаниям, которые изложены в части ЕСН за 2003 год.

Кроме того, все доводы апелляционной жалобы, по сути, сводятся к тому, что налогоплательщик приводит какое-либо предложение из текста решения налогового органа и говорит о том, что суд первой инстанции не оценил его на соответствие закону. При том, что суд проверяет законность и обоснованность оспариваемого ненормативного акта по тем основаниям, на которые указывает заявитель.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, суд, проверяя законность и обоснованность решения налогового органа, не может и не должен проверять каждое предложение, изложенное в решении. Если налогоплательщик, полагает, что какой-то вывод, изложенный в решении налогового органа, не соответствует закону, то налогоплательщик должен указать основания, по которым он пришел к такому выводу, указать норму закону, которой он не соответствует. Из норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не следует, что суд должен проверить и изложить все "фразы", содержащиеся в решении налогового органа.

Судом первой инстанции оценены все доводы налогоплательщика, им дана правильная оценка.

Решением налогового органа на сумму доначисленного ЕСН начислены пени в общей сумме 2 214 238 руб. 62 коп. Суд апелляционной инстанции признает расчет пени (приложения N N 8, 9, 10, 11, 12 к решению налогового органа) обоснованным.

В части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕСН за 2005 год в виде штрафа в сумме 271 832 руб., суд апелляционной инстанции признает незаконным, поскольку в силу абзаца второго пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

То есть, для возникновения обязанности правопреемника по уплате штрафных санкций необходимо наличие решения о привлечении реорганизуемого лица к ответственности, принятого до его реорганизации.

В данном случае решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности за неуплату ЕНС за 2005 год было принято 18.04.2008, Общество реорганизовано 10.08.2005, то есть штраф наложен на юридическое лицо уже после завершения его реорганизации. При таких обстоятельствах, применение налоговых санкций в виде взыскания штрафа к правопреемнику реорганизованных юридических лиц является неправомерным.

При таких обстоятельствах решение налогового органа является недействительным в части начислении и предложения Обществу уплатить ЕСН за 2003 год в сумме 89 840 руб. 81 коп., а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕСН за 2005 год в виде штрафа в сумме 271 832 руб. Решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа в этой части подлежит отмене.

Налог на прибыль.

Решением налогового органа Обществу начислен налог на прибыль в общей сумме 1 380 860 руб., в том числе: 813 437 руб. - за 2004 год, 138 457 руб. - за 2004 год, 4 289 66руб. - за 2005 год.

За несвоевременную уплату налога на прибыль Обществу начислены пени в сумме 657 137 руб. 22 коп.

Также Общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2005 год по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 66 347 руб. 91 коп.

Как следует из решения налогового органа доначисление налога на прибыль за 2003 год обусловлено следующим (расчет налога - приложение N 13 к решению налогового органа - том 2 лист дела 112):

- затраты в сумме 38 320 руб. документально не подтвержденные;

- членские взносы в сумме 116 000 руб. для Совета правления Тюменского Облсеверпотребсоюза;

- затраты в сумме 51 755 руб. 54 коп., относимые к налоговому периоду 2002 года;

- представительские расходы по авансовому отчету б/н от 01.04.2003 в сумме 22 890 руб.;

- расходы в виде уплаченных процентов по кредитным договора в сумме 1 311 391 руб., которые относятся ко внереализационным расходам;

- сумма начисленной амортизации в размере 50 712 руб., в связи с необоснованным включением Обществом в состав амортизируемого имущества земельных участков и основные средства стоимостью менее 10 000 руб., а также основных средств, используемых в деятельности, переведенной на ЕНВД;

- стоимость услуг по охране, отоплению, и другим услугам в сумме 497 677 руб. по магазинам, переведенным на уплату ЕНВД;

- исчисленные в завышенном размере суммы налога на имущество предприятий в сумме 59 559 руб.;

- необоснованно включен в состав расходов НДС по приобретенным товарам; неверно отражена себистоимость реализуемых товаров с учетом НДС.

По данным проверки сумма расходов для налогообложения составила 27 778 557 руб. и себистоимость по реализуемым товарам, принимаемая для налогообложения - 31 070 907 руб., то есть всего 58 849 464руб., а Общество в декларации отразило - 37 107 083 руб. (разница составила 21 742 381 руб.).

Доначисление налога на прибыль за 2004-2005 года обусловлено следующим:

- не исключен из состава расходов НДС в 2004 году в сумме 763 248 руб., в 2005 году в сумме 888320 руб.;

- в расходы включены документально не подтвержденные затраты в сумме 41 736 руб. 96 коп.;

- на расходы отнесены необоснованные и документально неподтвержденные затраты: в июле 2004 года в сумме 27 000 руб. - долевые взносы на праздник 60летия; в августе 2004 в сумме 6118 руб. - услуги конференцзала, озвучиванию семинара, предоставленные ХМАО "Творческое объединение культура"; в октябре 2004 в сумме 19 800 руб. - на изготовление печатной продукции ЗАО "Сибирский издательский дом"; в декабре 2004 года в сумме 12 800 руб. - работы выполненные Деминым Б.И. и 20 000 руб. за оказанные услуги ООО "Аудит-КООП-Перспенктива"; в апреле 2005 в сумме 36 035 руб. - за оформление праздничных баннеров в 60-летиюпобеды ИП Иванович Р.В.;

- в расходы включены членские взносы для Совета правления Тюменского Облсеверпотребсоюза за 2004 г. в сумме 133 000 руб., за 2005 - 148 000 руб.;

- не представлена уточненная налоговая декларация за 1 квартал и полугодие 2004 года, в результате чего расходы завышены за 1 квартал на 46 688 руб., за 6месяцев - на 93 141 руб.;

- включены расходы в виде уплаченных процентов по кредитным договора, посколкуь данные расходы относятся к внереализационным расходам;

- включена в расходы сумма начисленной амортизации за 2004 год в размере 48 060 руб., поскольку Обществом необоснованно включены в состав амортизируемого имущества земельные участки и основные средства стоимостью менее 10 000 руб.;

-включены в расходы затраты в сумме 99 143 руб. 41 коп. на строительство кафе "север", которые подлежат отнесению на расходы после ввода в эксплуатацию путем начисления амортизации;

- стоимость услуг по охране, отоплению, и другим услугам в сумме 427 130 руб. в 2004 году и в сумме 552 971 руб. в 2005 году по магазинам, переведенным на уплату ЕНВД;

- налоговым органом в расходы включены доначисленные проверкой суммы ЕСН, налога на землю, налог на имущество;

- необоснованно включен в состав расходов НДС по приобретенным товарам; неверно отражена себистоимость реализуемых товаров с учетом НДС;

Как следует из текста искового заявления и дополнений к нему Общество, оспаривая решение налогового органа в этой части, ссылается на незаконность лишь нескольких из приведенных оснований начисления налога на прибыль.

Решением суда первой инстанции отказано в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа в этой части.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что суд первой инстанции не исследовал решение налогового органа на соответствие его требованиям статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации; суд не исследовал учетную политику Общества, в том числе об учете доходов от арендной платы как внереализационных доходов, в связи с чем ошибочное включение доходов от сдачи имущества в аренду в состав выручки посчитал правомерным; суд не принял во внимание преюдициальное значение решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 31.05.2004 по делу N А75-1929-А/04; суд не исследовал положения Устава Общества.

Также Общество указывает на то, что суд первой инстанции не установил, что налоговый орган не учел положения передаточного акта от 27.07.2005, из которого следует, что непокрытый убыток прошлого года составляет 488 783 руб., убыток отчетного года - 1 413 887 руб.

В заседании суда апелляционной инстанции Общество ссылалось на то, что налоговый орган неверно определил выручку по 2003 году, не включив в нее 25 млн.руб.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит основания для изменения в данной части по следующим основаниям.

Как было указано выше, пункт 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает освобождение плательщиков ЕНВД от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Поскольку налоговым органом правомерно осуществлен перевод деятельности Общества в 2004-2005 годах по ряду объектов организации торговли на общий режим налогообложения, то, соответственно налогоплательщику обоснованно доначислен налог на прибыль.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пункт 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях исчисления налога на прибыль относит: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); 2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Доходом от реализации пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации признает выручку от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Внереализационными доходами признаются согласно пункту 1 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса.

Пункт 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации ко внереализационным доходам относит доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса.

Таким образом, факт отнесения дохода ко внереализационным доходам не влияет на то, что данный доход подлежит учету в целях исчисления налога на прибыль. По существу для исчисления налога на прибыль не имеет значения является доход внереализационным или выручкой от реализации, поскольку и первый и второй подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Довод Общества о необоснованном отнесении доходов от сдачи имущества в аренду (внереализационные доходы) к доходам от реализации в размере 18 241 454 руб. судом первой инстанции рассмотрен и правомерно отклонен.

Ссылка Общества на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 31.05.2004 по делу N А75-1929-А/04 является необоснованной, что было оценено судом апелляционной инстанции выше в части рассмотрения вопрос относительно НДС за 2003 год. Данное решение не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела, в силу того, что в указанном решением суда сделан вывод о том, что сдача имущества в аренду не считается услугой только для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог. Аналогичных выводов для целей исчисления налога на прибыль в решении судом не сделано.

Кроме того, из Приложения N 3 к акту проверки (том 1 листы дела 64-65) следует, что сумма 18 241 454 руб. является выручкой от аренды в 2003 году.

В ходе же проверки правильности определения доходов от сдачи имущества в аренду за 2004 - 2005 годы нарушений не было установлено. Налогоплательщик самостоятельно включал доходы от сдачи в аренду имущества в состав доходов от реализации товаров (работ, услуг), соответственно рассматриваемые доводы противоречат действиям налогоплательщика.

Кроме того, Общество, не соглашаясь с расчетом выручки, осуществленным налоговым органом, своего расчет не представляет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы также как и доходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из решения налогового органа следует, что сумма расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль, была определена налоговым органом в следующем порядке:

4.Определена сумма расходов, прямо относящихся к деятельности, подлежащей налогообложению на общем режиме;

Сумма внереализационных расходов определена налоговым органом в следующем порядке:

4. определена доля внереализационных расходов, пропорциональная доле доходов от деятельности, доходы от которой подлежат налогообложению на общем режиме.

Суд апелляционной инстанции считает такой расчет суммы расходов правильным.

Доводы Общества о необоснованном исключении налоговым органом из состава расходов сумм членских взносов за 2003 год в размере 116 000 руб., понесенных в 2002 затрат в сумме 51 755 руб. 54 коп., представительских расходов в сумме 22 890 руб., судом первой инстанции правомерно отклонены.

Как следует из материалов дела, Общество отнесены на расходы суммы членских взносов для Совета правления Тюменского Облсеверпотребсоюза в сумме 116 000 руб.

В соответствии с подпунктом 29 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав прочих расходов с целью исчисления налога на прибыль включаются взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческими организациями, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками-плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей.

Статьей 1 Закона РФ от 19.06.1992 N 3085-1 (ред. от 21.03.2002) "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации" предусмотрено, что районный, областной, краевой, республиканский, центральный союз потребительских обществ (далее также - союз) - добровольное объединение потребительских обществ на основании решений общих собраний потребительских обществ.

Российским законодательством не предусмотрено обязательное вступление потребительского общества в Потребительский союз.

Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что расходы Общества в виде уплаты добровольных членских взносов, направленные в адрес Совета Тюменского Облсеверпотребсоюза в размере 116 000 руб. в 2003 году, в соответствии с подпунктами 15, 34 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации правомерно исключены налоговым органом из состава расходов для целей налогообложения прибыли.

Ссылка Общества на статью 297 Налогового кодекса Российской Федерации, которая в силу требований Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ утратила силу с 1 января 2005 года, является необоснованной по следующим основаниям.

Данная статья предусматривала, что организации системы потребительской кооперации, входящие в состав Союза потребительских обществ Российской Федерации, вправе в расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) включать дополнительно (кроме расходов, указанных в статьях 254 - 265, 268, 269 настоящего Кодекса) следующие расходы: отчисления на содержание потребительских обществ и их союзов; проценты, выплачиваемые за привлекаемые у пайщиков и других граждан заемные средства, с учетом положений статьи 269 Кодекса; отчисления в фонд развития потребительской кооперации, начисляемые организациями потребительской кооперации в размере до 6 процентов от выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный (налоговый) период.

При этом налогоплательщиком не представлено доказательств, что добровольные членские взносы относятся к какой-либо из указанных видов отчислений, в силу чего отсутствуют безусловные основания для отнесения данных Сум на расходы.

В отношении исключения налоговым органом из состава расходов в 2003 году затрат, относимых к налоговому периоду 2002 года в сумме 51 755 руб. 54 коп., и представительских расходов по авансовому отчету б/н от 01.04.2003 в сумме 22 890 руб., связанных с питанием пайщиков, которые документально не подтверждены, Обществом не приведено доводов и доказательств, в связи с наличием которых данные суммы подлежат включению в расходы.

Позиция налогового органа в этой части является обоснованной, поскольку в силу указанного выше пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам в целях исчисления налога на прибыль относятся только документально подтвержденные расходы. При этом документальное подтверждение должен представить именно налогоплательщик. Суду таких документов не представлено.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод Общества о том, что при расчете суммы налога на прибыль налоговым органом не учтены суммы убытков, которые указаны в пункте 19 Передаточного акта к договору о присоединении ООО "Хлебокомбинат" к Ханты - Мансийскому ГОРПО от 27.07.2005, с указанием на следующее.

Пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики, понесшие убыток, исчисленный в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Как следует из налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год (Приложение N 3), Общество не воспользовался правом переноса непокрытого убытка прошлого периода.

Пунктом 2 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Следовательно, Общество может в срок до 2015 года воспользоваться правом переноса убытка, полученного за 2004 год и уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль;

По данным налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год, представленной Обществом после проведенной реорганизации, Обществом в 2005 году получена прибыль в размере 1 111 556 руб., из чего следует, что по данным налогоплательщика, убыток отчетного года ООО "Хлебокомбинат" в сумме 1 413 887 руб. по итогам налогового периода 2005 года полностью покрылся доходами Общества.

Доводы Общества о занижении суммы внереализационных расходов суд апелляционной инстанции отклоняет, как недоказанный, поскольку Общество, указывая на данное обстоятельство, не мотивирует его.

Также суд апелляционной инстанции не принимает довод Общества о том, что налоговым органом была занижена выручка за 2003 году, поскольку в нее не была включена выручка в сумме 25 млн. руб., как необоснованный. Налогоплательщик не мотивировал и не представил доказательств того, из чего сложилась данная выручка, чем она подтверждается, в силу чего наличие выручки в указанной сумме и факт не принятия ее налоговым органом в ходе проверки - являются неподтвержденными.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции в рассматриваемой части полно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, правильно применены норма материального права, оценены все доводы стороны и им дана надлежащая оценка.

В связи с тем, что доначисленная налоговым органом сумма налога на прибыль за 2003, 2004, 2005 года не была своевременно уплачена, Обществу решение налогового органа законно были начислены пени в сумме 657 137 руб. 22 коп.

В отношении привлечения Общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2005 года по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 66 347 руб. 91 коп., суд апелляционной инстанции считает решение налогового органа в этой части незаконным, поскольку в силу абзаца второго пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

Поскольку в данном случае решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль за 2005 год было принято 18.04.2008, а Общество реорганизовано 10.08.2005, то есть решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения было принято уже после завершения реорганизации, то применение налоговых санкций в виде взыскания штрафа к правопреемнику реорганизованных юридических лиц является неправомерным.

По изложенным основаниям суд апелляционной инстанции признает недействительным решение налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль за 2005 года в виде взыскания штрафа в сумме 66 347 руб. 91 коп., из которых: 5 747 руб. 09 коп. - в федеральный бюджет, 60 600 руб. 82 коп. - в бюджет субъекта РФ.

Земельный налог.

Решением налогового органа Обществу начислен и предложен к уплате земельный налог с земельного участка площадью 757 кв.м, расположенный по ул. Мира, 61, в сумме 279 руб. за декабрь 2005 год.

Суд первой инстанции признал решение налогового органа в этой части законным и обоснованным.

Общество в апелляционной жалобе ссылается на неправильное толкование судом норм материального права, поскольку суд руководствовался статьей 17 Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю". Однако в проверяемый период действовал как указанный закон, так и глава 31 Налогового кодекса Российской Федерации, статья 390 которого предусматривает, что налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса. Налоговый же орган определил налоговую базу иным образом.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу ссылается на то, что им правомерно был доначислен земельный налог в сумме 279 руб. в соответствии со статьей 17 Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (статья 17 которого утратила силу с 01.01.2006 в связи с принятием Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ), Решением Думы г.Ханты - Мансийска от 25.11.2003 N 123 "О границах зон различной градостроительной ценности и ставках земельного налога на территории г.Ханты - Мансийска на 2004 год", статьей 4 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации_".

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о законности решения налогового органа в этой части по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 387 Налогового кодекса Российской Федерации земельный налог вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

На территории города Ханты-Мансийска земельный налог в порядке, определенном главой 31 Налогового кодекса Российской Федерации, был установлен с 1 января 2006 года (Решение Думы г. Ханты-Мансийска от 28.10.2005 N 116), в связи с чем до 1 января 2006 года налог на землю на территории города Ханты-Мансийска взимался в порядке, действовавшем до введения в действие главы 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 3 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" размер земельного налога устанавливается в виде стабильных платежей за единицу земельной площади в расчете на год. Статья 8 данного Закона предусматривает, что налог устанавливается на основе средних ставок, которые дифференцируются по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории органами местного самоуправления.

Решением Думы г. Ханты-Мансийска от 25.11.2003 N 123 "О границах зон различной градостроительной ценности и ставках земельного налога на территории г.Ханты - Мансийска на 2004 год" утверждены зоны различной градостроительной ценности и ставки земельного налога на территории г. Ханты-Мансийска на 2004 год. Данным решением ставка налога в отношении второй градостроительной зоны установлена в размере 4,02 руб. за 1 кв.м. То обстоятельство, что земельный участок Общества относится ко 2 градостроительной зоне Общество, не оспаривает.

При этом согласно статье 4 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации_" действующие в 2004 году размеры ставок земельного налога, за исключением земельного налога на земли сельскохозяйственного назначения, применяются в 2005 году с коэффициентом 1,1.

Таким образом, применив этот коэффициент к ставке налога в размере 4,02 руб. за 1 кв.м, налоговый орган правомерно применил при исчислении земельного налога за декабрь 2005 год ставку 4,42 руб. за 1 кв.м.

Порядок расчета соответствует изложенным нормам, действовавшего в 2005 году законодательства.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности начисления Обществу земельного налога в сумме 279 руб. является законным и обоснованным.

Доводы Общества относительно того, что суд первой инстанции не в полном объеме исследовал обстоятельства относительно процедуры проведения налоговым органом проверки и принятия решения о привлечении Общества к налоговой ответственности суд апелляционной инстанции отклоняет как необоснованное, поскольку в этой части судом первой инстанции полно оценены все доводы налогоплательщика.

Глава 14 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает определенные правила проведения налогового контроля.

При этом, согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Согласно пункту 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

Налогоплательщиками в силу стать 19 Налогового кодекса Российской Федерации признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В данном случае как следует из материалов дела, заместителем руководителя инспекции было принято Решение N 88 от 29.09.2006 о проведении выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика Правления Ханты - Мансийского ГОРПО ИНН/КПП 8601001420/860101001. С указанным решением ознакомлена председатель Совета ГОРПО Г.Н. Дюдина, о чём свидетельствует дата 29.09.2006 и ее подпись.

По результатам проверки налоговым органом составлен Акт выездной налоговой проверки Правления Ханты - Мансийского городского потребительского общества, во вводной части которого указан идентификационный номер налогоплательщика ИНН 8601001420 и код причины поставки на учет 860101001, а также юридический адрес места нахождения налогоплательщика - г.Ханты - Мансийск, ул.Ленина - 36.5

В соответствии с пунктом 1.8 Устава Ханты - Мансийского городского потребительского общества, место нахождения ГОРПО: г.Ханты - Мансийск, ул.Ленина -36. Согласно выписке из ЕГРЮЛ местом нахождения юридического лица Ханты - Мансийское городское потребительское общество - является адрес постоянно - действующего исполнительного органа Правления Ханты - Мансийского ГОРПО - г.Ханты - Мансийск, ул.Ленина -36.

Обязательные реквизиты решения о проведении выездной налоговой проверки не были предусмотрены в Налоговом кодексе Российской Федерации до 01.01.2007.

Инспекция указала в Акте проверки ИНН 8601014020 и КПП 860101001 налогоплательщика организации - юридического лица, который в соответствии со свидетельством о постановке на налоговый учет идентифицирует налогоплательщика как Ханты - Мансийское городское потребительское общество.

Кроме того, налоговым органом представлялись требования о предоставлении информации (том 4 листы дела 77-78, 137-138). При этом налоговому органу представлялись первичные документы бухгалтерского и налогового учета юридического лица Ханты - Мансийского городского потребительского общества - свидетельство о государственной регистрации, техпаспорта на объекты недвижимости, договоры аренды, счета - фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг), книги покупок, книги продаж, отчеты по магазинам, авансовые отчеты, главные книги, регистры бухгалтерского учета, банковские документы, приходно-кассовые ордера и другие документы, давались пояснения о ведении бухгалтерского и налогового учёта Ханты - Мансийским ГОРПО.

Таким образом, фактически проверка была проведена относительно юридического лица - Ханты - Мансийского ГОРПО и Решение вынесено также относительно юридического лица Ханты - Мансийское ГОРПО ИНН/КПП 8601001420/860101001. Наличие описки (опечатки) в наименовании проверяемого налогоплательщика в решении от 29.09.2006 N 88 о проведении выездной налоговой проверки и акте выездной налоговой проверки от 17.03.2008 N 11-17/9 не является основанием для отмены обжалуемого решения налогового органа.

По изложенным основаниям доводы Общества в этой части правомерно отклонены судом первой инстанции.

Согласно пункту 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

Налогоплательщик ссылается на то, что налоговая проверка проводилась с 29.09.2006 по 11.02.2008, то есть более двух месяцев. При этом, решений ни о приостановлении проверки, ни о ее продлении налоговым органом не принималось, применение каких-либо графиков, на наличие которого ссылается в акте проверки налоговый орган не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Также Общество указывает на участие в проверке неуполномоченного лица - Гартман Ж.Р., (которым подписывались требования о предоставлении документов), при том, что решением от 29.09.2006 N 88 о проведении выездной налоговой проверки (том 1 лист дела 8) проведение проверки поручено Крыловой Л.В. и Филипповой О.А.

Однако из материалов дела следует, что проверка в отношении Общества начата 29.09.2006, закончена 17.03.2008.Срок проведения проверки установлен в два месяца (согласно графику проверяющие находились на предприятии 35 дней). Подписью заместителя Совета ГОРПО по финансам Хозяиновой Т.П. подтверждено пребывание инспекторов на предприятии в течение 25 рабочих дней.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, целью проведения выездной проверки является анализ правильности исчисления и своевременности уплаты налогов по месту нахождения налогоплательщика (на его территории) путем изучения документов, на основании которых производится исчисление и уплата налогов, а также фактического состояния объектов налогообложения. Конституционный суд РФ указал, что Налоговый кодекс Российской Федерации детально регламентирует срок проведения выездной проверки, особенностью исчисления которого является специальный порядок.

Срок проведения выездной проверки представляет собой сумму периодов, в течение которых налоговый орган находится на территории налогоплательщика. При этом правила статьи 6.1 названного Кодекса для определения сроков в данном случае не применяются.

Таким образом, в установленный статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации двухмесячный (в исключительных случаях - трехмесячный) срок включаются (чтобы не допустить излишнего обременения налогоплательщика в связи с необходимостью предоставления проверяющим условий для работы и т.п.) только те периоды, которые напрямую связаны с нахождением проверяющих на территории налогоплательщика, а именно: время проведения инвентаризации, осмотра (обследования) территорий и помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, выемки документов и предметов, а также изучения проверяющими документов налогоплательщика непосредственно на его территории.

Обществом не оспаривается, что должностные лица налогового органа фактически не осуществляли проверку и отсутствовали на территории налогоплательщика в дни, не указанные в графике фактического пребывания на предприятии.

Таким образом, как правильно установлено судом первой инстанции, налоговым органом не нарушены сроки проведения выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 1 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о предоставлении документов.

Материалами дела подтверждается, что должностное лицо налогового органа Гартман Ж.Р., (которым подписывались требования о предоставлении документов), не являлось на момент вынесения решения от 29.09.2006 N 88 лицом, которому поручено проводить проверку Ханты - Мансийского ГОРПО.

Однако, с учетом положений указанной выше нормы пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, суду не представлено доказательств нарушения данным обстоятельством права и законных интересов Общества, данное нарушение не является существенным.

Учитывая изложенное, апелляционная жалоба Общества подлежит частичному удовлетворению, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене в части:

- начисления налога на имущество за 2004 год в сумме 59 559 руб.;

- начисления НДС в сумме 7 767 286 руб. 52 коп., в том числе: за 2003 год в сумме 940 101 руб. 52 коп. (379 919 руб. за март, 233 628 руб. за апрель, 66 529 руб. 81 коп. за май, 35 653 руб. 54 коп. за июнь, 19 741 руб. 27 коп. за июль, 81 378 руб. 51 коп. за август, 10 191 руб. 57 коп. за сентябрь, 39 215 руб. 79 коп. за октябрь, 11 352 руб. 99 коп. за ноябрь, 62 491 руб. 04 коп. за декабрь); за 2004 год в сумме 2 302 930 руб. 98 коп. (в том числе: 147 301 руб. 97 коп. за январь, 291 840 руб. 04 коп. за февраль, 228 315 руб. 29 коп. за март, 65 558 руб. 71 коп. за апрель, 118 504 руб. 39 коп. за май, 187 760 руб. 33 коп. за июнь, 147 915 руб. 70 коп. за июль, 85 563 руб. 38 коп. за август, 190 142 руб. 16 коп. за сентябрь, 201 977 руб. 18 коп. за октябрь, 234 214 руб. 42 коп. за ноябрь, 403 837 руб. 42 коп. за декабрь); за 2005 год в сумме 2 302 989 руб. 64 коп. (в том числе: 189 686 руб. 78 коп. за январь, 222 364 руб. 32 коп. за февраль, 258 235 руб. 48 коп. за март, 153 994 руб. 23 коп. за апрель, 211 856 руб. 54 коп. за май, 144 035 руб. 98 коп. за июнь, 145 356 руб. 12 коп. за июль, 169 608 руб. 24 коп. за август, 229 631 руб. 34 коп. за сентябрь, 118 650 руб. 11 коп. за октябрь, 209 989 руб. 58 коп. за ноябрь, 249 580 руб. 91 коп. за декабрь); а также начисления пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 3 626 900 руб. 75 коп.;

- начисления ЕСН за 2003 год в сумме 89 840 руб. 81 коп., в том числе: ФФОМС 4 882 руб. 40 коп., ТФОМС 84 958 руб. 41 коп.;

- предложения взыскать сумму НДФЛ в размере 3418 руб. за 2004 го, 260 руб. за 2005 год,; а также начисления пени в сумме 19 564 руб. 11 коп. за несвоевременную уплату доначисленного НДФЛ в сумме 50 836 руб.;

- привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виду штрафа в сумме: 59 918 руб. 20 коп. за неполную уплату налога на имущество за 2005 год; 282 219 руб. 58 коп. за неполную уплату НДС за 2005 год, в том числе: за апрель 71 639 руб. 75 коп., за май 60 232 руб. 15 коп., за июнь 64 619 руб. 56 коп., за июль 36 958 руб. 96 коп. и за август 48 769 руб. 16 коп.; 271 832 руб. за неполную уплату ЕСН за 2005 год; 66 347 руб. 91 коп. за неполную уплату налога на прибыль за 2005 год.

Часть 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусматривает, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В отношении распределения расходов по уплате государственной пошлины суд апелляционной инстанции считает, что исходя из неимущественного характера требований о признании недействительным решения налогового органа, по данной категории дел не могут применяться положения статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Данная правовая позиция поддержана Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в определении от 04.09.2008 N 7959/08.

Поскольку решение налогового органа признано частично недействительным решением суда первой инстанции, а также признано недействительным в указанной выше части судом апелляционной инстанции, то государственная пошлина, уплаченная Обществом при рассмотрении дела в суде первой инстанции и при подаче апелляционной жалобы, подлежит отнесению на налоговый орган.

Однако, поскольку в связи с вступлением в силу Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ, подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, то уплаченная Обществом при обращении в суд первой инстанции государственная пошлина в сумме 2000 руб., а также при подаче апелляционной жалобы в сумме 1000 руб., подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2008 были приняты обеспечительные меры в виде приостановления взыскания денежных средств с расчетных счетов Ханты-Мансийского городского потребительского общества по решению налогового органа от 07.10.2008 N 4628 до рассмотрения апелляционной жалобы по делу N А75-3013/2008 по существу.

В соответствии с частью 4 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.

Согласно части 5 данной статьи в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Поскольку в силу части 5 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия, то со дня принятии данного постановления обеспечительные меры, принятые определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2008 подлежат отмене в части приостановления взыскания денежных средств с расчетных счетов Ханты-Мансийского городского потребительского общества по решению налогового органа от 07.10.2008 N 4628 в части отказа в признании недействительным решением суда первой инстанции и данным постановлением суда апелляционной инстанции указанного решения налогового органа, а именно в части налогов, пени и штрафов в общей сумме 27 067 552 руб. 69 коп., из которых: 18 420 806 руб. 80 коп. налоги (НДС в сумме 11 035 209 руб. 48 коп.; ЕНВД в сумме 788 953 руб.; земельный налог в сумме 279 руб.; налог на имущество 549 730 руб.; 1 380 860 руб. налог на прибыль; 4 665 775 руб. 32 коп. ЕСН); 8 302 382 руб. 61 коп. пени (по НДС в сумме 5 142 843 руб. 20 коп.; по ЕНВД в сумме 56 376 руб. 08 коп.; по налогу на имущество в сумме 207 928 руб. 55 коп.; по налогу на прибыль в сумме 657 137 руб. 22 коп., по ЕСН в сумме 2 214 238 руб. 62 коп.; по НДФЛ в сумме 13 858 руб. 94 коп.); 344 363 руб. 28 коп. штрафы (338 324 руб. 80 коп. по НДС, 6 039 руб. по НДФЛ).

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Ханты-Мансийского городского потребительского общества удовлетворить частично. Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.09.2008 по делу N А75-3013/2008 в части отказа в удовлетворении заявленных требований, а также в части распределения расходов по уплате государственной пошлины отменить.

В этой части принять по делу новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 18.04.2008 N 11-19/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и предложения уплатить:

- налог на имущество за 2004 год в сумме 59 559 руб.;

- налог на добавленную стоимость в сумме 7 767 286 руб. 52 коп., в том числе: за 2003 год в сумме 940 101 руб. 52 коп. (379 919 руб. за март, 233 628 руб. за апрель, 66 529 руб. 81 коп. за май, 35 653 руб. 54 коп. за июнь, 19 741 руб. 27 коп. за июль, 81 378 руб. 51 коп. за август, 10 191 руб. 57 коп. за сентябрь, 39 215 руб. 79 коп. за октябрь, 11 352 руб. 99 коп. за ноябрь, 62 491 руб. 04 коп. за декабрь); за 2004 год в сумме 2 302 930 руб. 98 коп. (147 301 руб. 97 коп. за январь, 291 840 руб. 04 коп. за февраль, 228 315 руб. 29 коп. за март, 65 558 руб. 71 коп. за апрель, 118 504 руб. 39 коп. за май, 187 760 руб. 33 коп. за июнь, 147 915 руб. 70 коп. за июль, 85 563 руб. 38 коп. за август, 190 142 руб. 16 коп. за сентябрь, 201 977 руб. 18 коп. за октябрь, 234 214 руб. 42 коп. за ноябрь, 403 837 руб. 42 коп. за декабрь); за 2005 год в сумме 2 302 989 руб. 64 коп. (189 686 руб. 78 коп. за январь, 222 364 руб. 32 коп. за февраль, 258 235 руб. 48 коп. за март, 153 994 руб. 23 коп. за апрель, 211 856 руб. 54 коп. за май, 144 035 руб. 98 коп. за июнь, 145 356 руб. 12 коп. за июль, 169 608 руб. 24 коп. за август, 229 631 руб. 34 коп. за сентябрь, 118 650 руб. 11 коп. за октябрь, 209 989 руб. 58 коп. за ноябрь, 249 580 руб. 91 коп. за декабрь); а также пени в сумме 3 626 900 руб. 75 коп. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость;

- единый социальный налог за 2003 год в сумме 89 840 руб. 81 коп., в том числе: ФФОМС 4 882 руб. 40 коп., ТФОМС 84 958 руб. 41 коп.;

- предложения взыскать сумму налога на доходы физических лиц в размере 3418 руб. за 2004 го, 260 руб. за 2005 год; а также начисления и предложения уплатить пени в сумме 19 564 руб. 11 коп. за несвоевременную уплату доначисленного налога на доходы физических лиц в сумме 50 836 руб.;

- а также в части привлечения Ханты-Мансийского городского потребительского общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме: 59 918 руб. 20 коп. за неполную уплату налога на имущество за 2005 год; 282 219 руб. 58 коп. за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2005 год, в том числе: за апрель 71 639 руб. 75 коп., за май 60 232 руб. 15 коп., за июнь 64 619 руб. 56 коп., за июль 36 958 руб. 96 коп. и за август 48 769 руб. 16 коп.; 271 832 руб. за неполную уплату единого социального налога за 2005 год; 66 347 руб. 91 коп. за неполную уплату налога на прибыль за 2005 год.

В удовлетворении остальной части требований Ханты-Мансийского городского потребительского общества отказать.

Возвратить Ханты-Мансийскому городскому потребительскому обществу, находящемуся по адресу: город Ханты-Мансийск, ул. Ленина, 36, из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3000 руб., из которых: 2000 рублей - государственная пошлина, уплаченная при обращении в суд первой инстанции по платежному поручению от 12.05.2008 N 814 на сумму 2000 рублей; 1000 рублей - государственная пошлина, уплаченная при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 24.09.2008 N 776 на сумму 1000 рублей.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2008 в части приостановления взыскания денежных средств с расчетных счетов Ханты-Мансийского городского потребительского общества по решению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 07.10.2008 N 4628 в общей сумме 27 067 552 руб. 69 коп., из которых: 18 420 806 руб. 80 коп. налоги (НДС в сумме 11 035 209 руб. 48 коп.; ЕНВД в сумме 788 953 руб.; земельный налог в сумме 279 руб.; налог на имущество 549 730 руб.; 1 380 860 руб. налог на прибыль; 4 665 775 руб. 32 коп. ЕСН); 8 302 382 руб. 61 коп. пени (по НДС в сумме 5 142 843 руб. 20 коп.; по ЕНВД в сумме 56 376 руб. 08 коп.; по налогу на имущество в сумме 207 928 руб. 55 коп.; по налогу на прибыль в сумме 657 137 руб. 22 коп., по ЕСН в сумме 2 214 238 руб. 62 коп.; по НДФЛ в сумме 13 858 руб. 94 коп.); 344 363 руб. 28 коп. штрафы (338 324 руб. 80 коп. по НДС, 6 039 руб. по НДФЛ).

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

О.А. Сидоренко Л.А. Золотова