Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 26 марта 2010 г. N 08АП-921/2010

город Омск

Дело N А46-20145/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 19 марта 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 марта 2010 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Леоновой Г.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-921/2010) Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 24.12.2009 по делу N А46-20145/2009 (судья Стрелкова Г.В.), принятое по заявлению Автономной некоммерческой организации высшего профессионального образования "Омский экономический институт" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска, при участии третьего лица: Управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Омской области о признании незаконным требования N 12116 по состоянию на 17.09.2009, о признании недействительным решения N 19586 от 21.08.2009,

при участии в судебном заседании представителей:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска - Куличенко Т.И. по доверенности б/н от 11.01.2010 сроком действия до 31.12.2010 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации)

от Автономной некоммерческой организации высшего профессионального образования "Омский экономический институт" - Калита Е.Ю. по доверенности б/н от 18.03.2010 сроком действия 3 года (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации)

от Управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Омской области - не явился, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;

УСТАНОВИЛ:

Автономная некоммерческая организация высшего профессионального образования "Омский экономический институт" (далее - АНО ВПО "Омский экономический институт", некоммерческая организация, налогоплательщик) обратилась в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее тексту - ИФНС России по Кировскому административному округу г. Омска, налоговый орган, инспекция), в котором просила признать незаконным решение N 19586 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.08.2009 и требование N 12116 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.09.2009.

Решением Арбитражного суда Омской области от 24.12.2009 по делу N А46-20145/2009 требования налогоплательщика удовлетворены частично.

Налоговый орган с решением суда первой инстанции не согласился и обжаловал его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства.

АНО ВПО "Омский экономический институт" является собственником земельного участка площадью 50930 кв.м., кадастровый номер 55:36:11 01 09:1008.

Инспекцией проведена камеральная проверка указанной декларации, по результатам которой составлен акт от 23.07.2009 N 17553 и вынесено решение от 21.08.2009 N 19586 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением АНО ВПО "Омский экономический институт" привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату земельного налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 690 429 руб.

Также заявителю дополнительно начислен земельный налог за 2008 год в размере 3 452 145 руб. и пени 149 221 руб. 85 коп.

Основанием для вынесения указанного решения послужили следующие обстоятельства:

Постановлением Правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п "Об утверждении результатов государственной оценки земель населенных пунктов города Омска в границах кадастрового района 55:36" утверждены средние значения удельных показателей кадастровой стоимости земель в разрезе кадастровых кварталов населенных пунктов.

На основании данного постановления Управлением Роснедвижимости по Омской области в Государственный земельный кадастр внесена запись о кадастровой стоимости земельного участка, принадлежащего некоммерческой организации.

Решением Арбитражного суда Омской области от 25.12.2008 N А46-19531/2008 действия Управления Роснедвижимости по Омской области по внесению в Государственный земельный кадастр сведений о кадастровой стоимости земельного участка АНО ВПО "Омский экономический институт" признаны незаконными.

На этом основании некоммерческая организация подала уточненную налоговую декларацию по земельному налогу с суммой исчисленного налога 0 руб.

Налоговый орган, приняв во внимание, что пользование земельным участком является платным, а также приняв во внимание решение арбитражного суда А46-19531/2008, определил, что в данной ситуации действует кадастровая стоимость, ранее внесенная в Государственный земельный кадастр по Указу Губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110.

Исходя из ранее действующей кадастровой стоимости инспекция определила сумму подлежащего уплате земельного налога, а также пени и штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 05.10.2009 N 16-17/14013 жалоба АНО ВПО "Омский экономический институт" на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

На основании решения по камеральной проверке в адрес некоммерческой организации направлено требование об уплате налога, пени и штрафа по состоянию на 17.09.2009.

Налогоплательщик, не согласившись с решением N 19586 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.08.2009 и требованием N 12116 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.09.2009, оспорил их законность в арбитражном суде.

Суд первой инстанции, рассматривая настоящее дело, проанализировал положения налогового и земельного законодательства, в результате чего пришел к выводу о том, что АНО ВПО "Омский экономический институт" был правомерно начислен земельный налог.

Однако, судом было признано незаконным начисление штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку: во-первых, оспариваемое решение было вынесено по результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации за 2008 год, налог по первоначальной декларации был исчислен и уплачен в бюджет, в связи с чем, подача уточненной отчетности, в которой налог исчислен к уменьшению, не образовала факта неполной уплаты налога, а во-вторых, на начало 2008 года у АНО ВПО "Омский экономический институт" по лицевому счету числилась некоторая переплата по земельному налогу.

Также суд первой инстанции признал недействительным требование налогового органа, которым предложено уплатить дополнительно начисленные по камеральной проверке налог, пени и штраф. В данной части выводы суда первой инстанции основаны на том, что налогоплательщиком была подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган и спорное требование было вынесено до момента вынесения УФНС России по Омской области решения по жалобе, то есть до вступления в силу решения по камеральной проверке.

Таким образом, судом первой инстанции требования АНО ВПО "Омский экономический институт" удовлетворены части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату земельного налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 69 0429 руб. и предложения к уплате данной суммы, а также в части признания незаконным требования N 12116 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.09.2009.

В апелляционной жалобе ИФНС России по Кировскому административному округу г. Омска просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требований некоммерческой организации и в этой части вынести новый судебный акт.

В обоснование доводов жалобы налоговый орган указал, что судом первой инстанции не принято во внимание, что имеющаяся у налогоплательщика переплата была частью возвращена организации на расчетный счет, а частью зачтена в счет уплаты по иным налоговым периодам. На момент вынесения инспекцией решения по камеральной проверке переплаты на лицевом счете заявителя не имелось, в связи с чем имеет место быть состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и привлечение налоговой ответственности за неуплату налога обоснованно.

Также налоговый орган считает, что требование об уплате налога, пени и штрафа не может быть признано недействительным по причине невступления в силу решения по камеральной проверке. Инспекция указала, что налогоплательщиком не соблюден порядок подачи апелляционной жалобы на решение по камеральной проверке (заявитель направил жалобу непосредственно в вышестоящий налоговый орган, минуя инспекцию). Решение, принятое вышестоящим налоговым органом, также не содержит в своем тексте указания на то, что предметом рассмотрения являлась апелляционная жалоба организации.

АНО ВПО "Омский экономический институт" представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором указала, что считает решение суд первой инстанции законным и обоснованным.

Привлеченное к участию в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управление Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Омской области, отзыв на апелляционную жалобу не представило.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя и налогового орган поддержали вышеуказанные доводы и возражения. Третье лицо, надлежащим образом уведомленное о времени и месте рассмотрения дела, явку своего представителя не обеспечило, ходатайства об отложении дела не заявило.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от некоммерческой организации не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта в части признания незаконным начисления штрафа и признания незаконным требования об уплате налога, пени и штрафа.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает его подлежащим изменению, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействий) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Согласно пункту 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Таким образом, в случае, если у налогоплательщика имеется переплата по налогу, которая равна или больше суммы доначисленного налога, то привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и является неправомерным и подлежит признанию недействительным.

Как уже было указано, суд первой инстанции признал неправомерным начислении штрафа поскольку посчитал, что, во-первых, оспариваемое решение было вынесено по результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации за 2008 год, налог по первоначальной декларации был исчислен и уплачен в бюджет, в связи с чем, подача уточненной отчетности, в которой налог исчислен к уменьшению, не образовала факта неполной уплаты налога, а, во-вторых, на начало 2008 года у АНО ВПО "Омский экономический институт" по лицевому счету числилась некоторая переплата по земельному налогу.

Апелляционный суд с такой позицией согласиться не может.

Для определения правомерности привлечения к ответственности необходимо установить наличие у налогоплательщика задолженности на момент вынесения решения о привлечения к ответственности и отсутствие переплаты за предыдущие налоговые периоды.

Из материалов дела следует, что за налоговый период 2008 год налогоплательщиком были поданы расчеты по авансовым платежам по налогу за отчетные периоды: первый квартал, второй квартал и третий квартал 2008 года. В каждом из указанных расчетов сумма авансового платежа была определена в размере 2 773 709 руб. Итого, 8 321 127 руб.

Указанная сумма была уплачена налогоплательщиком в бюджет.

На основании заявления АНО ВПО "Омский экономический институт" решением инспекции от 23.04.2009 N 12028 (л. 92 т.4) налогоплательщику был осуществлен возврат переплаты по земельному налогу в сумме 5 546 778 руб.

Остальная сумма 20.07.2009 была зачтена в счет уплаты налога за первый квартал 2009 года.

Данные обстоятельства следуют из карточки лицевого счета АНО ВПО "Омский экономический институт" (л.95 т.4) и последним по существу не оспариваются.

Исходя из изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что на момент вынесения спорного решения по камеральной проверке от 21.08.2009 у налогоплательщика не было переплаты по налогу.

Поскольку дополнительное начисление земельного налога является правомерным и общество имело недоимку к моменту вынесения решения, постольку его привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации является законным и обоснованным.

Судом первой инстанции данные обстоятельства неучтены (несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела), в связи с чем судебный акт в этой части следует отменить, в удовлетворении требований налогоплательщика - отказать.

В части признания судом первой инстанции недействительным требования об уплате налога, пени, штрафа.

Как уже было указано, после вынесения решения по камеральной проверке налогоплательщику было выставлено требование об уплате дополнительно начисленных сумм.

В соответствии с пунктом 2 статьи 70 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

На основании пункта 2 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

Таким образом, в случае подачи апелляционной жалобы на не вступившее в законную силу решение налогового органа, такое решение вступает в силу с момента его утверждения вышестоящим налоговым органом. Только после вступления в силу решения по проверке может быть выставлено требование на уплату дополнительно начисленных сумм.

Из материалов дела следует, что спорное решение ИФНС России по Кировскому административному округу г. Омска вынесено 21.08.2009, вручено представителю налогоплательщика 26.08.2009.

По этой жалобе вышестоящий налоговый орган принял решение от 05.10.2009 N 16-17/14013 (л.1 т. 3).

Таким образом, решение налогового органа вступило в силу 05.10.2009. Следовательно, только после указанной даты инспекция могла выставить и направить налогоплательщику требование об уплате налога.

Между тем, фактически требование об уплате налога выставлено 17.09.2009, то есть ранее вступления в силу решения по проверке.

По таким основаниям суд первой инстанции правомерно признал недействительным требование N 12116 от 17.09.2009.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами налогового органа о том, что требование было выставлено после вступления в силу решения по камеральной проверке, так как налогоплательщиком был нарушен порядок подачи апелляционной жалобы (апелляционная жалоба должна быть подана в вышестоящий налоговый орган через инспекцию, принявшую решение).

Апелляционный суд полагает, что налоговый орган правомерно утверждает о нарушении налогоплательщиком порядка подачи апелляционной жалобы.

В соответствии с пунктом 3 статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба на решение налогового органа подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

В рассматриваемом случае налогоплательщик апелляционную жалобу подал непосредственно в вышестоящий налоговый орган, что означает несоблюдение изложенного порядка обжалования.

Однако, наличие перечисленных обстоятельств не свидетельствует о том, что решение по камеральной проверке вступило в силу до момента рассмотрения жалобы налогоплательщика.

Вышестоящий налоговый орган рассмотрел апелляционную жалобу АНО ВПО "Омский экономический институт" не смотря на то, что некоммерческая организация ошибочно подала апелляционную жалобу непосредственно в УФНС России по Омской области. Данными действиями вышестоящий орган ввел в заблуждение налогоплательщика относительно выполнения условий обжалования решения инспекции.

В случае, если бы вышестоящий налоговый орган своевременно сообщил о том, что апелляционная жалоба налогоплательщика подлежит направлению в инспекцию, АНО ВПО "Омский экономический институт" имела бы возможность выполнить условия апелляционного обжалования.

Так как апелляционная жалоба налогоплательщика фактически была рассмотрена вышестоящим налоговым органом и по ней вынесено решение, то несоблюдение налогоплательщиком порядка, установленного статьей 139 Налогового кодекса Российской Федерации, не является основанием для вступления в силу решения по камеральной проверке без учета такой апелляционной жалобы.

Кроме того, Налоговым кодексом Российской Федерации не установлено правовых последствий несоблюдения налогоплательщиком порядка обжалования решения по проверке, в том числе, в случае подачи апелляционной жалобы непосредственно в вышестоящий налоговый орган.

Как полагает апелляционный суд, в такой ситуации вышестоящий налоговый орган не лишен возможности самостоятельно запросить у инспекции необходимые материалы проверки и вынести мотивированное решение по жалобе.

Иное означает возможность налоговых органов по формальным основаниям пренебрегать правами и гарантиями налогоплательщиков на защиту своих интересов.

Таким образом, рассмотренная ситуация о несоблюдении заявителем порядка подачи апелляционной жалобы не может ограничивать его права за защиту своих интересов.

ИФНС России по Кировскому административному округу г. Омска в апелляционной жалобе указывает, что решение УФНС России по Омской области не содержит в своем тексте указания на то, что предметом рассмотрения явилась апелляционная жалоба организации.

Данное обстоятельство, по убеждению арбитражного апелляционного суда, не свидетельствует о том, что вышестоящий налоговый орган рассмотрел не апелляционную жалобу налогоплательщика.

Как уже было указано, АНО ВПО "Омский экономический институт" подало именно апелляционную жалобу, и УФНС России по Омской области рассмотрело именно эту жалобу, и именно по этой жалобе было вынесено решение от 05.10.2009 N 16-17/14013.

При таких обстоятельствах, следует признать, что налоговый орган выставил требование об уплате земельного налога, пеней и штрафа до момента вступления в силу решения по камеральной проверке.

Выводы суда первой инстанции в этой части являются правильными, судебный акт в этой же части отмене либо изменению не подлежит.

На основании изложенного, при отсутствии иных доводов (часть 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), суд апелляционной инстанции изменяет решение суда первой инстанции в части признания недействительным привлечения АНО ВПО "Омский экономический институт" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату земельного налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 690429 руб. и предложения к уплате данной суммы. В этой части требования налогоплательщика удовлетворению не подлежат.

В остальной части судебный акт подлежит оставлению без изменения.

В целях соблюдения положений статьи 169 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд считает необходимым изложить резолютивную часть решения суда первой инстанции в новой редакции, в том числе в части, которая не была обжалована участвующими в деле лицами в апелляционном порядке.

Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации ИФНС России по Кировскому административному округу г. Омска освобождена от уплаты государственной пошлины при апелляционном обжаловании судебного акта, в том числе в случае участия в арбитражном процессе в качестве ответчика по делу.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Омской области от 24.12.2009 по делу N А46-20145/2009 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

"Заявление Автономной некоммерческой организации высшего профессионального образования "Омский экономический институт" удовлетворить частично.

Признать незаконным вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г.Омска требование N 12116 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.09.2009.

В удовлетворении заявления в остальной части отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г.Омска, расположенной по адресу: 644015, г. Омск, ул. Суворова, 1а, в пользу Автономной некоммерческой организации высшего профессионального образования "Омский экономический институт", расположенной по адресу: 644112, г. Омск, проспект Комарова, 13, (ОГРН 1025501395171, ИНН 5507051940) расходы по уплате государственной пошлины в размере 5000 руб. (пять тысяч рублей 00 копеек).

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Л.А. Золотова А.Н. Лотов