Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 11 августа 2010 г. N 10АП-4355/2010

г. Москва

Дело N А41-32175/09

Резолютивная часть постановления объявлена 09 августа 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 августа 2010 года

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,

судей Александрова Д.Д., Кручининой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: Славинской А.Д.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Калинина М.И. - доверенность от 01.10.2009 N 11, Кузнецов Д.А. - доверенность от 01.11.2009 N 7, Чиков С.В. - доверенность от 01.10.2009 N 13,

от ответчика (должника): Жукова Е.А. - доверенность от 11.01.2010 N 04-14/00008, Григоренко Е.В. - доверенность от 17.05.2010 N 04-14/00013, Жураковская Л.М. - доверенность от 16.03.2010 N 04-14/00569, Адаменко И.С. - доверенность от 06.07.2010 N 04-14/01787,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области

на решение Арбитражного суда Московской области от 24.05.2010

по делу NА41-32175/09, принятое судьей Рымаренко А.Г.,

по заявлению ООО "ПЛАФЕН" к МРИ ФНС России N 17 по Московской области

о признании недействительным решения и требования,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ПЛАФЕН" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области о признании недействительными решения от 22.05.2009 N 11/1-33 в части доначисления налога на прибыль в сумме 23 393 955 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 4 514 746 руб., штрафа по п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета расходов, которое повлекло за собой занижение налога на прибыль за 2006 - 2007 г.г. в виде штрафа в сумме 2 021 897 руб. и требования N 4736 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.08.2009 в части предложения уплатить налог на прибыль организации, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 6 335 862 руб., пени по недоимке по налогу на прибыль организации, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 1 190 099,74 руб., штраф за грубое нарушение организацией правил учета расходов, которое повлекло за собой занижение налога на прибыль за 2006 г. в сумме 547 597,20 руб., налог на прибыль организации, зачисляемому в бюджет субъекта РФ в сумме 17 058 093 руб., пени по недоимке по налогу на прибыль организации, зачисляемому в бюджет субъекта РФ в сумме 3 334 646,31 руб., штраф за грубое нарушение организацией правил учета расходов, которое повлекло за собой занижение налога на прибыль за 2007 г. в сумме 1 474 300,40 руб.

Решением Арбитражного суда Московской области от 24.05.2010 по делу А41-32175/09 заявленные обществом требования удовлетворены.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяются по апелляционной жалобе налогового органа, в которой он просит решение суда отменить, ссылаясь на то, что первичные учетные документы, необходимые для отражения в бухгалтерском и налоговом учетах хозяйственных операций в соответствии с действующим законодательством, проверяющим инспекторам не представлены. Количество произведенной продукции, отраженной в производственных отчетах существенно отличается от данных бухгалтерского и налогового учетов, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о предоставлении недостоверных данных о выпуске продукции, что не позволяет принять в качестве расходов, уменьшающих полученный доход при налогообложении прибыли технологические потери, так как согласно п.1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Также налоговый орган указывает, что Акта комиссии о работе цеха экструзии и Распоряжения N 45 от 10.12.2004 об установлении норм расхода материалов не достаточно для подтверждения затрат для признания расходов в соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Материалами дела установлено: Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области в соответствии со ст. 89 НК РФ была проведена выездная налоговая проверка ООО "ПЛАФЕН", по результатам которой составлен акт N 180/13 от 11.12.2008 г. и вынесено решение N 5/13 от 11.02.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

ООО "ПЛАФЕН", посчитав решение N 5/13 от 11.02.2009 и требование N 4736 по состоянию на 18.08.2009 в части начисления налога на прибыль, пени по налогу на прибыль и штрафа по п. 3 ст. 120 НК РФ, нарушающим его права и законные интересы, подлежащим признанию недействительными, обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы по этому налогу на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Согласно ст. 313 НК РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются, в частности, регистры бухгалтерского и налогового учета, первичные учетные документы.

Согласно ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Закон о бухгалтерском учете) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.

В соответствии со ст. 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Как усматривается из оспариваемого решения, по результатам выездной налоговой проверки Инспекция не приняла затраты заявителя, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2005 год на сумму 13 229 080 руб., за 2006 год на сумму 32 616 606 руб., за 2007 год на сумму 51 629 131 руб.

В качестве обоснования доначисления налога на прибыль Инспекция в оспариваемом решении и апелляционной жалобе указала, что налогоплательщиком не представлены документы, на основании которых была установлена норма списания материалов; данные производственных отчетов о выпуске готовой продукции не соответствуют данным о готовой продукции бухгалтерского учета (балансовый счет 43 "Готовая продукция") за проверяемый период, в связи с чем не могут быть приняты в качестве доказательственной базы, уменьшающей полученный доход при исчислении налога на прибыль.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на тот факт, что не были представлены первичные учетные документы, необходимые для отражения в бухгалтерском учете и в налоговом учете расходов в уменьшение полученных доходов.

Вместе с тем, в материалы дела были представлены первичные документы и основания для их составления, которые соответствуют действующему законодательству и являются необходимыми и достаточными для подтверждения расходов уменьшающих доходы по налогу на прибыль и отражают специфику производственного процесса ООО "ПЛАФЕН".

В течение всего проверяемого периода ООО "Плафен" осуществлялось производство профиля ПВХ и металлопрофиля.

С учетом специфики производственного процесса, невозможно добиться 100 процентного КПД, то есть из 1 кг сырья получить 1 кг готовой продукции, вследствие чего устанавливаются нормы расхода сырья для выпуска определенного количества готовой продукции.

При разработке производственных норм расхода материалов (сырья) для любого производства определяется максимально допустимый расход материалов на производство единицы продукции производственного процесса заданного качества при данном уровне техники, технологии, организации производства и использования материальных ресурсов, соответствующих требованиям стандартов и нормативных документов.

Поскольку нормы расхода для производства профиля ПВХ на государственном уровне не разрабатывались, а согласно нормативных документов по бухгалтерскому учету (п.99 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 года N 119н) и для признания материальных расходов для целей налогообложения налогом на прибыль (ст. 252, 254 НК РФ), были разработаны ООО "Плафен" и утверждены внутрипроизводственные нормативы.

Наличие такого документа, - распоряжение по ООО "Плафен" об установлении норм расхода материалов от 10.12.2004 года N 45 (том 1 л.д. 121), подтверждается и налоговым органом, в том числе и в апелляционной жалобе.

Нормы, позволяющие списывать дополнительно к чистым расходам 10 процентов сырья для выпуска единицы готовой продукции, и есть в совокупности с чистыми расходами максимально допустимые расходы сырья на производство продукции ООО "Плафен", на данном оборудовании, при данной технологии, на данной территории, при данной организации производства.

В эти 10 % включены - невосполнимые и трудноустранимые потери (отходы), которыми являются (с учетом округления до установленной нормы 10%):

- продукция не соответствующая ТУ по технологическим причинам (4,57%);

- отбракованная продукция при остановке линии и выводе ее в технологический режим (3,55%);

- отбор образцов (1,39%);

- прочие потери по очистке форм (фильер)(0,49%).

Как пояснил представитель налогоплательщика, при утверждении норм были учтены, все факторы, влияющие на количество сырья необходимого для выпуска продукции, для чего проводилось наблюдение за процессом производства, составлялись соответствующие акты мастеров смен, докладные записки производственного отдела и отдела главного технолога в течение одного года (с 01.12.2003 г. по 31.12.2004 года). Указанные наблюдения и измерения производились в соответствии с Приказом N 41 от 29.10.2004 года "О создании комиссии" (том 1 л.д.120), на основании которого создана рабочая комиссия для определения норм расхода основного и вспомогательного сырья, норм выработки продукции, определения фактического расхода электроэнергии и воды в производстве. На основании всех вышеперечисленных документов был оформлен Акт комиссии о работе цеха экструзии, утвержденный Генеральным директором ООО "Плафен" 6.12.2004 года (том 1 л.д.122) и Распоряжение N 45 от 10.12.2004 года (том 1 л.д.121). Указанными документами установлено, что за наблюдаемый период дополнительно к чистому расходу было израсходовано 10,26 % сырья, и установлен нормативный коэффициент расхода сырья 1,1 (дополнительные 10%).

Кроме того, ООО "Плафен" разработаны и утверждены:

- технологический регламент "Производства профилей ПВХ для оконных и дверных блоков ГОСТ 30673-99 системы "Plafen" (далее Регламент изготовления ПВХ), в котором установлен чистый расход сырья (стр.3), расход сырья в % при осуществлении контроля качества готовой продукции (стр.14 регламента) (том 1 л.д.123-141);

- регламент технологического процесса изготовления металлопрофиля для оконных и дверных профилей системы "Plafen" (далее Регламент изготовления металлопрофиля), в котором имеется карты резки рулона, с указанием % отходов (стр.5) и максимально допустимого размера отходов - 10% (стр.7 регламента) (том 1 л.д.142-150).

Указанные нормы применяются при списании сырья, которое оформляется соответствующими документами: производственными отчетами по цеху экструзии, отчетами мастеров смены, актами приема готовой продукции на склад, ведомостью расхода материалов в производство, журнал-ордером по счету 43 (том 3 л.д. 79, том 2 л.д.143-144, том 2 л.д.1-36).

ООО "Плафен" в 2004 году Приказом N 52 от 22.11.2004 года (том 3 л.д. 83) назначена комиссия для определения возможности переработки отходов (потерь), которая в своем отчете от 08.12.2004 года указала о невозможности их дальнейшего использования (том 3 л.д. 80), и о невозможности их размещения на полигонах г. Москвы и Московской области (служебная записка от 18.01.2005 (том 3 л.д. 82). В 2005 году обществом принято решение о складировании производственных отходов (приказ N 58 от 14.12.2004 года (том 3 л.д. 81), который исполняется до настоящего времени - складирование производится на арендованной территории в г. Спас-Клепики по договору с ООО "Аграмелиус" (том 4 л.д.102-115), вывоз отходов осуществляется по договору с ООО "КОНКОМ" (том 4 л.д. 80-101).

Аналогичное мнение о невозможности переработки отходов высказано в письме контрагентами общества (том 3 л.д. 93-95).

На основании изложенного, апелляционный суд считает, подтвержденным материалами дела, что перерабатываемое сырье, в случае если происходит остановка технологического процесса, а производственный процесс уже начался, для дальнейшей переработки и использования не пригодно - эта масса не является ни сырьем, ни возвратными отходами, ни полуфабрикатом, ни готовой продукцией, ни браком, назвать ее можно только безвозвратными производственными отходами (потерями).

Установленные нормы расхода являются предельно допустимыми, а не фактическими. Из материалов дела усматривается, что при списании сырья учитывается его фактический расход за месяц в пределах допустимых норм, что подтверждается производственными отчетами по цеху экструзии. Из указанных отчетов следует, что, например, за январь 2006 года фактически в производство было отпущено сырья на 9, 67 % больше чистого расхода, а в октябре 2006 года - на 9,48%. Данные отчеты налоговому органу представлены. В соответствии с п. 92 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 года N 119н (далее Методические указания) материалы в производство списываются по фактическим расходам с учетом установленных норм.

Согласно п.п. 3 п.7 статьи 254 НК РФ технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья. Эти расходы также устанавливаются в виде нормы, с чем согласен налоговый орган (стр.2 Решения).

В силу положений Нормативных показателей расхода материалов в сфере строительства (далее НПРМ) (сборник 15;05 утвержденный Министерством строительства), трудноустранимые потери (отходы) - образующиеся в пределах производственного цеха, при выполнении рабочих операций, предусмотренных технологией и организацией производства.

Первичные документы для установления норм расхода и для установления расходов, связанных с технологическими потерями не имеют между собой различия: технологические регламенты, технологические карты, иные аналогичные документы.

Аналогичной позиции придерживается Минфин РФ изложенной в Письме от 27.03.2006 года N 03-03-04/1/289, в котором указано, что поскольку порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах, то нормативы образования потерь по конкретному виду сырья и материалов, используемых в производстве продукции, налогоплательщик устанавливает самостоятельно исходя из технологических особенностей производственного цикла.

На основании изложенного, апелляционный суд считает, что налогоплательщиком представлены необходимые первичные документы для признания затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Также апелляционный суд считает, что общество обосновало несоответствие количества готовой продукции количеству сырья особенностями технологического процесса. В связи с чем, соответствующие доводы апелляционной жалобы несостоятельны.

Довод налогового органа о не правильном учете потерь от брака, в связи с тем, что брак следует считать производственным или технологическим и одновременно неисправимым (окончательным) также несостоятелен.

Для целей бухгалтерского учета такой брак подлежит списанию на затраты по производству, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, что отражено в оспариваемом решении.

Для целей налогообложения указанные расходы, учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией на основании п. 47 ст. 264 НК РФ.

Налоговым органом в оспариваемом решении сделан вывод о недобросовестности налогоплательщика в связи с тем, что количество произведенной готовой продукции, отраженной в производственных отчетах, существенно отличается от данных бухгалтерского и налогового учетов.

Апелляционный суд считает указанный довод Инспекции несостоятельным, поскольку в соответствии с Регламентом изготовления ПВХ картой технологического процесса установлено, в том числе, выполнение операций по маркировке и упаковке пачек, которые производятся в другом цехе. Только после выполнения указанных операций, являющихся составной частью технологического процесса, производится складирование. Аналогичная норма установлена и в Регламенте изготовления металлопрофиля.

На основании изложенного данные производственных отчетов цехов могут отличаться от данных бухгалтерского учета, поскольку на б/счете 43 "Готовая продукция" в соответствии с Планом счетов и н.199 Методических указаний отражается готовая продукция, прошедшая все стадии обработки (переработки) предусмотренные производственным циклом (считай техническим регламентом).

Таким образом, учитывая специфику производства, технологические регламенты, на счете 43 ООО "ПЛАФЕН" учитывало готовую продукцию промаркированную и упакованную, полностью готовую к реализации.

Разница возникает в конце месяца и приходуется в начале следующего месяца, при этом налоговым органом не учтено, что итоговые данные за любой проверяемый год и в производственных отчетах и в бухгалтерском учете совпадают.

Таким образом, расчеты налогоплательщика по налогу на прибыль за год произведены правильно.

Хранение технологических потерь, неподлежащих переработке, подтверждается договором аренды N 6 от 01.07.2009 г. (т. 4 л.д. 102-105).

В том случае, если часть расхода сырья сверх чистого расхода (в пределах 10%) признать браком, как указывает налоговый орган, то его также можно признать в качестве расхода и для целей налогообложения и для целей бухгалтерского учета. Причем первичными документами будут те же, которые имеются у ООО "ПЛАФЕН".

Подпункт 47 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит каких-либо дополнительных условий и ограничений для включения в состав расходов по налогу на прибыль потерь от брака, в том числе отсутствуют требования к процедуре признания брака таковым.

ООО "ПЛАФЕН" также была проведена полная инвентаризация производственных отходов в местах хранения (приказ, протокол, фотографии, чертежи - том 4 л.д. 31-77), с привлечением специалистов и независимых экспертов, проводивших расчеты и обследования. В результате проведенной инвентаризации было установлено, что в местах хранения находятся производственные отходы приблизительно в том же количестве, что и в производственных отчетах (том 4 л.д.78).

В соответствии со ст.285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год. Апелляционный суд считает, что расчеты по налогу на прибыль произведены обществом правильно. Данный факт подтверждается таблицами и соответствующими арифметическими расчетами, имеющимися в материалах дела (том 3 л.д. 99).

На основании изложенного, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что обществом не была занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций, в связи с чем доначисление пени обществу также неправомерно.

Согласно п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

Ответственность по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации наступает за грубое нарушение организацией правил учета расходов и доходов, повлекшее занижение налоговой базы.

Учитывая то, что обществом нарушений учета не допущено, и налоговая база занижена не была, апелляционный суд считает, что отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренный п.3 ст. 120 НК РФ, что в силу ст. 109 НК РФ является обстоятельством, исключающим привлечение к налоговой ответственности.

Согласно ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений. Налоговый орган не представил ни суду первой инстанции ни апелляционному суда достаточных доказательств для подтверждения факта отсутствия реальности хозяйственных операций. Доказательств того, что полученная заявителем налоговая выгода является именно необоснованной апелляционному суда также не представлено.

На основании ч.2 ст.201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемые ненормативные правовые акты органов местного самоуправления, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, фактически сводятся к иной, чем у суда, оценке доказательств, и они не могут служить основанием для отмены принятого по делу решения, так как не свидетельствуют о несоответствии выводов суда имеющимся в деле доказательствам и о неправильном применении норм налогового законодательства.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены решения суда, в том числе безусловных, не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2010 года по делу А41-32175/09 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.М. Мордкина

Судьи

Д.Д. Александров Н.А. Кручинина