Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 2 сентября 2010 г. N 09АП-19128/2010

Город Москва

N 09АП-19128/2010-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 сентября 2010 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой

судей М.С. Сафроновой, Т.Т. Марковой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 35 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.06.2010

по делу N А40-11308/10-20-113, принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению ЗАО "Промлизинг"

к ИФНС России N 35 по г. Москве

о признании недействительным решения и требования

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Гулидова А.В. по дов. от 01.02.2010 N б/н

от заинтересованного лица - Костиной С.А. по дов. от 11.01.2010 N 05-10/000190, Марных О.В. по дов. от 19.02.2010 N 05-10/009395, Шишловой Л.Ю. по дов. от 25.02.2010 N 05-10/010415

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Промлизинг" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 35 по г. Москве (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.11.2009 N 319 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 2010 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2010.

Решением суда от 08.06.2010 заявленные требования удовлетворены. При этом суд исходил из того, что оспариваемые ненормативные акты инспекции являются незаконными, нарушают права и законные интересы налогоплательщика.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 24.03.2009 по 05.08.2009 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 05.10.2009 N 234 и вынесено решение от 13.11.2009 N 319, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ (далее - Кодекс), в виде штрафа в сумме 249 774 003 руб.; начислены пени по налогу на прибыль в сумме 131 032 203 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 320 451 201 руб., штраф, пени, уменьшить неправомерно завышенный убыток за 2008 г. на сумму 2 642 137 259 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве от 31.12.2009 N 21-19/000159 указанное решение оставлено без изменения, утверждено и вступило в законную силу.

На основании вступившего в законную силу решения инспекция 12.01.2010 выставила в адрес общества требование N 2010 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, которым обязала уплатить в срок до 22.01.2010 недоимку в сумме 320 451 201 руб., пени в сумме 131 032 203 руб. и штраф в размере 249 774 003 руб.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе инспекция приводит доводы, аналогичные содержащимся в оспариваемом решении и заявленным в суде первой инстанции. Инспекция не указала обстоятельств, являющихся в соответствии со ст.270 АПК РФ основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Материалами дела установлено, что общество в 2006 г. получило заем в размере 3 560 120 000 долларов США от единственного акционера компании "ТАЙХУ Лимитед", являющейся юридическим лицом, зарегистрированным в Республике Кипр, в соответствии с Соглашением от 13.11.2006 на покупку финансовых вложений - акций ЗАО "Удмуртнефть", согласно которому на сумму займа начисляются проценты по установленной Соглашением ставке, составляющей ставку ЛИБОР+0,67%.

В силу пп.2 п.1 ст.265 Кодекса общество в течение 2007-2008гг. начисляло проценты за пользование займом и включало их в полном объеме в состав внереализационных расходов в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций.

В течение 2007-2008гг. общество на основании заключенного с ООО "Дойче Банк" депозитарного договора от 15.11.2006 N 16-1/PRML/347 оплачивало услуги депозитария, связанные с хранением находящихся у общества в собственности акций ЗАО "Удмуртнефть", в том числе НДС в размере 234 165 руб. в 2007 г. и в размере 376 535 руб. в 2008 г.

Оплата осуществлялась на основании актов выполненных работ, которые выставлялись ООО Дойче Банк" ежемесячно.

Указанные суммы общество на основании п.2 ст.170 Кодекса уплачивало в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций.

В апелляционной жалобе инспекция утверждает, что общество в соответствии с положениями ст.269 Кодекса должно было применить правило недостаточной капитализации и уменьшить размер процентов, принимаемых в целях налогообложения, на установленный коэффициент капитализации.

В обоснование своей позиции инспекция ссылается на то, что сумма контролируемой задолженности в 2007 г. более чем в три раза превышает размер собственного капитала общества; предельная величина признаваемых в качестве расходов процентов должна определяться на последний день каждого отчетного периода, оценка чистых активов должна производиться ежеквартально и в конце года на соответствующие отчетные даты; при отрицательном значении собственного капитала проценты не подлежат учету в составе расходов; при расчете стоимости обыкновенных акций следует руководствоваться оценкой по данным бухгалтерского учета на последнюю дату ноября 2007 г. в связи с тем, что с 21.12.2007 обыкновенные акции ОАО "Удмуртнефть" перестали торговаться на фондовой бирже "РТС".

Кроме того, за 1 квартал, полугодие и 3 квартал 2007 г. размер собственного капитала общества имеет отрицательное значение.

Общество необоснованно включило в состав расходов суммы начисленных процентов за 2007 г. в сумме 5 658 192 524 руб. В связи с отрицательной величиной собственного капитала проценты, начисленные в 1, 2 и 3 квартале 2007 г., не подлежали учету в составе расходов. В 4 квартале 2007 г., исходя из оценки финансовых вложений, общество имело право учесть проценты только в размере 156 546 690 руб.

Таким образом, общество неправомерно учло в 2007 г. в составе расходов проценты в размере 5 501 645 834 руб.

Данный довод не может быть принят судом и подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела, одной из сторон по договору займа является резидент Кипра - компания "ТАЙХУ Лимитед", в связи с этим в данном случае нормы п.2 ст.269 Кодекса не могут быть применены, поскольку должны применяться специальные нормы международного соглашения.

С учетом положений Соглашения от 13.11.2006 проценты, выплачиваемые по договору займа иностранной компании "ТАЙХУ Лимитед", зарегистрированной на территории Республики Кипр, подлежат учету в целях налогообложения прибыли в соответствии с законодательством о налогах и сборах РФ (п.1 ст.269 Кодекса).

Согласно п.2 ст.269 Кодекса правило недостаточной капитализации применяется только в том случае, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией.

В соответствии с п.3 ст.24 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 проценты, роялти и другие выплаты, осуществляемые предприятием одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого государства.

Аналогично, любые долги предприятия одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства должны, для целей определения налогооблагаемого капитала такого предприятия, подлежать вычету на тех же условиях, как если бы они причитались резиденту первого упомянутого государства.

Таким образом, проценты, начисляемые и выплачиваемые резидентом РФ по займам, предоставленным резидентом Республики Кипр, для целей обложения налогом на прибыль должны вычитаться на тех же условиях, как если бы они начислялись и выплачивались заимодавцу, являющемуся резидентом РФ.

Поскольку предусмотренное п.2 ст.269 Кодекса правило установлено только применительно к случаям, когда заимодавцем является нерезидент, оно не может применяться при уплате процентов резиденту Республики Кипр.

В соответствии со ст.1 Соглашения об избежании двойного налогообложения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 данное Соглашение применяется к лицам, которые являются резидентами одного или обоих договаривающихся государств.

Таким образом, данное Соглашение применимо к правоотношениям, связанным с выплатой обществом процентов по соглашению о займе и включением суммы указанных процентов в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли.

Проценты, выплаченные обществом по соглашению о займе в пользу компании "ТАЙХУ Лимитед" (резидент Кипра), для целей определения налогооблагаемой прибыли общества, должны вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту РФ.

В апелляционной жалобе инспекция утверждает, что Соглашение от 05.12.1998 не применимо к обществу, поскольку согласно пп."е" ст.3 Соглашения термины "предприятие одного Договаривающегося Государства" и "предприятие другого Договаривающегося Государства" означают, соответственно, предприятие, управляемое резидентом одного Договаривающегося Государства, и предприятие, управляемое резидентом другого Договаривающегося Государства; единственным акционером общества является компания-нерезидент "ТАЙХУ Лимитед", зарегистрированная на Кипре, а в соответствии с Федеральным законом "Об акционерных обществах" единственный акционер является органом управления обществом; поскольку общество управляется только компанией "ТАЙХУ Лимитед" и не управляется резидентом РФ, оно не является "предприятием РФ" в целях Соглашения об избежании двойного налогообложения.

Данный довод является необоснованным и подлежит отклонению.

Согласно ст.3 Соглашения об избежании двойного налогообложения от 05.12.1998 общие определения, установленные этой статьей, применяются в случае, если из контекста не вытекает иное.

В силу п.3 ст.24 Соглашения от 05.12.1998 проценты, осуществляемые предприятием одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого государства.

При этом в ст.3 Соглашения не конкретизируется, понимается ли под предприятием одного договаривающегося государства такое предприятие, которое управляется только резидентом этого договаривающегося государства или в том числе и резидентом этого договаривающегося государства.

Соглашение от 05.12.1998 не допускает дискриминации не только между предприятиями РФ в зависимости от того, принадлежит или контролируется ли их капиталы только резидентами РФ или резидентами Кипра, но и в зависимости от того, принадлежит или контролируется ли они полностью или частично резидентами Кипра.

Соглашение от 05.12.1998 требует, чтобы российское предприятие, капитал которого полностью (на 100%) контролируется резидентом Кипра, не подвергалось бы более дискриминационному налогообложению, чем российское предприятие, капитал которого частично (не менее чем на 100%) контролируется резидентом Кипра.

Положения п.3 и 4 ст.24 указанного Соглашения не ограничивают применение содержащихся в нем норм только случаями, когда проценты по долговым обязательствам выплачиваются предприятиями, контролируемыми резидентами.

Таким образом, данные положения применимы к любым предприятиям, зарегистрированным в РФ, капитал которых как полностью, так и частично контролируется резидентами Республики Кипр.

Согласно п.2 ст.269 Кодекса правило недостаточной капитализации применимо только в том случае, если у российской организации имеется контролируемая задолженность перед иностранной организацией.

Применение правила недостаточной капитализации исключается п.4 ст.24 Соглашения от 05.12.1998, поскольку определяет, что предприятие РФ (общество), капитал которого полностью принадлежит или контролируется резидентом Республики Кипр, не должно подвергаться в РФ более обременительному налогообложению, чем любое другое предприятие, капитал которого, в том числе, полностью контролируется резидентами РФ.

Учитывая изложенное, в рассматриваемом споре положение п.2 ст.269 Кодекса о тонкой капитализации применяться не должно.

В соответствии с п.1 и 2 ст.69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества (директором, генеральным директором), который без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы, совершает сделки от имени общества, утверждает штаты, издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками общества.

Материалами дела установлено, что в 2007 г. генеральным директором общества являлся Гордин С.А., что подтверждается представленными в материалы дела выписками из ЕГРЮЛ за 2006-2008гг.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ за 2006 г. указанное лицо имеет паспорт гражданина РФ, а также адрес места жительства в РФ; является резидентом РФ, о чем свидетельствует п.2.3 справки 2-НДФЛ за 2007 г. от 09.01.2008 N 2.

Таким образом, в 2006-2008гг. общество управлялось резидентом РФ, в связи с чем положения Соглашения от 05.12.1998 действуют в отношении общества.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, согласен с доводом общества о том, что инспекцией осуществлен неправильный расчет рыночной стоимости акций ОАО "Удмуртнефть".

Так, с 21.12.2007 обыкновенные акции ОАО "Удмуртнефть" исключены из списка ценных бумаг, допущенных к обращению, но не включенных в котировальные списки, соответственно, в последующие периоды времени их рыночная стоимость не определялась.

Инспекция, ссылаясь на п.24 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений", ПБУ 19/02, утвержденных приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, утверждает, что в бухгалтерском учете стоимость обыкновенных акций ОАО "Удмуртнефть" должна отражаться в последней оценке, в которой они были отражены в бухгалтерском учете, т.е. по стоимости на 30.11.2007.

Между тем в соответствии с п.3 ПБУ 19/02 ценные бумаги других организаций учитываются в составе финансовых вложений. Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату.

В соответствии с п.20 и 24 ПБУ 19/02 организации также могут производить переоценку ежемесячно или ежеквартально. В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

Согласно разъяснениям Минфина России, изложенным в письме от 21.03.2005 N 07-05-06/83, если по состоянию на отчетную дату организатор торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывает в установленном порядке рыночную цену ценных бумаг, то для целей бухгалтерской отчетности на указанную дату за текущую рыночную стоимость данных ценных бумаг целесообразно принимать последнюю по времени расчета их рыночную цену.

В соответствии с п.1.4 Порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торгов, утвержденного постановлением ФКЦБ РФ от 24.12.2003 N 03-52/пс, в случае если на дату определения рыночной цены ценной бумаги организатором торговли рыночная цена не рассчитывается, то рыночной ценой признается последняя по времени рыночная цена, рассчитанная организатором торговли, установленная в течение 90 торговых дней.

Последней по времени установленной организатором рыночной ценой является цена, установленная на фондовой бирже РТС 20.12.2007, в связи с чем, исходя из разъяснений ФКЦБ, определение рыночной цены должно осуществляться именно в таком порядке, как это было сделано обществом.

Достоверность отражения финансового положения общества на 31.12.2007 в его финансово-бухгалтерской отчетности и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 01.01.2007 по 31.12.2007 включительно подтверждены аудиторским заключением ЗАО "АКГ "РБС" по финансовой (бухгалтерской) отчетности общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2007.

В случае использования методики определения рыночной цены акций, которой руководствовалось общество, размер контролируемой задолженности менее чем в три раза превышает размер собственного капитала заявителя.

Так, остаток контролируемой задолженности перед "ТАЙХУ Лимитед" по состоянию на 4 квартал 2007 г. составлял 931 281 123 руб., рыночная цена акций ОАО "Удмуртнефть", принадлежавших обществу, согласно примененной обществом оценке, составила 47 045 080 руб.

Таким образом, коэффициент капитализации составил 0,66.

Учитывая изложенное, у инспекции отсутствовали основания для применения п.2 ст.269 Кодекса применительно к 4 кварталу 2007 г.

Размер процентов, начисленных обществом в 4 квартале 2007 г., составил 1 347 708 067 руб., в связи с этим инспекция неправомерно начислила недоимку по налогу на прибыль в размере 323 449 936 руб.

Ссылка инспекции на п.1 ст.9 Соглашения от 13.11.2006 несостоятельна, поскольку инспекцией не представлено доказательств создания условий, отличных от тех, которые имели бы место между взаимозависимыми предприятиями, при которых общество могло бы уменьшить налогооблагаемую прибыль.

При этом взаимозависимость общества с иностранной компанией "ТАЙХУ Лимитед" не влияет на порядок формирования налогооблагаемой прибыли и не создает условий, определенных п.1 ст.9 Соглашения от 13.11.2006, поскольку при отсутствии взаимозависимости затраты по процентам подлежали бы включению в состав внереализационных расходов общества в соответствии с п.1 ст.269 Кодекса.

При таких обстоятельствах, общество правомерно включило проценты, уплаченные по договору займа, во внереализационные расходы и не применило правила капитализации процентов, установленное ст.269 Кодекса.

В апелляционной жалобе инспекция также указывает на то, что операции по реализации товаров (работ, услуг) у общества за период 2007-2008гг. отсутствовали, в связи с чем п.2 ст.170 Кодекса об отнесении сумм уплаченного НДС к расходам не должен был применяться.

Общество неправомерно включило в состав расходов в 2007 г. суммы НДС, уплаченные по услугам депозитария, в размере 234 165 руб.

Данный довод также не может быть принят судом и подлежит отклонению.

В соответствии с п.2 ст.170 Кодекса суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Как усматривается из материалов дела, спорные суммы НДС выставлены обществу по услугам депозитария, которые оказаны в связи с нахождением в собственности общества акций ОАО "Удмуртнефть", по которым компания получает дивидендный доход.

Данный доход налогообложению НДС не подлежит, в связи с чем суммы НДС, связанные с услугами депозитария, подлежат учету в составе стоимости услуг депозитария и учитываются в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Данные суммы НДС уплачены поставщику услуг (депозитарию) и не могут быть приняты к вычету в соответствии с нормами главы 21 Кодекса, поскольку компания не ведет деятельности, облагаемой НДС, соответственно, данные суммы являются затратами в силу ст.252 Кодекса и подлежат включению в состав расходов при расчете налога на прибыль.

При таких обстоятельствах, общество правомерно учло НДС, уплаченный по услугам депозитария, в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15318/07 несостоятельна, поскольку из данного судебного акта не следует, что в материалах дела имелись доказательства, аналогичные представленным в рамках настоящего дела; в данном постановлении не рассматривался вопрос о применении Соглашения от 05.12.1998.

Таким образом, постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15318/07 не может быть учтено при рассмотрении настоящего спора.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка.

Нарушений норм процессуального права судом не допущено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.06.2010 по делу N А40-11308/10-20-113 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

Т.Т. Маркова М.С. Сафронова