Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20 июля 2011 г. N 09АП-15587/11

город Москва

дело N А40-11308/10-20-113

20.07.2011 г.

N 09АП-15587/2011-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 18.07.2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 20.07.2011 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

судей Т.Т. Марковой, М.С. Сафроновой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Красиковой А.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 35 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2011

по делу N А40-11308/10-20-113, принятое судьей А.В. Бедрацкой

по заявлению ЗАО "Промлизинг" (ОГРН 1037739138128, адрес юридического лица: 103305, г. Москва, ул. Юности, 4, 3)

к ИФНС России N 35 по г. Москве

о признании недействительными решения и требования

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Кувяткина Е.Н. по дов. от 04.07.2011, Гулидов А.В. по дов. от 28.12.2010, Ворсуляк О.В. по дов. от 30.12.2010

от заинтересованного лица - Французов А.В. по дов. N 05-10/29670 от 17.06.2011, Марных О.В. по дов. N 05-10/32105 от 01.07.2011, Костина С.А. по дов. N 05-10/27740 от 06.06.2011, Шишлова Л.Ю. по дов. N 05-10/34422 от 15.07.2011, Опанасюк В.В. по дов. N 05-10/34421 от 15.07.2011,

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Промлизинг" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения ИФНС России N 35 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 13.11.2009 N 319 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 2010 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2010 г.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 08.06.2010 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2010 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 18.11.2010 решение суда первой и постановление апелляционного суда отменены в части налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.04.2011 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительными решения ИФНС России N 35 по г. Москве от 13.11.2009 N 319 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 2010 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2010 г., вынесенные в отношении общества в части налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа.

Повторное рассмотрение дела проведено с учетом доводов и указаний, содержащихся в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 18.11.2010.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что инспекцией в период с 24.03.2009 по 05.08.2009 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 05.10.2009 N 234 и вынесено решение от 13.11.2009 N 319, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ (далее - Кодекс), в виде штрафа в сумме 249 774 003 руб.; начислены пени по налогу на прибыль в сумме 131 032 203 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 320 451 201 руб., штраф, пени, уменьшить неправомерно завышенный убыток за 2008 г.. на сумму 2 642 137 259 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве от 31.12.2009 N 21-19/000159 указанное решение оставлено без изменения, утверждено и вступило в законную силу.

На основании вступившего в законную силу решения инспекция 12.01.2010 выставила в адрес общества требование N 2010 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, которым обязала уплатить в срок до 22.01.2010 недоимку в сумме 320 451 201 руб., пени в сумме 131 032 203 руб. и штраф в размере 249 774 003 руб.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе инспекция приводит доводы, аналогичные содержащимся в оспариваемом решении и заявленным в суде первой инстанции. Инспекция не указала обстоятельств, являющихся в соответствии со ст.270 АПК РФ основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Материалами дела установлено, что общество в 2006 г.. получило заем в размере 3 560 120 000 долларов США от единственного акционера компании "ТАЙХУ Лимитед", являющейся юридическим лицом, зарегистрированным в Республике Кипр, в соответствии с Соглашением от 13.11.2006 на покупку финансовых вложений - акций ЗАО "Удмуртнефть", согласно которому на сумму займа начисляются проценты по установленной Соглашением ставке, составляющей ставку ЛИБОР+0,67%.

В силу пп.2 п.1 ст.265 Кодекса общество в течение 2007-2008гг. начисляло проценты за пользование займом и включало их в полном объеме в состав внереализационных расходов в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций.

В течение 2007-2008 г.г. общество на основании заключенного с ООО "Дойче Банк" депозитарного договора от 15.11.2006 N 16-1/PRML/347 оплачивало услуги депозитария, связанные с хранением находящихся у общества в собственности акций ЗАО "Удмуртнефть", в том числе НДС в размере 234 165 руб. в 2007 г.. и в размере 376 535 руб. в 2008 г.

Оплата осуществлялась на основании актов выполненных работ, которые выставлялись ООО Дойче Банк" ежемесячно.

Указанные суммы общество на основании п.2 ст.170 Кодекса уплачивало в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций.

В апелляционной жалобе инспекция утверждает, что общество в соответствии с положениями ст.269 Кодекса должно было применить правило недостаточной капитализации и уменьшить размер процентов, принимаемых в целях налогообложения, на установленный коэффициент капитализации.

В обоснование своей позиции инспекция ссылается на то, что сумма контролируемой задолженности в 2007 г.. более чем в три раза превышает размер собственного капитала общества; предельная величина признаваемых в качестве расходов процентов должна определяться на последний день каждого отчетного периода, оценка чистых активов должна производиться ежеквартально и в конце года на соответствующие отчетные даты; при отрицательном значении собственного капитала проценты не подлежат учету в составе расходов; при расчете стоимости обыкновенных акций следует руководствоваться оценкой по данным бухгалтерского учета на последнюю дату ноября 2007 г.. в связи с тем, что с 21.12.2007 обыкновенные акции ОАО "Удмуртнефть" перестали торговаться на фондовой бирже "РТС".

Кроме того, за 1 квартал, полугодие и 3 квартал 2007 г.. размер собственного капитала общества имеет отрицательное значение.

Общество необоснованно включило в состав расходов суммы начисленных процентов за 2007 г.. в сумме 5 658 192 524 руб. В связи с отрицательной величиной собственного капитала проценты, начисленные в 1, 2 и 3 квартале 2007 г.., не подлежали учету в составе расходов. В 4 квартале 2007 г.., исходя из оценки финансовых вложений, общество имело право учесть проценты только в размере 156 546 690 руб.

Таким образом, общество неправомерно учло в 2007 г.. в составе расходов проценты в размере 5 501 645 834 руб.

Данный довод не может быть принят судом и подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела, одной из сторон по договору займа является резидент Кипра - компания "ТАЙХУ Лимитед", в связи с этим в данном случае нормы п.2 ст.269 Кодекса не могут быть применены, поскольку должны применяться специальные нормы международного соглашения.

В данном случае спор возник по поводу налогообложения процентов по договорам займа, выплачиваемым юридическим лицом Российской Федерации, своему акционеру -юридическому лицу Республики Кипр.

Правила учета процентов и налогообложения в целях уплаты налога на прибыль в Российской Федерации установлены пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ и ст. 269 НК РФ.

Согласно российским правилам в том случае, если российский налогоплательщик получил заем иностранной организации, которая владеет более чем 20 % его уставного капитала, и размер задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств, начисленные проценты не могут быть включены в состав расходов в полном объеме. Проценты учитываются в целях налогообложения частично с учетом коэффициента капитализации, который рассчитывается в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ.

В то же время для российских организаций, акционерами которых являются другие российские организации, такие ограничения не действуют (п. 1 и п. 2 ст. 269 НК РФ). Начисленные проценты могут быть включены в состав расходов без учета коэффициента капитализации.

Таким образом, главой 25 НК РФ предусмотрены различные правила учета процентов для организаций, акционерами которых являются российские организации и для организаций, акционерами которых являются иностранные организации. Для российских налогоплательщиков, акционерами которых являются иностранные организации, установлены менее благоприятные условия учета процентов.

В то же время Правительством Российской Федерации заключено соглашение с Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 05.12.1998 г.

Указанное соглашение также регулирует вопросы налогообложения налогом на прибыль (ст. 3), вопросы налогообложения дивидендов и процентов (ст. ст. 12 и 24).

В соответствии с п. 3 ст. 24 Соглашения проценты, осуществляемые предприятием одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого государства.

В соответствии с п. 4 ст. 24 Соглашения предприятия одного Договаривающегося Государства, капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно принадлежит или контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не должны подлежать в первом упомянутом Государстве любому налогообложению или любому связанному с ним требованию, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться предприятия первого упомянутого Государства.

Таким образом, из пунктов 3 и 4 ст. 24 Соглашения следует, что российская организация, которая принадлежит резиденту Республики Кипр, должна подлежать такому же налогообложению как любая другая российская организация. Налогообложение российской организации, принадлежащей резиденту Республики Кипр, не может быть более обременительным, чем налогообложение любой другой российской организации.

Приведенное сопоставление положений главы 25 НК РФ и положений ст. 24 Соглашения указывает, что НК и Соглашение устанавливают различные правила налогового учета процентов по договорам займа, выплачиваемых российской организацией своему кипрскому акционеру.

Согласно п. 2 ст. 269 НК РФ проценты должны включаться в состав расходов частично - с учетом коэффициента капитализации. Согласно ст. 24 Соглашения проценты могут включаться в состав расходов в полном объеме, порядок учета процентов российских организаций, капитал которых принадлежит резидентам Республики Кипр, не должен отличаться от порядка учета процентов других российских организаций.

В связи с тем, что нормы международного права имеют приоритет над нормами российского права, следовательно, при наличии противоречий применению подлежат нормы международного права. Соответственно, в данном случае должна применяться ст. 24 Соглашения, проценты, начисленные обществом по договору займа с кипрской компанией "Тайху Лимитед" могут включаться в состав расходов в полном объеме.

Налоговый орган считает, что ст. 24 Соглашения к настоящему спору не применима, поскольку заявитель не является предприятием Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данный довод налогового органа в связи со следующим.

Предприятием Российской Федерации в соответствии с пп. е) п. 1 ст. 3 Соглашения может являться только то предприятие, которое управляется резидентом Российской Федерации.

Положения ст. 3 Соглашения не могут толковаться буквально на основании понятий и терминов российского корпоративного права. В пп. е) п. 1 ст. 3 Соглашения сказано: "термины "предприятие одного Договаривающегося Государства" и "предприятие другого Договаривающегося Государства" означают соответственно предприятие, управляемое резидентом одного Договаривающегося Государства, и предприятие, управляемое резидентом другого Договаривающегося Государства". Согласно положениям Гражданского кодекса РФ предприятие и акционерное общество является различными формами юридического лица (ст. 50 ГК РФ). Органом управления предприятия является руководитель, который назначается собственником либо уполномоченным собственником органом и им подотчетен.

Соответственно, под органом управления понимается руководитель предприятия.

Руководителем общества в 2007 г. являлся резидент Российской Федерации - Гордин Сергей Александрович.

Кроме этого, определения, данные в ст. 3 Соглашения, включая термин "Предприятие одного договаривающегося государства", применяются в значении ст. 3 Соглашения только в тех случаях, когда из контекста не вытекает иное (п. 1 ст. 3 Соглашения).

Налоговый орган приводит довод о том, что в качестве предприятия Российской Федерации может рассматриваться только то российское предприятие, которое управляется российским акционером.

Данный довод не может быть принят судом в связи со следующим.

Из положений ст. 24 Соглашения следует - что российская организация, капитал которой принадлежит кипрской компании, рассматривается как предприятие Российской Федерации. Так, пункт 4 ст. 24 предусматривает: "предприятия одного Договаривающегося Государства, капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно принадлежит или контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не должны подлежать в первом упомянутом Государстве любому налогообложению или любому связанному с ним требованию, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого Государства".

С учетом изложенного доводы апелляционной жалобы о том, что заявитель в целях Соглашения не может рассматриваться как предприятие Российской Федерации и положения ст. 24 Соглашения к процентам, выплачиваемым обществом своему кипрскому акционеру, не применимы, являются необоснованными.

В своей апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что проценты, выплачиваемые обществом по договору займа своему кипрскому акционеру "Тайху Лимитед" имеют признаки дивидендов и являются таковыми в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ.

Налоговый орган считает, что в соответствии с п.п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ начисленные сверх установленного предела проценты, выплачиваемые заявителем в пользу компании "Тайху Лимитед", приравниваются для целей налогообложения к дивидендам.

Данный довод инспекции отклоняется судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с п. 2 ст. 2 Соглашения при применении Соглашения значение, придаваемое термину законодательством соответствующего договаривающегося государства, применяется только в отношении терминов, значение которых не определено соглашением. Поскольку в Соглашении есть свое определение процентов и дивидендов, то определения понятий "дивиденды" и "проценты", установленное НК РФ, не должно приниматься во внимание.

В соответствии с п. 3 ст. 10 Соглашения термин "дивиденды" означает доходы от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, но дающих право на участие в прибыли, а также доходы от других корпоративных прав, которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с законодательством того Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

Ст. 11 Соглашения устанавливает следующее понятие процентов - проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве. Термин "проценты" при использовании в настоящем соглашении означает доход от долговых требований любого вида и, в частности, доход от государственных ценных бумаг, облигаций и долговых обязательств, включая премии и выигрыши по таким ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам.

П.п. 2-4 ст. 269 НК РФ установлены исключения и особые правила в отношении дивидендов, а именно: часть процентов приравнивается к дивидендам и не учитывается в составе расходов по налогу на прибыль при наличии всех следующих условий - иностранная организация владеет более чем 20% уставного капитала российского юридического лица, задолженность перед иностранной компанией превышает собственный капитал российского юридического лица более чем в 3 раза.

Вне зависимости от того, что внутрироссийским законодательством проценты по займу, начисленные по правилам "недостаточной капитализации", для целей налога на прибыль приравниваются к дивидендам, иное толкование понятия "дивиденды", данное в соглашении, в т.ч. прямая оговорка "доходы от прав, не являющихся долговыми требованиями", не позволяет считать проценты по займу в пользу "Тайху Лимитед" дивидендами в смысле Соглашения.

Компания "Тайху Лимитед" является участником ЗАО "Промлизинг" и этот факт указывает на наличие особых отношений между сторонами в смысле, придаваемом этому факту международным соглашением. Но в соответствии с Соглашением это только одно из условий обложения процентов налогом. В данном случае наличие особых отношений никак не повлияло на условия по договору займа - проценты начислялись по ставке ЛИБОР + 0,67%, т.е. соответствуют рыночному уровню и не превышают предельного размера процентов, указанных в п. 1 ст. 269 НК РФ. Налоговым органом данный факт не опровергается и не оспаривается.

П. 3 ст. 24 Соглашения установлено, что проценты, роялти и другие выплаты, осуществляемые предприятием одного Договаривающегося Государства (Российской Федерации) резиденту другого Договаривающегося Государства (Республики Кипр) должны для целей определения налогооблагаемого капитала такого предприятия (российского налога на прибыль), подлежать вычету на тех же условиях, как если бы они причитались резиденту первого упомянутого Государства (Российской Федерации). В Соглашении также указано, что аналогично любые долги предприятия одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства должны для целей определения налогооблагаемого капитала такого предприятия подлежать вычету на тех же условиях, как если бы они причитались резиденту первого упомянутого Государства.

К отношениям по выплате процентов заявителем в пользу Тайху Лимитед в целях налогообложения российским налогом на прибыль должен применяться общий порядок признания расходов в виде процентов, предусмотренный п. 1 ст. 269 НК РФ, затраты в виде процентов признаются в качестве расходов в полном объеме.

Аналогичная правовая позиция содержится в Постановлении ФАС МО от 23.09.2009 г. N КА-А40/9453-09-2.

Ссылка налогового органа на п. 1 ст. 9 Соглашения также необоснованна. Доказательств создания условий, отличных от тех, которые имели бы место между взаимозависимыми предприятиями, при которых общество могло бы уменьшить налогооблагаемую прибыль, ответчиком не представлено. Взаимозависимость заявителя и кипрской компании "Тайху Лимитед" не повлияла на размер процентов и не создало условий, определенных в п. 1 ст. 9 Соглашения.

С учетом изложенного проценты, начисленные и выплаченные в пользу "Тайху Лимитед", не могут быть приравнены к дивидендам и должны приниматься в качестве расходов по налогу на прибыль в полном объеме.

По мнению налогового органа, суд первой инстанции полностью проигнорировал позицию налоговых органов по системному прочтению норм международных соглашений о недискриминации, о связанных предприятиях, о неприменении международных соглашений, а также позицию, изложенную в Комментариях Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОСЭР) и в Докладе о тонкой капитализации Комитета по налоговым вопросам, принятом ОСЭР 26.11.1986 г. Указанная позиция состоит в том, что статья 9 международных соглашений, касающаяся применения правил контролируемой задолженности, не препятствует применению внутренних инструкций по тонкой капитализации. Указанная статья целесообразна не только для определения конкурентности рыночной ставки, предусмотренной для займа, но также для определения того, является ли эта ссуда реальной или же представляет собой платеж, например, вклад в уставный капитал.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции дана полная оценка всем приведенным доводам, которые и ранее заявлялись инспекцией в суде первой инстанции.

Как правильно указал суд первой инстанции, материалами дела и решением инспекции подтверждается, что процентная ставка по Соглашению о займе от 13.11.2006 г. между "ТАЙХУ Лимитед" и заявителем равна ЛИБОР + 0,67%, что не отклоняется от нормальной рыночной ставки процентов, применяемой в отношениях между невзаимозависимыми лицами. Доказательств наличия иных льготных положений Соглашения о займе по сравнению с обычно применяемыми условиями займов инспекцией также представлено не было.

Кроме того, предоставленный заявителю заем согласно Соглашению о займе имел целевой характер и был предназначен для приобретения акций ОАО "Удмуртнефть". Так согласно пункту 2.2 Соглашения о займе "кредитная линия предоставляется для финансирования приобретения Заемщиком Целевых Акций и других затрат и расходов, связанных с указанным приобретением". Согласно пункту 1.1 Соглашения "Определения" понятие "Целевые акции" означает "Акции-1, Акции-2, а после приобретения Акции-3 и Акции-4". Соответственно этим же пунктом определено, что под "Акциями-1", "Акциями-2", "Акциями-3" и "Акциями-4" понимаются все акции ОАО "Удмуртнефть".

Материалами дела подтверждается и инспекцией не оспаривается, что заявитель приобрел акции ОАО "Удмуртнефть".

В связи с этим, выводы и рекомендации, содержащиеся в указанных Комментариях и Докладе ОСЭР, не применимы к отношениям, возникшим между заявителем и компанией "ТАЙХУ Лимитед", поскольку в деле отсутствуют доказательства наличия в Соглашении о займе, заключенном между ними, условий, отличных от тех, которые бы имели место между двумя независимыми предприятиями, а также, поскольку предоставленный целевой заем был использован в соответствии с целями, определенными Соглашением о займе.

Аналогичные споры, связанные с включением заявителем в состав внереализационных расходов сумм процентов, уплаченных заявителем в пользу компании "ТАЙХУ Лимитед" в 2006 и 2007 гг. по этому же соглашению о займе уже были предметом рассмотрения Федеральным арбитражным судом Московского округа (от 08.07.2011 N КА-А40/6805-11; 22.06.2011 КА-А40/5322-11).

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15318/07 несостоятельна, поскольку из данного судебного акта не следует, что в материалах дела имелись доказательства, аналогичные представленным в рамках настоящего дела, в данном постановлении не рассматривался вопрос о применении Соглашения от 05.12.1998.

Таким образом, постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15318/07 не может быть учтено при рассмотрении настоящего спора.

Арбитражный суд г. Москвы обоснованно сослался на европейскую судебную практику, так, согласно решению Европейского суда справедливости от 13.03.2007 года, дело N С-534/04 (дело по компании Кетбери против Великобритании) с правовой точки зрения правила о "недостаточной капитализации" должны применяться в случае только притворных сделок ("purely artificial arrangements"). Таким образом, этот европейский подход не допускает произвольного "превращения" законодателем процентов в дивиденды, такое "превращение" возможно только тогда, когда выплата процентов действительно является скрытой (притворной) формой выплаты дивидендов.

Кроме того, суд первой инстанции правильно оценил стоимость финансовых вложений заявителя в целях применения ст. 269 Налогового кодекса РФ в отношении четвертого квартала 2007 года.

Суд первой инстанции указал, что "правовая позиция по вопросу оценки стоимости финансовых вложений - акций обыкновенных ОАО "Удмуртнефть" - основана на том, что рыночная стоимость должна определяться исходя из объективных показателей торгов на последнюю дату, когда такие торги осуществлялись и рыночная стоимость соответственно определялась. Такой подход в полной мере согласуется с п. 24 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", позицией Министерства финансов РФ, изложенной в письме от 21.03.2005 N 07-05-06/83. Использовать показатели бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода, предшествующего периоду проведения торгов на бирже (30.11.2007 г.) и корректировать данный показатель в целях определения на последующие отчетные даты представляется неверным".

Из обжалуемого решения инспекции и материалов дела видно, что из всей суммы процентов по договору займа с компанией "ТАУХУ Лимитед", уплаченных в 2007 году и составляющих 5 658 192 524 руб., сумма процентов в размере 1 347 708 067 руб. была уплачена в четвертом квартале 2007 года. Таким образом, указанные денежные средства правомерно включены в состав внереализационных расходов, поскольку в четвертом квартале 2007 года контролируемая задолженность заявителя перед "ТАУХУ Лимитед" не превышала в три раза размер его собственного капитала и, таким образом, основания для применения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса РФ отсутствовали.

С 21 декабря 2007 года обыкновенные акции ОАО "Удмуртнефть" были исключены из списка ценных бумаг, допущенных к обращению, но не включенных в котировальные списки. Соответственно, в последующие периоды времени их рыночная стоимость не определялась. На этом основании инспекция со ссылкой на пункт 24 Положения по бухгалтерскому учету "Учёт финансовых вложений", ПБУ 19/02, утвержденных Приказом Минфина РФ от 10.12.2002 г. N 126н (далее по тексту - ПБУ 19/02), считает, что в бухгалтерском учете стоимость обыкновенных акций ОАО "Удмуртнефть" должна отражаться в последней оценке, в которой они были отражены в бухгалтерском учете, то есть по стоимости на 30 ноября 2007 г.

Заявитель основывается на ином толковании указанного выше нормативного акта. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02, ценные бумаги других организаций учитываются в составе финансовых вложений. Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Организации также могут производить переоценку ежемесячно или ежеквартально (п. 20 ПБУ 19/02). В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки (п. 24 ПБУ 19/02).

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией заявителя по следующим основаниям.

Министерство финансов РФ в своем письме от 21.03.2005 года N 07-05-06/83 разъяснило, что "если по состоянию на отчетную дату организатор торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывает в установленном порядке рыночную цену ценных бумаг, то для целей бухгалтерской отчетности на указанную дату за текущую рыночную стоимость данных ценных бумаг целесообразно принимать последнюю по времени расчета их рыночную цену".

В соответствии с пунктом 1.4 Порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торгов, утвержденного постановлением ФКЦБ РФ от 24.12.2003 г. N 03-52/пс, в случае если на дату определения рыночной цены ценной бумаги организатором торговли рыночная цена не рассчитывается, то рыночной ценой признается последняя по времени рыночная цена, рассчитанная организатором торговли, установленная в течение 90 торговых дней.

Последней по времени установленной организатором рыночной ценой является цена, установленная на фондовой бирже РТС 20 декабря 2007 г. В связи с этим, исходя из разъяснений ФКЦБ, определение рыночной цены должно осуществляться именно в таком порядке, как это было сделано заявителем.

При таких обстоятельствах инспекция не имела оснований для применения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса РФ применительно к четвертому кварталу 2007 г.

Кроме того, суд кассационной инстанции в своём определении от 18.11.2010 г. не ставит под сомнение правильность применения судами первой и апелляционной инстанций оценки финансовых вложений и соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала заявителя, по методике, использованной заявителем.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что суммы НДС, уплаченные по услугам депозитария, правомерно включены в состав расходов.

Согласно пункту 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В рассматриваемом случае спорные суммы НДС выставлены налогоплательщику по услугам депозитария, которые он оказал в связи с нахождением в собственности налогоплательщика акций ОАО "Удмуртнефть". По этим акциям компания получает дивидендный доход. Этот доход не подлежит налогообложению НДС. Поэтому и суммы НДС, связанные с услугами депозитария, подлежат учету в составе стоимости услуг депозитария и учитываются в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, такая же позиция не противоречит нормам главы 25 НК РФ. Данные суммы НДС уплачены поставщику услуг (депозитарию) и не могут быть приняты к вычету в соответствии с нормами главы 21 НК РФ, поскольку компания не ведет деятельности, облагаемой НДС. Следовательно, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что данные суммы являются затратами на основании статьи 252 НК РФ и подлежат включению в состав расходов при расчете налога на прибыль.

При таких обстоятельствах, общество правомерно учло НДС, уплаченный по услугам депозитария, в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка.

Нарушений норм процессуального права судом не допущено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2011 по делу N А40-11308/10-20-113 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

Т.Т. Маркова М.С. Сафронова