Вопрос: Организация выступает агентом по агентскому договору, по условиям которого агент приобретает за вознаграждение товар для принципала у иностранного поставщика. Для этого агент от своего имени заключает контракт с иностранным поставщиком. Принципал перечисляет агенту денежные средства в рублях. Для определения налоговой базы по налогу на прибыль агент ведет аналитические регистры налогового учета: - по учету внереализационных расходов; - по учету расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации. Следует ли агенту отражать в налоговых регистрах курсовые разницы, возникшие от переоценки иностранной валюты? ("Налоговый вестник", N 12, декабрь 2006 г.)

Организация выступает агентом по агентскому договору, по условиям которого агент приобретает за вознаграждение товар для принципала у иностранного поставщика. Для этого агент от своего имени заключает контракт с иностранным поставщиком. Принципал перечисляет агенту денежные средства в рублях. Агент самостоятельно закупает валюту и рассчитывается с иностранным поставщиком.

Для определения налоговой базы по налогу на прибыль агент ведет аналитические регистры налогового учета:

- по учету внереализационных расходов;

- по учету расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации.

Следует ли агенту отражать в налоговых регистрах курсовые разницы, возникшие от переоценки иностранной валюты?

В силу норм ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Отношения между принципалом и агентом регулируются гражданским законодательством с учетом конкретных условий договора агентирования.

Так, согласно ст. 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Обращаем внимание читателей журнала на то, что в соответствии с нормами ГК РФ агент всегда осуществляет свою деятельность за счет принципала независимо от того, от чьего имени (агента или принципала) совершаются сделки.

Согласно ст. 316 НК РФ если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.

Следовательно, в обязанность агента входит только своевременное извещение принципала о совершенных агентом операциях.

В соответствии с подпунктом 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, поступившего организации как агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору. Кроме того, в состав доходов агента не должны также входить суммы, полученные им от принципала в счет возмещения затрат, произведенных посредником в ходе исполнения соответствующего договора (при условии, что такие затраты не включены им в состав расходов для целей налогообложения). Исключение составляет сумма вознаграждения, полученная агентом от принципала. При этом для целей налогообложения такие суммы принимаются в зависимости от метода признания доходов и расходов, определенных учетной политикой агента в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Соответственно, согласно п. 9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Исходя из этого агент при исполнении определенных агентским договором юридических и иных действий по поручению принципала не ведет налоговый учет операций, совершенных им по агентскому договору. Налоговый учет операций по вышеуказанным сделкам осуществляется принципалом, который определяет налоговую базу по совершенным операциям для исчисления налога на прибыль и представления декларации в налоговый орган.

В то же время если агент в рамках агентского договора осуществляет расходы, не возмещаемые принципалом и соответственно не учитываемые в налоговом учете принципала, то он вправе включить их в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом вышеуказанные расходы должны отвечать требованиям ст. 252 НК РФ.

Налоговый учет курсовых разниц, возникающих при осуществлении операций с иностранной валютой, ведется принципалом в соответствии с положениями ст. 250 и 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов).

Р.Н. Митрохина,

консультант Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

1 декабря 2006 г.

"Налоговый вестник", N 12, декабрь 2006 г.