Вопрос: Имеет ли право организация формировать резерв на проведение особо сложных и дорогих видов ремонта и не формировать резервы на проведение ремонта по остальным видам основных средств? Как формируются резервы на проведение ремонта: можно ли уточнять первоначальную смету ремонта, переносить его плановый срок и т.д.? ("Налоговый вестник", N 12, декабрь 2006 г.)

Имеет ли право организация формировать резерв на проведение особо сложных и дорогих видов ремонта и не формировать резервы на проведение ремонта по остальным видам основных средств? Как формируются резервы на проведение ремонта: можно ли уточнять первоначальную смету ремонта, переносить его плановый срок и т.д.?

Все виды ремонта основных средств условно подразделяются на текущие, средние и капитальные.

В соответствии с п. 3 ст. 260 НК РФ для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 настоящего Кодекса.

Исходя из структуры основных средств налогоплательщик должен самостоятельно определить, каким образом он будет учитывать в целях налогообложения расходы на капитальный ремонт основных средств, и отразить свое решение в учетной политике для целей налогообложения прибыли. При наличии основных средств, требующих сложного и дорогостоящего капитального ремонта, налогоплательщик создает резерв под предстоящие ремонты.

В соответствии с п. 2 ст. 324 НК РФ налогоплательщики, образующие резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывают отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых ими самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость основных средств устанавливается как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Следовательно, налогоплательщик не может одновременно создавать в целях налогообложения резерв под предстоящие ремонты для особо сложных видов основных средств и списывать затраты по ремонту в составе прочих расходов по остальным видам основных средств. Но при этом порядок расчета отчислений на обычный (текущий) ремонт и сложный (капитальный) ремонт разный. Отчисления на сложные виды ремонта накапливаются в течение нескольких лет. В отличие от резерва на обычный ремонт, не израсходованная в конце года сумма резерва на сложный ремонт не восстанавливается.

Сроки и периодичность проведения капитальных ремонтов основных средств (особо сложных и дорогостоящих видов ремонта) определяются исходя из технической документации по эксплуатации основных средств и контролируются инженерными службами организации.

В году окончания сложного капитального ремонта основных средств у организации возникает обязанность по уплате налога с неизрасходованной суммы резерва под предстоящие ремонты. Поэтому в случае неиспользования зарезервированной суммы на сложный капитальный ремонт организация в конце года, в котором планировалось проведение капитального ремонта, обязана учесть неизрасходованную сумму резерва при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Ежемесячные (ежеквартальные) отчисления в резерв под предстоящие ремонты учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, то есть уменьшают размер налога на прибыль и не зависят от финансового состояния организации. Возможность создания резервов под предстоящие ремонты - это не обязанность, а право организации.

Организация самостоятельно решает, будет она осуществлять капитальные и текущие ремонты, как это предусмотрено технической документацией по эксплуатации основных средств, или будет эксплуатировать основные средства до их полного износа без ремонта, а после выбытия из строя изношенных основных средств приобретать новые (но при этом у организации могут возникнуть проблемы со списанием недоамортизированных основных средств).

В соответствии с п. 2 ст. 324 НК РФ при определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан установить предельную сумму отчислений в этот резерв исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости вышеуказанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на данный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование вышеуказанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения данных видов ремонта, при условии, что в предыдущих налоговых периодах вышеуказанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Расчетная величина резерва на сложные виды ремонта после окончания ремонта сравнивается с понесенными фактическими затратами на капитальный ремонт. Если фактические затраты больше, то разница по состоянию на 31 декабря должна включаться в состав прочих расходов; если же затраты меньше, то неизрасходованная сумма резерва не восстанавливается (она может быть восстановлена только в году окончания ремонта).

Р.Н. Митрохина,

консультант Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

1 декабря 2006 г.

"Налоговый вестник", N 12, декабрь 2006 г.